我国跨境电商的税收风险管理——以深圳为例.pdf

107新经济 2023 年第 8 期我国跨境电商的税收风险管理以深圳为例*杨肖锋 摘 要 大力发展数字经济是我国的国家战略，跨境电子商务是数字经济不可忽视的重要组成部分。近年来，跨境电商展现出强劲发展活力，在稳住外贸外资基本盘、推动贸易高质量发展方面发挥了重要作用。深圳跨境电商产业在我国具有举足轻重的地位，但一些跨境电商企业合规意识、风险意识不强，且针对跨境电商的税收监管仍然存在薄弱环节，传统监管模式难以适应跨境电商新业态的发展，相应的监管和处罚措施还暂未跟上新形势的要求，存在的空白和漏洞增加了税收管理风险。如何完善我国跨境电商税收征管制度，在体现税收公平和效率基本原则的基础上，营造公平竞争的市场环境，促进跨境电商健康发展，维护国家利益，成为理论与实践中的焦点。关键词 跨境电商风险管理税收监管 中图分类号 F713 文献标识码 A 文章编号 1009-8461（2023）08-107-07党的十八大以来，以习近平同志为核心的党中央将大力发展数字经济上升为国家战略，从国家层面部署推动数字经济发展，跨境电子商务（以下简称“跨境电商”）作为其中不可忽视的重要组成部分，具备低成本、高效率、便利化的独特优势，有力推动了经济增长，刺激了消费，促进了产业结构优化升级(1)。特别是新冠肺炎疫情暴发以来，跨境电商发展活力强劲，对稳住外贸外资基本盘，推动对外贸易高质量发展，促进对外开放水平不断提高发挥了重要作用。根据海关总署数据，2021 年我国跨境电商进出口额达 1.98 万亿元，同比增长 15%；其中出口 1.44 万亿元，增长 24.5%。在全国跨境电商出口金额中，深圳跨境出口电商金额超过 5000 亿元，占比高达 35%。此外，深圳跨境电商主体多，根据企查查数据显示，目前全国跨境电商相关企业 3.4 万 作者简介：杨肖锋，深圳职业技术大学讲师。*基金项目：深圳市博士后科研资助项目“基于产业大数据图谱的制造业高质量发展评价研究”（深圳职业技术学院项目编号 6020271003S）。(1)张莉 我国跨境电子商务税收制度的演进与实践 J 中国流通经济，2018，32（10）：48-55108我国跨境电商的税收风险管理余家，广东省以超 9000 家排名第一，而位于深圳的相关企业有 3000 余家，约占广东省三分之一以上，企业注册数量在全国城市中排名第一。300 家跨境电商企业入驻全国最大跨境电商产业园区深圳华南城，其中 4 家位居全国跨境电商前十，跨境电商年交易额超过 100 亿美元。目前，深圳聚集了全国最多的跨境电商市场主体，市场布局集中度高，产业生态圈发展较为成熟，企业品牌化、专业化发展趋势明显，头部企业数量和效益均居于全国前列，在我国跨境电商产业发展中具有举足轻重的地位。一、深圳跨境电商行业主要情况近年来，深圳持续推动跨境电商创新发展，产业规模优势明显。跨境出口电商金额占比和跨境电商主体数量领先全国。头部企业聚集效应显著，华南城 4 家入驻企业位居全国跨境电商前十，跨境电商年交易额超过 100 亿美元。市场高度集中。深圳企业在亚马逊中国卖家的占比超过30%，在 Shopee、Lazada、Jumia 等新兴市场平台占比也不断攀升，市场主要集中在欧美。“三高”（高新技术、高附加值和高效益）和“三自”（自主品牌、自主营销渠道和自主知识产权）产品占比高达到 85%。发展生态比较成熟。在全国 105 个跨境电商综试区中深圳产业生态指数、成长潜力指数均排名全国第一，综合能级指数居全国第二(1)。按照交易货物的流向，跨境电商可以分为跨境出口电商和跨境进口电商，目前深圳跨境电商行业以出口为主，主要有以下四种经营模式。一是深圳跨境电商以 B2B 模式为主。按照交易主体的不同，深圳跨境出口电商可以划分为B2B（企业对企业）模式、B2C（企业对消费者）模式和 C2C 模式。其中，B2B 模式为深圳企业通过跨境电商平台发布产品信息，境外企业通过跨境电商平台采购产品，相关报关流程与传统贸易一致。B2C 模式为深圳企业通过跨境电商平台直接面向境外的个体消费者，通过航空小包、国际快递等物流方式将货物送达客户。C2C 模式为深圳跨境电商平台为个人提供一个在线交易平台，买卖双方通过平台实现线上交易。由于 C2C 模式存在不易监管、买卖双方沟通困难等原因，B2B 和 B2C 模式为深圳跨境电商的主要经营模式。二是同时使用多种运营平台。根据跨境电商的运营平台模式，跨境电商可以分为第三方平台和独立站两种运营模式，其中独立站主要指跨境电商出口企业自己搭建网站以展示和销售自身产品的平台。第三方平台主要指国际 B2C 主流平台，如 Amazon（亚马逊）、Walmart（沃尔玛）、eBay、阿里巴巴等，体量约占 80%。自营平台主要指深圳本土企业的自营平台，体量约占 20%。同时，国内头部跨境出口电商既选择通过第三方平台销售产品，同时也运营自营平台，如赛维时代、有棵树等。三是自主加大海外仓建设。跨境出口电商海外仓经营模式主要指境内企业通过在境外市场区域建立或租赁仓储，并于当地物流企业合作，提前将货物报关出口到海外仓，待客户采购或下单后可直接从海外仓发货，解决跨境商品物流成本高、配送时间长、卖家体验感差等问题。随着深(1)2020 跨境电商综试区能级指数报告，行业机构亿邦动力发布。109新经济 2023 年第 8 期圳跨境电商的发展和壮大，深圳跨境出口电商有意识地加大海外仓运营。截至 2021 年 12 月底，深圳企业建设运营的跨境电商海外仓超过 230 个，建设面积超过 260 万平方米，聚集递四方、易可达、易达云、艾姆勒、飞鸟国际等知名海外仓企业。四是注重完善全业务链条。随着跨境电商企业迅速成长，部分头部跨境电商企业开始在海外设立子公司，发挥各国家（地区）优势，调整各实体公司职能，完善生产、研发、采购、销售、营销、物流和售后等全业务链条，进一步拓展海外市场。深圳部分头部跨境电商企业一般通过在中国香港设立海外公司，用以管理电商平台账号和开展营销，海外公司完成商品销售后，相应销售款项再通过外汇局指定的跨境电商支付渠道，由境外直接汇至公司账户，如赛维时代、三态股份等。伴随着深圳跨境电商的高速发展，跨境电商行业的税收风险问题也越来越突出，与其它行业比较，跨境电商所涉及的业务范围链条广泛，具有的复杂性、隐蔽性、全球性特征让税务问题变得尤为严峻，传统的税收管理方式已经不适用于跨境电商行业的监管。一是违法手段愈发复杂。跨境电商税收违法案件近年来呈上升趋势，三单造假（订单、支付单、运单）的“刷单”走私行为层出不穷。跨境电商的发展导致税收治理权的分化，如电商网络平台的自治权、税收代征权、境外组织的自发权力等，政府不再是技术、数据和用户的唯一垄断者，网络平台和第三方组织获得了数据核心资产的配置和控制权。跨境电商平台和海外卖家更容易利用虚构交易、分拆订单等方式来获得非法利益，通过虚假的交易记录来降低应缴纳的关税和增值税等税费。二是交易行为更加隐蔽。跨境电商的发展促使经营主体变得更加分散化，从而给纳税主体监管带来更大的挑战。在数字经济时代，出现了更多的平台经济和灵活就业形式。由于网络经济的协同效应和规模效益，跨境电商的门槛更低，市场准入更容易，而且不需要像传统产业一样有固定的经营场所，这使得企业更容易规避商事监管，包括税务登记等。此外，跨境电商经济交易行为的隐蔽性和虚拟性也增加了税务机关监管的难度，传统的监管方式已经无法适应跨境电商新业态的发展。三是业务范围遍布全球。跨境电商的发展增加了国际税收征管和协调的成本。随着经济全球化和数字化的迅速发展，跨境电商企业利用数字经济的渗透性和扩散性，使其业务和用户覆盖全球。传统的双边国际税收合作已经无法应对跨境电商企业的数字化和全球化业务模式，亟需各国加强国际税收规则的制定与完善，推动国际间税收政策的协调，避免税收重复或遗漏的情况出现。二、深圳跨境电商适用的税收政策和监管模式（一）适用的税收政策我国跨境电商相关税收政策经历了一个不断发展、完善的过程，从开始的特殊措施过渡至规范的一般措施，再由普适性的一般措施，衍生出更具针对性的特殊措施，较好地解决了跨境电商面临的难题，有力促进跨境电商规范、快速发展(1)。(1)张莉 我国跨境电子商务税收制度的演进与实践 J 中国流通经济，2018，32（10）：48-55110我国跨境电商的税收风险管理1国内税收政策目前，专门针对跨境电子商务的税收政策主要为：财政部 国家税务总局关于跨境电子商务零售出口税收政策的通知（财税201396 号）；财政部 税务总局 商务部 海关总署关于跨境电子商务综合试验区零售出口货物税收政策的通知（财税2018103 号）；国家税务总局关于跨境电子商务综合试验区零售出口企业所得税核定征收有关问题的公告（国家税务总局公告2019 年第 36 号）。财税201396 号文规定了自建跨境电子商务销售平台的电子商务出口企业和利用第三方跨境电子商务平台开展电子商务出口的企业有关增值税和消费税的退（免）税、免税政策，与传统贸易方式适用的政策基本一致。财税2018103 号则规定，在跨境电商综合试验区内未取得有效进货凭证，但符合某些条件的电商出口货物试行增值税、消费税免税政策（又被称为“无票免税”政策），此为别于传统贸易的特殊措施。而与此相应的配套政策是国家税务总局公告 2019年第 36 号公告，要求出口货物未取得有效进货凭证的综合试验区内跨境电商企业，增值税、消费税享受免税政策，同时符合其他条件的，统一按照 4%应税所得率核定征收企业所得税。为有效解决有关电商企业因为缺乏进货凭证导致无法查账征收企业所得税问题的特殊措施。2海关税收政策跨境电子商务适用的海关政策主要为：海关总署关于跨境贸易电子商务进出境货物、物品有关监管事宜的公告（海关总署公告 2014 年第 56 号）；财政部 海关总署 国家税务总局关于跨境电子商务零售进口税收政策的通知（财关税201618 号）；财政部 海关总署 税务总局关于完善跨境电子商务零售进口税收政策的通知（财关税201849 号）。财关税201849 号文规定，2019 年 1 月 1 日起，跨境电商零售进口单次交易限值由 2000元提高至 5000 元，年度交易限值由每人 2 万元提高至 2.6 万元。该文第二条进一步规定：“完税价格超过 5000 元单次交易限值但低于 26000 元年度交易限值，且订单下仅一件商品时，可以自跨境电商零售渠道进口，按照货物税率全额征收关税和进口环节增值税、消费税，交易额计入年度交易总额，但年度交易总额超过年度交易限值的，应按一般贸易管理。（二）适用税收监管的情况1注册登记管理跨境电子商务企业日常的税务注册登记与一般贸易企业相同，深圳税务部门与市场监管部门的登记信息实现了互联互通，新办企业登记信息可直接传入税务机关征管信息系统，无需再补录信息。企业办理涉税事宜时，凭加载统一代码的营业执照或其他批准证件代替税务登记证使用。2日常运营管理一般情况下，跨境电子商务企业与一般贸易企业的日常管理相同，但如适用跨境电子商务综合试验区相应税收政策的，则要求该企业需注册在跨境电子商务综合试验区。综试区内跨境电商企业和税务机关均应按照有关规定办理核定征收相关业务，税务机关需及时完成核定征收鉴定，跨境电商企业应按时申报纳税。如适用跨境电子商务零售出口增值税、消费税退（免）税政策的，需符合出口退（免）税企业相关要求并办理出口退（免）税资格认定，也要取得相应报关单和进货凭证，并按要求进行免111新经济 2023 年第 8 期税申报。3跨境交易管理（1）跨境商品进出口管理跨境电商企业要严格遵循进出口环节海关法规要求。无论是中国出口环节还是目的国进口环节，无论采用何种通关渠道（快件、邮路还是传统贸易），均要求企业提供全套清关单据，正确、准确申报货物信息，且各项申报要素要完整，顺利完成海关申报、查验、征税等手续后，货物才能放行(1)。（2）跨境交易税收征管跨境电商企业涉及的税收管理主要有海关代征的进口关税、增值税管理，以及主管税务部门的日常税收征管和出口税收管理。跨境交易中，合规程度要求较高且涉税事项较为复杂的是海关代征税款，目前，通过跨境电子商务进口用于零售的商品是实行清单式管理，清单内商品实行限额内零关税、进口环节增值税和消费税按法定应纳税额 70%征收(2)。税务机关根据跨境电子商务交易涉及的税种和政策不同，分类进行管理：一是出口退（免）税业务。通过跨境电商出口的货物按照全国税务机关出口退（免）税管理工作规范（20 版）财政部 国家税务总局关于跨境电子商务零售出口税收政策的通知（财税201396 号）、财政部 税务总局 商务部 海关总署关于跨境电子商务综合试验区零售出口货物税收政策的通知（财税2018103 号）的规定管理。二是对外支付管理。根据国家税务总局 国家外汇管理局关于服务贸易等项目对外支付税务备案有关问题的公告规定，境内机构和个人向境外单笔支付等值5 万美元以上（不含等值 5 万美元，下同）下列外汇资金，除公告第三条规定的情形外，均应向所在地主管税务机关进行备案。三是特别纳税调整。税务当局出于实施反避税目的而对跨境电商企业特定纳税事项做出税务调整，包括针对跨境电商企业在关联交易中可能存在的转让定价、资本弱化、税收协定滥用等避税情况进行纳税调整。三、深圳跨境电商税收管理存在的风险问题当前，虽然跨境电商企业发展势头迅猛，但部分跨境电商企业合规意识、风险意识不强。如2021 年 78 月，一些跨境电商企业因刷单被亚马逊平台封店，当中中国卖家超过 5 万户，造成行业损失超千亿元，其中深圳有棵树企业约 340 个店铺被封号或冻结，直接导致账上 1.3 亿元资金被冻结；跨境通正式戴上 ST 帽子，旗下环球易购进入破产清算程序(3)。与此同时，针对跨境电商的税收征管仍然存在薄弱环节。一方面，由于交易的虚拟性，征税对象的界定不清晰，传统的监管模式难以适应跨境电商的发展；另一方面，随着交易规模的扩大，发生了个别“非法经营”(1)沈志远 电子商务税收的国际比较及经验借鉴 J 对外经贸实务，2018（03）：38-41(2)苏如飞 跨境电子商务征税改革研究 J 税收经济研究，2016（05）：11-15(3)吴卓钊，林漫芝，杨悦晗 跨境电商税收征管问题及对策 J 中国外资，2022（06）：87-89112我国跨境电商的税收风险管理及骗税的现象，而相应的监管和处罚措施还暂未跟上新形势的要求(1)。跨境电商征税领域存在的空白和漏洞所导致的税源流失，需要引起我们的高度重视与关注解决。（一）纳税主体确定难度大。确定纳税主体就是明确履行纳税义务并缴纳税款的当事人，这是税收征管的起点，是确立税收法律关系的必然要求。跨境电商经营模式跨越了国家和地区范围限制，交易过程不需要使用纸质协议和纸质票据，具有的数字性、虚拟性、全球性等特点，这使得纳税主体的确定具有较强的复杂性，再加上如果经营者纳税遵从度偏低以及税务登记普遍缺失，使得税务机关无法准确掌握经营者信息，容易造成国家税款流失的风险(2)。（二）税收管辖权划分模糊。由于往往通过互联网和跨境电商平台进行交易，跨境电子商务具有虚拟化、超时空的特点，住所、居所等连接点的界定难以确定，会存在常设机构或经营场所与实际提供货物和服务的地点不一致的情况，且互联网在线办公也使得法人与“实际机构”脱离的情况大量存在，使得传统的地域管辖权、居民管辖权、公民管辖权划分标准无法适应当前跨境电商的发展实际。以实际机构所在地作为纳税管辖认定标准往往会遇到现实困境，作为征管依据的所得来源地大多是虚拟的、无形的，甚至会出现一些涉及几个国家的跨境贸易，从而导致难以明确界定属地管辖，增加税务部门对税收管辖的界定难度。这在客观上可能会给跨境电商经营者提供一定的避税空间，在一定程度提高了国家税款流失的风险。（三）税源管理难度大。跨境电商交易形式多样灵活，交易对象涵盖货物、服务、劳务以及无形资产等众多种类，交易价格跨度大，并且以 B2C 为主的零售进口电商的个体交易存在单次交易商品价值较低、交易次数较频密等特点，实际交易中往往会因为单笔跨境交易未超过 5000 元而不需提供身份证信息，这些特征无疑对我国税务机关与海关的监管措施提出了挑战(3)。而当前我国对跨境电商的监管手段较为单一，税务、银行、市场监管等多个监管机构缺少沟通与合作，对跨境电子商务零售进口的监管限于商品或服务流转环节，较少在资金流动环节进行监管，对涉税信息数据的监管不够全面，税收共治格局尚未完全形成。同时，部分数字产品和服务行业尚未完全包含在现有税收征管范围中，一定范围内存在税收“真空”，且数字化背景下无形资产的变化更具隐蔽性，相关税收政策的规定在税收筹划上有一定空间，纳税人主观上和税收征管客观上都有利于促进跨境电子商务税基侵蚀和利润转嫁风险的形成。（四）法律法规有待完善。现行税收法律体系还不能满足跨境电商征管需要，虽然有关部门陆续出台针对跨境电商行业税收管理问题的政策措施，但从整体上看，当前相关法律法规数量少、级次低，尚未完全形成相对完善健全的税收法律制度体系(4)。传统贸易中税法对不同课税对象规定不同税率，适用不同的征收管理方式，但在跨境电子商务背景下，通过网络交易将有形的商品、服务或资产以数字化的方式进行跨境传递，难以准确认定买卖的是商品、服务或无形资产，导致课税对象难以明晰，适用税种难以确定，最终影响税务机关对跨境电子商务的税收征管。法律法(1)苏如飞 跨境电子商务征税改革研究 J 税收经济研究，2016（05）：11-15(2)王敏，彭敏桥 数字经济发展对税收征纳主体行为的影响及政策建议 J 经济纵横，2020（8）：93-99(3)吴卓钊，林漫芝，杨悦晗 跨境电商税收征管问题及对策 J 中国外资，2022（06）：87-89(4)王敏，彭敏桥 数字经济发展对税收征纳主体行为的影响及政策建议 J 经济纵横，2020（8）：93-99113新经济 2023 年第 8 期规的滞后不仅对税收征管造成困扰，也影响了跨境电商行业健康有序发展。四、加强跨境电商税收管理的建议与对策（一）立足基础，建立健全跨境电商税务登记制度。应立足我国产业发展实际，借鉴国际经验，针对跨境电商的特点进一步建立健全与其相适应的税务登记制度，对其工商登记注册号、负责人身份信息、账户资金情况、网店网址等信息进行登记，加强对跨境电商从业者涉税信息要素的更新完善，并注意提高登记制度的信息准确度，明确纳税主体及征税范围，为提升税收征管效率及后续完善法律法规提供基础数据支撑(1)。（二）加强职能部门协作，强化涉税信息共享。跨境电商交易涉及面广，而在税收监管所面临问题的主要是由于相关监管部门与跨境电商平台、商家等各方之间的信息不对称、不真实、不全面而产生的。税务机关应主动加强与海关、市监、银行、交易平台以及第三方支付机构等多方的交流合作，发挥各自优势，形成税收共治格局(2)。特别是注重推进区块链技术在监管领域的探索和研发，并通过综合运用人工智能、大数据、云计算等先进技术，建立跨境电商综合性税收监控管理平台，明确交易地点、交易对象、交易金额等关键涉税信息，积极掌握跨境电商涉税交易实际情况(3)。（三）以税收中性为原则，完善跨境电商税收法律法规体系建设。随着跨境电商的迅猛发展、交易规模持续扩大，已日益成为我国经济体系的重要组成部分，完善我国跨境电商税收法律法规建设已日渐紧迫。需综合考虑税收管理中出现的实际问题和产业发展客观需要，参考发达国家的跨境电商税收法律设计经验和教训，对散存于各种规章和文件的相关条文进行整理归类并细化，对存在不足的内容进行修订，促进提高有关法律法规层级，制定出适合我国跨境电商发展需要且科学合理的税收法律体系。在制定跨境电商税收法律法规及相关政策过程中，应始终坚持以税收中性作为根本遵循，充分尊重经济发展过程中市场机制的作用，强调税收既不能对资源配置起决定作用，也不能对市场经济发展产生重大干扰(4)。（四）加强国际税收征管协作与互助。跨境电商税务问题涉及两个以上国家或地区的交易主体，需要国家和地区之间通过税收征管协作的方式，为解决税收管辖权利、减少重复征税等涉税争议问题进行协调合作。同时，应主动参与国际跨境电商税制的制定，减少个别跨境电商企业利用国际税收政策差异进行不当税收筹划的空间。还需加强国家和地区间跨境电商涉税信息交换，尤其是交易的基本信息、纳税人在其国家的收入和信用情况、跨境电商企业偷税逃税线索情报等，推动建立更加公平和更有利于跨境电商行业可持续发展的国际税收环境。责任编辑：杨海深(1)吴卓钊，林漫芝，杨悦晗 跨境电商税收征管问题及对策 J 中国外资，2022（06）：87-89(2)焦良 基于区块链技术的跨境电子商务平台体系构建 J 商业经济研究，2020（17）：81-84(3)焦良 基于区块链技术的跨境电子商务平台体系构建 J 商业经济研究，2020（17）：81-84(4)王敏，彭敏桥 数字经济发展对税收征纳主体行为的影响及政策建议 J 经济纵横，2020（8）：93-99