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56新会计（月刊）2 0 2 3年第9 期（总17 7 期）实务园地Practicefield基于物联网行业会计核算探究杭州鲁尔物联科技有限公司许德俊【摘要】随着移动通信、云计算、人工智能等技术的不断突破，物联网的应用领域日益广泛，行业发展迅猛。市场规模巨大的新兴产业需要有与之匹配的会计核算模式。物联网行业集“硬件+软件+服务”于一体的系统建设项目，与传统行业项目有较大的差异，现有会计科目设置及会计核算方式的适用性不足。本文基于物联网行业特性及其与原有会计核算的差异分析，对物联网企业如何建立行之有效的会计核算体系进行研究。【关键词】物联网行业项目会会计科目会计核算一、引言近年来，在国家政策的大力支持下，物联网产业蓬勃发展，已被广泛运用于智能交通、智慧家居、公共安全、智慧城市等领域。物联网的体系架构可分为感知层、传输层、平台层、应用层，提供系统解决方案的物联网项目会同时涵盖上述层级，销售收入也会涉及多种增值税税率，按照税法规定对适用不同税率的销售额需要分别核算。另外系统项目存在建设周期，在建期间需要进行定制项目成本合理归集。物联网是新兴行业，目前技术方面的规范已有很多，但适用于物联网行业项目会计核算的规范还存在缺失。基于物联网行业项目集硬件+软件+服务于一体的特性，与传统行业项目有较大的差异性，现有会计科目设置及会计核算方式，没有结合物联网行业特性进行细化规范或要求。现有物联网行业的项目会计核算通常有以下几种：参照传统生产制造业的会计核算方式，项目成本使用“生产成本”“制造费用”等科目归集，营业收入、营业成本也没有进行细化分项核算，此模式会增加企业的税负；参照传统工程建造业的会计核算方式，项目成本使用“工程施工”等科目归集，此模式从核算规范角度存在一定的欠缺；参照对外提供劳务的会计核算方式，项目成本使用“劳务成本”科目归集，此模式仅适合于单纯服务类项目；采取类似于本文描述的项目会计核算模式，企业自行增设会计科目进行匹配性的会计核算。建立适用于此行业特性的项目会计核算体系就很有必要，也有利于实现项目精细化管理及提高核算规范化。二、物联网行业特性及与原有会计核算差异分析一）物联网行业特性及涉及收入类别物联网（IoT）是指“万物相连的互联网”。其通过无线射频识别（RFID）感应器等信息传感设备，按约定的协议，把物品和互联网连接起来，进行信息交换和通信，以实现对物品的智能化识别、定位、跟踪、监控和管理。基于物联网的架构，物联网行业产业链涵盖了硬件设备、通信服务、软件平台、应用服务等。根据企业平台业务模式，目前的商业模式主要有以下三种：按基础资源的使用收费，如阿里云、华为云等；按平台及软件产品的授权收费；按“硬件+软件+服务”解决方案的形式收费，营收包括硬件费用、基础平台费用、对接费用等。基于物联网的行业特性，提供完整系统解决方案的物联网项目，通常包含感知传输设备、系统平台软件、设备安装集成、数据运维服务，会同时涉及硬件销售、软件销售、技术服务、安装施工等。这类项目通常需系统建设完成，并通过客户验收后确认收入。合同如约定系统运维服务期限，则在项目验收时确认设备、软件销售及安装集成收人，运维服务收入需在运维期内分期确认。（二）与原有会计核算差异目前的会计核算模式主要是针对传统生产制造业、工程建造业等，对于物联网行业项目核算相匹配度高的会计科目存在缺失1.会计科目匹配性设置会计科目是对会计对象的具体内容加以科学归类，是进行分类核算与监督的主要方法，是编制会计凭证、设置账簿、编制财务报表的依据。企新会计（月刊）2 0 2 3年第9 期（总17 7 期）5 7实务园地Practicefield业会计准则一应用指南设置会计科目15 6 个，是根据企业会计准则中确认和计量的规定制定的。应用指南设置的成本类科目有：生产成本、制造费用、劳务成本、研发支出、工程施工、工程结算、机械作业，这些科目主要适用于生产制造业、工程建造业等，与物联网行业项目核算匹配度不高，难以满足其行业特性的要求。2.会计核算适用性目前会计核算模式大多适用于传统行业，如生产成本、制造费用等会计科目已较为成熟地应用于生产制造业的成本费用核算，工程施工、工程结算、机械作业等科目适用于工程建造业项目成本核算，相应的会计处理也已有示范模式。而物联网行业项目会计核算连适用的会计科目都存在缺失，更没有会计核算的示范模式。三、物联网行业项目会计核算体系构建一物联网行业项目收入成本确认的原则1.项目收人确认的原则物联网项目收人可以分为硬件销售、软件销售、技术服务、安装集成、设备租赁五大类。每个类别收人确认的标准也有所差异。企业会计准则第14号一收人（以下简称新收入准则）规定企业应当在履行了合同中的履约义务，即在客户取得相关商品控制权时确认收入。根据新收人准则，将各类收人确认原则明确如下：硬件销售：货物交付给客户，并经客户验收后确认收入。关键收人确认依据：客户验收确认记录。因为涉及专业电子设备，验收确认需对型号、规格、性能有验收记录。软件销售：软件产品完成开发，并交付给客户测试验收后确认收人。技术服务：服务收入确认分一次性确认和分期确认两类，如仅是提供一次性服务按服务完成并经客户验收或签收后确认收入，如运维服务则在服务期间分期确认收入。安装施工：考虑到设备安装施工仅是系统建设合同的一项履约义务，通常按项目整体完工交付验收后一次性确认。设备租赁：经营租赁性质的项目收入确认按照租赁期摊销确认收入，租赁收人确认及计量遵循企业会计准则第2 1号一一租赁的规定。物联网系统服务项目通常会同时涉及上述1-4项收人类别。结合硬件+软件+技术服务的系统集成类上市公司会计政策，物联网企业在承接大型系统集成业务时，可以参照建筑工程项目，考虑采用完工进度（完工百分比）法确认收入，但是否适用还需要取决于项目履约情况及合同约定等2.项目成本确认的原则物联网项目成本是指为建设合同项目而发生的相关成本费用，可以分为硬件成本、软件成本、服务成本、工程安装成本、租赁成本五大类，分别对应如下：硬件成本：指为建设项目而发生的设备、材料及其他相关成本。软件成本：指为建设项目而发生的软件及其他相关成本。服务成本：指为提供项目技术服务而发生的成本费用及其他相关成本，如投人项目的技术服务人员的薪酬摊销、差旅住宿等，同时也包含外包给其他单位的服务费用。工程安装成本：指为项目工程安装而发生的成本费用，如外包给其他单位的安装施工费用。租赁成本：指为经营租赁性质项目所投人设备的折旧摊销成本及其他相关成本（二）多建立客户及项目档案为保证项目从合同签约到交付验收的全过程管理及准确核算，合同签约后需先建立客户及项目档案。客户档案包含客户编码、客户名称、所属行业、所属地区等。项目档案包含项目编码、项目名称、项目负责人、开工日期、完工日期等。通过项目及客户辅助核算实现每一个客户、每一个项目都有独立的会计核算，有利于提升项目精细化管理及项目多维度分析，提高项目毛利率。（三）设立会计科目表结合行业特性及实践经验，为物联网行业制定会计科目表，与企业会计准则一应用指南原一设置的15 6 个会计科目无差异的科目就不在该表列示，详见表（1）。表（1）列示了应收账款、定制项目成本、主营业务收人、主营业务成本等科目的二级科目、科目类型、方向、辅助核算类型等。表（1）会计科目表序号一级科目二级科目科目类型方向辅助核算开票应收资产借【客户辅助核算【项目辅助核算】1应收账款暂估应收资产借【客户辅助核算 项目辅助核算】材料成本成本【项目辅助核算】人工成本成本项目辅助核算差旅费用成本借项目辅助核算2定制项目成本外包施工成本借项目辅助核算外包服务成本借项目辅助核算】设备折旧成本借项目辅助核算硬件收入损益贷【客户辅助核算 项目辅助核算】3主营业务收人服务收入损益贷【客户辅助核算 项目辅助核算】58新会计（月刊）2 0 2 3年第9 期（总17 7 期）实务园地Practicefield（续表）软件收入损益贷【客户辅助核算 项目辅助核算】工程安装收入损益贷【客户辅助核算【项目辅助核算】租赁收入损益贷【客户辅助核算 项目辅助核算】硬件成本损益【客户辅助核算 项目辅助核算】服务成本损益【客户辅助核算【项目辅助核算】主营业务成本软件成本损益【客户辅助核算 项目辅助核算】4工程安装成本损益【客户辅助核算 项目辅助核算租赁成本损益借【客户辅助核算【项目辅助核算】1.增设“定制项目成本”科目本科目核算企业进行定制项目建设时发生的各项成本费用，包括为项目建设发生的人工费、材料费、人员差旅费、外包施工费、外包服务费、设备折旧费等成本费用。企业发生定制项目成本，借记本科目，贷记“原材料”“应付职工薪酬”“银行存款”等科目；在项目建设过程中发生材料退库或其他成本减少做相反的会计分录。本科目期末借方余额，反映企业尚未完工项目已发生的累计成本费用。本科目所属的明细科目的期末借方余额合计数列人资产负债表“存货”项目。“定制项目成本”一级科目下可以增设6 个二级科目，分别是“材料成本、人工成本、差旅费用、外包施工、外包服务、设备折旧”。各自的用途如下：材料成本：企业进行项目建设发生的直接材料成本（如为履行合同耗用的原材料、辅助材料、构配件、零件、半成品的成本和周转材料的摊销及租赁费用等）。人工成本：企业进行项目建设发生的直接人工成本（如支付给直接为客户提供所承诺服务的人员的工资、奖金等）。差旅费用：企业进行项目建设实施发生的服务人员差旅费用。外包施工：企业进行项目建设发生的外包施工成本（如支付给分包商的施工费用、机械使用费、施工现场二次搬运费、场地清理费等）。外包服务：企业进行项目建设发生的外包服务成本（如支付给分包商的服务成本、检验试验费等）。设备折旧：企业为经营租赁项目所投人设备的折旧摊销成本。为便于多项目成本核算，以上科目均设置“项目辅助核算”，以实现一项目一核算，做到精准项目核算，促进项目成本控制。归集的项目成本在该项目确认收时进行相应成本结转，保证项目收入成本的匹配2.增设“主营业务收人”二级科目物联网项目涉及硬件销售、软件销售、技术服务、安装集成、设备租赁等五大类收人。这五类销售增值税税率各有不同，分别是：硬件销售税率13%、软件销售税率13%（会涉及软件产品销售增值税即征即退）、技术服务税率6%、工程安装税率9%、设备租赁税率13%。鉴于上述类别收人性质不同，对应的增值税税率也有所差异，故在“主营业务收入”科目下增设5个二级科目，分别是“硬件收入、服务收入、软件收人、工程安装收人、租赁收入”，对应企业确认的销售硬件设备、提供技术服务、销售软件产品、提供工程安装、租赁设备等主营业务收入。企业实现收人确认，按各类销售收人的金额，分别贷记本科目相应二级会计科目。为便于多项目、多客户核算，以上科目均设置客户辅助核算和项目辅助核算。通过辅助核算可以增加收人多维度分析，如客户收入分析、收入类别分析等。3.增设“主营业务成本”二级科目遵循收人成本配比原则，按照收入类别分别在“主营业务成本”科目下增设5 个二级科目，分别是“硬件成本、服务成本、软件成本、工程安装成本、租赁成本”，对应企业确认销售硬件设备、提供技术服务、销售软件产品、提供工程安装、租赁设备等主营业务收人时应结转的成本。为便于多项目、多客户核算，以上科目均设置客户辅助核算和项目辅助核算。通过辅助核算可以增加成本多维度分析，并结合收入进行项目毛利、毛利率等分析。4.增设“应收账款”二级科目项目收入确认和发票开具时间存在一定的时间差，为便于区别核算，在“应收账款”科目下增设2个二级科目，分别是“开票应收、暂估应收”，并设置客户辅助核算和项目辅助核算。企业暂估确认收入，按应收金额，借记“应收账款一一暂估应收”，贷记“主营业务收人”“应交税费一一应交增值税销项税额”科目。企业暂估收人后续开具发票后，冲销原暂估会计分录，再按应收金额，借记“应收账款一一开票应收”，贷记“主营业务收入”“应交税费一应交增值税销项税额”科目。（四）建立项目核算系统1.建立项目报工系统为保证项目耗用人员工时准确归集，需建立项目报工系统。项目人员需及时在项目报工系统中选择所服务的项目后，进行实际耗用工时填报。财务部门按月根据项目实际耗用人工工时，计算应分摊的直接人工薪酬、社会保险费及公积金等，计人项新会计（月刊）2 0 2 3 年第9 期（总1 7 7 期）5 9实务园地Practicefield目人工成本。2.存货系统实现项目成本核算ERP系统存货管理模块设置项目成本核算功能，根据项目的材料领用可以自动归集进对应项目材料成本，从而大大提高核算准确率及效率。3.0A系统实现费用报销项目核算费用报销OA系统设置项目费用核算，根据项目实施人员实际发生的差旅费或其他费用，可以自动归集对应项目差旅费等。如费用报销OA系统与ERP系统实现凭证对接，则项目成本费用归集就会更加实时高效。（五）项目核算步骤及会计处理根据签订的销售合同信息新增项目编码、项目名称及客户编码、客户名称，用于会计处理的项目辅助核算及客户辅助核算。如合同预付条款需要预开发票，按发票对应的销项税额，借记“应收账款一一开票应收”科目，贷记“应交税费一一应交增值税一一销项税额”科目。收到合同预付款，按汇款到账金额，借记“银行存款”科目，贷记“应收账款开票应收”科目，“应收账款一-开票应收”科目期末贷方余额转列人资产负债表“合同负债”项目。实际发生项目成本费用，按应计人金额，借记“定制项目成本”科目，并根据成本类型分别计人相应的二级科目。领用材料投人项目，按领用材料金额，借记“定制项目成本一一直接材料”科目，贷记“原材料”科目；计提项目实施人员实际耗用工时薪酬，借记“定制项目成本一一直接人工”科目，贷记“应付职工薪酬”科目；支付项目人员差旅费用，借记“定制项目成本一一一差旅费用”科目，贷记“银行存款”“库存现金”等科目。项目交付验收后确认收入，按应收金额，借记“应收账款”科目，按销售收人金额，贷记“主营业务收人”科目，并根据收人类型分别计人相应的二级科目，如“硬件收入、服务收人”等；如项目确认收入以前月份存在预开发票，按之前预开发票不含税金额，借记“应收账款一一开票应收”科目，贷记“主营业务收人”科目；如确认收人当月全额开具发票的，按发票金额及销项税额，借记“应收账款一一开票应收”科目，贷记“主营业务收人”“应交税费一一应交增值税一销项税额”科目；如确认收入额尚未开具发票，按未开票金额及对应销项税额，借记“应收账款一暂估应收”科目，贷记“主营业务收入”“应交税费一一应交增值税销项税额”科目。对这部分未开票金额后续月份予以开票的，按开票金额及销项税额，先用红字冲销原来暂估会计分录，再借记“应收账款一一开票应收”科目，贷记“主营业务收入”“应交税费一一应交增值税销项税额”科目。项目确认收人后同步结转相应的项目成本。如结转硬件收人成本，借记“主营业务成本一硬件收人”科目，贷记“定制项目成本一一材料成本”科目；如结转服务收人成本，借记主营业务成本服务收人”科目，贷记“定制项目成本一一人工成本”“定制项目成本一一差旅费用”“定制项目成本一一外包服务”等科目。四、结语通过采用构建的物联网行业项目会计核算体系，可以实现项目不同类别收人、成本、毛利的准确核算，为项目精细化管理及财务规范化提供保障，具体满足税法规定的多税率销售核算要求。对项目不同类别的销售收人（税率也不同）进行分别核算符合增值税暂行条例第三条规定，即“纳税人兼营不同税率的项目，应当分别核算项目的销售额；未分别核算销售额的，从高适用税率。”通过分别核算，不仅符合增值税税法规定，避免从高征税，还可以享受软件产品增值税即征即退的优惠政策符合企业会计准则规定。项目收人成本确认原则是按照新收入准则关于收人确认、计量及合同成本等规定设置，符合收入准则要求，可以实现收入成本合理配比。实现项目成本准确归集。通过分项目、分客户核算，并对各分项收人进行成本费用精准匹配归集，有利于实现精细化管理。在项目收人成本准确核算的基础上，配套项目考核激励机制以实现增效降本，提高企业经济效益。综上所述，本文构建的物联网行业项目会计核算体系切实可行，已在国家级专精特新“小巨人”企业进行实践应用，并通过全国性大型审计服务机构的认可。在物联网产业快速发展的环境下，核算体系有助于满足其行业需求，为企业财务核算的规范化建设提供技术支持。参考文献：1李海波.新编会计学原理：基础会计 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