1、第一节第一节 货币资金的控制测试货币资金的控制测试第二节第二节 货币资金的审计货币资金的审计本章内容:本章内容:第一节第一节 货币资金的控制测试货币资金的控制测试u本节内容:本节内容:u 一、货币资金与交易循环的关系一、货币资金与交易循环的关系u 二、货币资金的内部控制二、货币资金的内部控制u 三、货币资金的内部控制测试三、货币资金的内部控制测试u一、货币资金与交易循环的关系一、货币资金与交易循环的关系销售与收款循环销售与收款循环采购与付款循环采购与付款循环生产与存货循环生产与存货循环人力资源与工薪循环人力资源与工薪循环筹资与投资循环筹资与投资循环筹资与投资循环筹资与投资循环u二、货币资金的内
2、部控制二、货币资金的内部控制u(一)岗位分工及授权批准(一)岗位分工及授权批准u1.岗位责任制岗位责任制u(1)明确职责、权限。)明确职责、权限。u(2)不相容职务分离。)不相容职务分离。u货币资金支付的审批与执行;货币资金支付的审批与执行;u货币资金的保管与盘点清查;货币资金的保管与盘点清查;u货币资金的会计记录与审计监督。货币资金的会计记录与审计监督。u此外,出纳人员不得兼任稽核、会计档案保管和此外,出纳人员不得兼任稽核、会计档案保管和收入、支出、费用、债权债务账目的登记工作。收入、支出、费用、债权债务账目的登记工作。u(3)定期轮岗。)定期轮岗。u关键岗位关键岗位5年内轮换。年内轮换。u
3、2.授权审批制度授权审批制度u(1)明确审批权限,不得越权审批。重要货币资)明确审批权限,不得越权审批。重要货币资金支付业务,实行集体决策和审批,并建立责任金支付业务,实行集体决策和审批,并建立责任追究制度。追究制度。u(2)明确经办人员职责,未经授权不得办理货币)明确经办人员职责,未经授权不得办理货币u资金业务或直接接触货币资金。资金业务或直接接触货币资金。u3.规定程序规定程序u(1)支付申请。)支付申请。u(2)支付审批。)支付审批。u(3)支付复核。)支付复核。u(4)办理支付。)办理支付。u(二)(二)库存现金和银行存款管理库存现金和银行存款管理u1.库存现金管理库存现金管理u(1)
4、库存限额管理。)库存限额管理。u(2)遵守现金开支范围。)遵守现金开支范围。u(3)收入现金及时存入银行,不得坐支。)收入现金及时存入银行,不得坐支。u(4)库存现金盘点。)库存现金盘点。u(5)现金收入及时入账,不得私设)现金收入及时入账,不得私设“小金库小金库”。u2.银行存款管理银行存款管理u(1)银行账户管理。设立、使用等。)银行账户管理。设立、使用等。u(2)遵守银行结算纪律。)遵守银行结算纪律。u不准签发没有资金保证的票据;不准签发没有资金保证的票据;u不准签发没有真实交易和债权债务的票据;不准签发没有真实交易和债权债务的票据;u不准无理拒付。不准无理拒付。u(3)定期核对。)定期
5、核对。u(三)(三)票据及印章管理票据及印章管理u1.票据管理票据管理u(1)严格执行票据购买、保管、领用、背书、注)严格执行票据购买、保管、领用、背书、注销等环节的权责和程序。销等环节的权责和程序。u(2)专设登记簿记录。)专设登记簿记录。u2.印章管理印章管理u(1)财务专用章由专人保管,个人印章由本人或)财务专用章由专人保管,个人印章由本人或其授权人保管。其授权人保管。u(2)严禁一人保管支付款项所需要的所有印章。)严禁一人保管支付款项所需要的所有印章。u印章管理三大漏洞:印章管理三大漏洞:u漏洞一:企业内部人员私盖公章谋求私利,尤其漏洞一:企业内部人员私盖公章谋求私利,尤其集中在管章人
6、员和企业分支机构管理人员利用职集中在管章人员和企业分支机构管理人员利用职务之便越权盖章。(案例:南京一银行副行长私务之便越权盖章。(案例:南京一银行副行长私盖公章导致银行损失盖公章导致银行损失300300万。)万。)u漏洞二:非企业工作人员通过其他手段(包括犯漏洞二:非企业工作人员通过其他手段(包括犯罪手段)盗盖公章。(案例:无锡荣印凡盗盖印罪手段)盗盖公章。(案例:无锡荣印凡盗盖印章引发的章引发的“800800万元真假借款案万元真假借款案”。)。)u 漏洞三:他人伪造公章。(案例漏洞三:他人伪造公章。(案例:“:“假韩国商人假韩国商人”伪造担保协议公章以高息作饵诈骗伪造担保协议公章以高息作饵
7、诈骗400400万。)万。)u(四)(四)监督检查监督检查u1.建立监督检查制度(如内部审计制度)建立监督检查制度(如内部审计制度)u2.监督检查的内容监督检查的内容u3.及时改进及时改进l时间:时间:2007年年4月月14日日14时许;时许;地点:地点:河北邯郸市农业银行金库河北邯郸市农业银行金库 案值:近案值:近5100万元现金人民币被盗(一个多月)万元现金人民币被盗(一个多月)身份:两疑犯为银行现金管理中心管库员身份:两疑犯为银行现金管理中心管库员u农行河北省分行行长瞿建耀:农行河北省分行行长瞿建耀:“不出事是偶然,不出事是偶然,出事是必然。出事是必然。”u疑犯任晓峰:疑犯任晓峰:“我在
8、逃跑的时候连饭都没心思吃,我在逃跑的时候连饭都没心思吃,但是我看到彩票投注点就想下车买点,没什么其但是我看到彩票投注点就想下车买点,没什么其他想法,就是手痒痒。他想法,就是手痒痒。”u三、货币资金内部控制的测试三、货币资金内部控制的测试uP326。u1.了解货币资金内部控制了解货币资金内部控制u(1)货币资金收支是否按程序和权限办理;)货币资金收支是否按程序和权限办理;u(2)出纳与会计分离;)出纳与会计分离;u(3)库存现金保管和盘点;)库存现金保管和盘点;u(4)是否定期与银行对账;)是否定期与银行对账;u(5)是否存在与经营无关的收支;)是否存在与经营无关的收支;u(6)是否存在出租、出
9、借银行账户情况。)是否存在出租、出借银行账户情况。u2.抽取并检查收款凭证抽取并检查收款凭证u(1)原始凭证、收款凭证、日记账、对账单的日)原始凭证、收款凭证、日记账、对账单的日期、金额相符。期、金额相符。u(2)原始凭证与应收账款明细账和销货发票的金)原始凭证与应收账款明细账和销货发票的金额相符。额相符。u3.抽取并检查付款凭证抽取并检查付款凭证u(1)批准手续。)批准手续。u(2)原始凭证、收款凭证、日记账、对账单的日)原始凭证、收款凭证、日记账、对账单的日期、金额相符。期、金额相符。u(3)原始凭证与应付账款明细账和购货发票的金)原始凭证与应付账款明细账和购货发票的金额相符。额相符。u4
10、.核对日记账与总账核对日记账与总账u5.检查库存现金盘点表和银行存款余额调节表检查库存现金盘点表和银行存款余额调节表u6.检查外币货币资金的折算检查外币货币资金的折算第二节第二节 货币资金的审计货币资金的审计u本节内容:本节内容:u 引例引例u 一、货币资金的舞弊形式一、货币资金的舞弊形式u 二、库存现金的实质性程序二、库存现金的实质性程序u 三、银行存款的实质性程序三、银行存款的实质性程序u【引例引例】欧洲的欧洲的“安然事件安然事件”u帕玛拉特公司成立于帕玛拉特公司成立于19611961年,是一家拥有年,是一家拥有4040多年多年历史的家族企业,是意大利的第八大企业,以食历史的家族企业,是意
11、大利的第八大企业,以食品生产闻名于世。其在品生产闻名于世。其在3030多个国家建立了多个国家建立了139139家加家加工厂,雇员人数超过工厂,雇员人数超过36 35636 356名。名。20032003年底,帕玛年底,帕玛拉特突然申请破产保护,在意大利引起轩然大波,拉特突然申请破产保护,在意大利引起轩然大波,被称为欧洲的被称为欧洲的“安然事件安然事件”。u帕玛拉特危机的爆发是在帕玛拉特危机的爆发是在20032003年年1111月中旬。由于月中旬。由于公司突然宣布无法偿还到期价值公司突然宣布无法偿还到期价值1.51.5亿欧元的债券,亿欧元的债券,从而引起了审计师和银行对其财务状况的警觉;从而引起
12、了审计师和银行对其财务状况的警觉;而当宣称无法清偿在凯曼群岛大约而当宣称无法清偿在凯曼群岛大约5 5亿欧元的共同亿欧元的共同基金时,真正的恐慌开始了。帕玛拉特的基金时,真正的恐慌开始了。帕玛拉特的u股票价格在几个星期内持续跌落,在股票价格在几个星期内持续跌落,在1212月份下跌月份下跌了了87%87%。同时,标准普尔将帕玛拉特的信用评级降。同时,标准普尔将帕玛拉特的信用评级降低至最低一级低至最低一级D D。u在过去长达在过去长达1515年的时间里,帕玛拉特管理当局通年的时间里,帕玛拉特管理当局通过伪造会计记录,以虚增资产的方法弥补了累计过伪造会计记录,以虚增资产的方法弥补了累计高达高达1621
13、62亿美元的负债。欺诈的目的不外乎两个,亿美元的负债。欺诈的目的不外乎两个,一是隐瞒公司因长期扩张而导致的严重财务亏空,一是隐瞒公司因长期扩张而导致的严重财务亏空,一是把资金从帕玛拉特(其中坦齐家族占有一是把资金从帕玛拉特(其中坦齐家族占有51%51%的的股份)转移到坦齐家族完全控股的其他公司。股份)转移到坦齐家族完全控股的其他公司。u其部分造假手法为:其部分造假手法为:u(1 1)伪造文件虚报银行存款。帕玛拉特通过伪)伪造文件虚报银行存款。帕玛拉特通过伪造文件,声称通过其凯曼群岛的分公司造文件,声称通过其凯曼群岛的分公司BonlatBonlat将将u价值价值4949亿美元的资金(大约占其资产
14、的亿美元的资金(大约占其资产的38%38%)存)存放在美洲银行账户。但美洲银行在放在美洲银行账户。但美洲银行在20032003年年1212月月1919日称,帕玛拉特集团设立的账户并不存在,而且日称,帕玛拉特集团设立的账户并不存在,而且提供证明文件也是假的。提供证明文件也是假的。u(2 2)利用关联方转移资金。帕玛拉特注册在荷)利用关联方转移资金。帕玛拉特注册在荷属安德列斯群岛的两家公司属安德列斯群岛的两家公司CurcastleCurcastle和和ZilpaZilpa是用来转移资金的工具。操作方法是,坦齐是用来转移资金的工具。操作方法是,坦齐指使有关人员伪造虚假文件,以证明帕玛拉特对指使有关人
15、员伪造虚假文件,以证明帕玛拉特对这两家公司负债,然后帕玛拉特将资金注入这两这两家公司负债,然后帕玛拉特将资金注入这两家公司,再由这两家公司将资金转移到坦齐家族家公司,再由这两家公司将资金转移到坦齐家族控制的公司。到控制的公司。到19981998年,帕玛拉特对两家公司的年,帕玛拉特对两家公司的虚假负债达到了虚假负债达到了1919亿美元。亿美元。u(3 3)设立投资基金转移资金。在坦齐的授意)设立投资基金转移资金。在坦齐的授意u下,帕玛拉特的财务总监通纳(下,帕玛拉特的财务总监通纳(FaustoFausto TonnaTonna)和一名外聘律师兹尼(和一名外聘律师兹尼(ZiniZini)在凯曼群岛
16、一家神)在凯曼群岛一家神秘的证券投资基金秘的证券投资基金EpicurumEpicurum,目的是向坦齐的家,目的是向坦齐的家族企业转移资金。在其成立两个月后,帕玛拉特族企业转移资金。在其成立两个月后,帕玛拉特就对它投资就对它投资6.176.17亿美元,并承诺将继续投资亿美元,并承诺将继续投资1.541.54亿美元,成为亿美元,成为EpicurumEpicurum基金最大的投资者。基金最大的投资者。u讨论与思考:讨论与思考:u1.1.如何审计发现虚构货币资金舞弊?如何审计发现虚构货币资金舞弊?u2.2.如何审计发现利用关联方转移资金舞弊?如何审计发现利用关联方转移资金舞弊?u一、货币资金的主要舞
17、弊形式一、货币资金的主要舞弊形式u1.虚构货币资金虚构货币资金u如金花股份于如金花股份于05年年10月月14日发布公告承认日发布公告承认05年末年末资产负债表中虚构银行存款资产负债表中虚构银行存款2.85亿元。该公司以存亿元。该公司以存单质押方式为其关联公司提供全额银行承兑保证,单质押方式为其关联公司提供全额银行承兑保证,05年年6月,该业务到期,关联方未能如期归还,公月,该业务到期,关联方未能如期归还,公司存款被银行扣除。司存款被银行扣除。u2.隐瞒货币资金隐瞒货币资金u如宝硕股份在如宝硕股份在2006年年6月份集中补记了公司在月份集中补记了公司在20012006年发生的业务单据,共录入年发
18、生的业务单据,共录入5103号凭证,号凭证,装订装订67本。其中宝硕股份本。其中宝硕股份2001年至年至2005年有年有230个个以其自身名义及其他公司名字开立由宝硕股份控以其自身名义及其他公司名字开立由宝硕股份控u制使用的银行账户,均在账外进行核算。制使用的银行账户,均在账外进行核算。2001年年末账外银行账户存款余额为末账外银行账户存款余额为5 987万元,万元,2002年末年末为为5 489万元,万元,2003年末为年末为14 692万元,万元,2004年末年末为为16 801万元,万元,2005年末为年末为46 999万元。万元。u1.建立小金库(隐瞒货币资金)。建立小金库(隐瞒货币资
19、金)。u小金库的主要来源:小金库的主要来源:u(1)收入不入账。特别是偶然性收入,如废旧物)收入不入账。特别是偶然性收入,如废旧物资收入、对外投资收入、租金和押金收入、劳务资收入、对外投资收入、租金和押金收入、劳务服务收入、收费和罚没收入、手续费收入等。服务收入、收费和罚没收入、手续费收入等。u制使用的银行账户,均在账外进行核算。制使用的银行账户,均在账外进行核算。u宝硕股份宝硕股份2001年年12月月31日账外银行账户存款余额为日账外银行账户存款余额为59,873.22元,元,2002年年12月月31日账外银行存款余额为日账外银行存款余额为54,893,138.43元,元,2003年年12月
20、月31日账外银行存款余额为日账外银行存款余额为146,923,145.22元,元,2004年年12月月31日账外银行存款余额为日账外银行存款余额为168,010,231.78元,元,2005年年12月月31日账外银行存款余额为日账外银行存款余额为469,992,919.16元。元。u1.建立小金库(隐瞒货币资金)。建立小金库(隐瞒货币资金)。u小金库的主要来源:小金库的主要来源:u(1)收入不入账。特别是偶然性收入,如废旧物资收入、)收入不入账。特别是偶然性收入,如废旧物资收入、对外投资收入、租金和押金收入、劳务服务收入、收费和对外投资收入、租金和押金收入、劳务服务收入、收费和罚没收入、手续费
21、收入等。罚没收入、手续费收入等。u(2)虚报费用。如修理费、零部件购置费、差旅费、业)虚报费用。如修理费、零部件购置费、差旅费、业务招待费等。具体手法为虚列业务、虚列事项、篡改金额。务招待费等。具体手法为虚列业务、虚列事项、篡改金额。u2.贪污库存现金。贪污库存现金。u手法包括:手法包括:l(1)提取现金不记账。)提取现金不记账。l(2)虚报冒领。涂改金额、重复报销、大头小尾巴、)虚报冒领。涂改金额、重复报销、大头小尾巴、冒充领导签字等。冒充领导签字等。l(3)直接将现金据为己有。)直接将现金据为己有。l(4)截留收入。)截留收入。u女出纳贪污一览女出纳贪污一览u3.挪用库存现金。挪用库存现金
22、。l(1)收入不入账。)收入不入账。l(2)白条抵库。)白条抵库。l(3)错计发生额和余额。少列现金收入、多列现金)错计发生额和余额。少列现金收入、多列现金支出。支出。l(4)收款不及时入账。)收款不及时入账。u“小会计小会计”玩转玩转2亿元亿元u2004年年10月月18日日,北京市第北京市第一中级人民法院审理国家自一中级人民法院审理国家自然科学基金委员会会计卞中然科学基金委员会会计卞中贪污挪用公款一案。贪污挪用公款一案。u19952003年的年的8年贪污和年贪污和挪用挪用26笔,近笔,近2亿元亿元,占整个占整个基金会年掌控经费的基金会年掌控经费的1/10。被判处死缓。被判处死缓,剥夺政治权剥
23、夺政治权利终身,并处没收个人全部利终身,并处没收个人全部财产。财产。卞中其人卞中其人:其貌其貌不扬;独来独往;不扬;独来独往;沉默寡言;对女沉默寡言;对女友宣称自己是中友宣称自己是中国首富。国首富。大戏如何上演?大戏如何上演?u内控缺陷:内控缺陷:l经费管理处无人监督、查账,一人掌控;经费管理处无人监督、查账,一人掌控;l1414年没有内部审计,基金委严重失察;年没有内部审计,基金委严重失察;l办案人员:办案人员:“查到最后感觉偌大一个基金委,拨款查到最后感觉偌大一个基金委,拨款权实际上就掌握在一个会计手中权实际上就掌握在一个会计手中”。u手法:手法:l打包拨款,退汇重拨,以拨代收;打包拨款,
24、退汇重拨,以拨代收;l虚构拨款,削减拨款金额;虚构拨款,削减拨款金额;l伪造银行进账单、对账单。伪造银行进账单、对账单。u4.虚构货币资金。虚构货币资金。u如金花股份于如金花股份于05年年10月月14日发布公告承认日发布公告承认05年末年末资产负债表中虚构银行存款资产负债表中虚构银行存款2.85亿元。该公司以存亿元。该公司以存单质押方式为其关联公司提供全额银行承兑保证,单质押方式为其关联公司提供全额银行承兑保证,05年年6月,该业务到期,关联方未能如期归还,公月,该业务到期,关联方未能如期归还,公司存款被银行扣除。司存款被银行扣除。u5.隐瞒存款受限情况。隐瞒存款受限情况。u如达尔曼,在如达尔
25、曼,在02年末有年末有4.9亿元的定期存单,在亿元的定期存单,在03年末有年末有6.5亿元的被质押存单,均未披露。亿元的被质押存单,均未披露。u6.大股东占用。大股东占用。u如三九医药大股东及关联方占用上市公司资金超如三九医药大股东及关联方占用上市公司资金超过过25亿,占公司净资产的亿,占公司净资产的96%。u又如济南轻骑大股东轻骑集团占用资金又如济南轻骑大股东轻骑集团占用资金25.8亿元,亿元,创下中国证券市场大股东占用上市公司之最。创下中国证券市场大股东占用上市公司之最。u二、库存现金的实质性程序二、库存现金的实质性程序u(一)监盘库存现金(一)监盘库存现金u1.监盘前的组织监盘前的组织l
26、(1)监盘时间。最好是资产负债表日,也可以是外)监盘时间。最好是资产负债表日,也可以是外勤审计时。勤审计时。l(2)参加人员。出纳、会计主管人员。)参加人员。出纳、会计主管人员。l(3)编制监盘计划。)编制监盘计划。u2.监盘中的注意事项监盘中的注意事项l(1)突击盘点,在上班前或下班时进行。)突击盘点,在上班前或下班时进行。l(2)出纳把已经办妥现金收付手续的收付款凭证全)出纳把已经办妥现金收付手续的收付款凭证全部登记入账,并结出发生额和余额。部登记入账,并结出发生额和余额。l(3)核对现金收付款凭证和现金日记账。内容、金)核对现金收付款凭证和现金日记账。内容、金额和日期。额和日期。l(4)
27、清点所有现金,存放于两处或以上的现金应同)清点所有现金,存放于两处或以上的现金应同时清点。时清点。l(5)记录库存现金监盘表。)记录库存现金监盘表。P329。l记录金额和白条等。记录金额和白条等。u3.监盘后的工作监盘后的工作l(1)分析差异原因。)分析差异原因。l(2)提请调整。)提请调整。u(二)审查库存现金的收支(二)审查库存现金的收支u1.抽查大额现金收支业务抽查大额现金收支业务u真实性、合法性、关联性、会计处理正确性(金真实性、合法性、关联性、会计处理正确性(金额、科目、时间)。额、科目、时间)。u2.实施现金截止测试实施现金截止测试u审查资产负债表日前后的现金收支。从现金日记审查资
28、产负债表日前后的现金收支。从现金日记账追查至原始凭证,查看原始凭证的日期。账追查至原始凭证,查看原始凭证的日期。u三、银行存款的实质性程序三、银行存款的实质性程序u(一)实施分析性程序(一)实施分析性程序u1.分析银行存款(或货币资金)占资产的比率。分析银行存款(或货币资金)占资产的比率。u通常货币资金占资产的比率通常货币资金占资产的比率5%以下为正常,以下为正常,5%10%为较高,为较高,10%以上为高。以上为高。u也可以与行业平均水平比较。也可以与行业平均水平比较。u较高的银行存款或货币资金比率,意味着其可能较高的银行存款或货币资金比率,意味着其可能虚构,特别是连续多年货币资金居高不下,虚
29、构虚构,特别是连续多年货币资金居高不下,虚构可能更大。可能更大。u如金花股份如金花股份02、03、04及及05半年报货币资金余额半年报货币资金余额分别为分别为3.68亿元、亿元、3.48亿元、亿元、3.39亿元、亿元、3.44亿亿u元,但其资产总额在元,但其资产总额在18亿元左右,货币资金占资亿元左右,货币资金占资产比率为产比率为20%左右。货币资金中实际虚构左右。货币资金中实际虚构2.85亿元。亿元。u2.分析银行存款(或货币资金)与银行借款的相分析银行存款(或货币资金)与银行借款的相关性。关性。u一方面银行存款很多,另一方面又大量借债,银一方面银行存款很多,另一方面又大量借债,银行存款甚至
30、超过银行借款。行存款甚至超过银行借款。u两者关系反常,说明可能虚构银行存款或货币资两者关系反常,说明可能虚构银行存款或货币资金,也可能存在货币资金受限制的情况。金,也可能存在货币资金受限制的情况。u如草原兴发如草原兴发04年末货币资金年末货币资金10.7亿元,短期借款亿元,短期借款14.7亿元;亿元;05年中货币资金年中货币资金12亿元,短期借款亿元,短期借款14亿元。后其发布公告称虚构银行存款亿元。后其发布公告称虚构银行存款3.39亿元。亿元。u3.分析银行存款和利息收入的对应关系。分析银行存款和利息收入的对应关系。u推算的利息收入大于实际利息收入,可能存在虚推算的利息收入大于实际利息收入,
31、可能存在虚构存款或少计利息问题。构存款或少计利息问题。u【例例】草原兴发草原兴发05年上半年利息收入年上半年利息收入288万元,银万元,银行存款平均余额行存款平均余额11亿元左右,当时活期利率为亿元左右,当时活期利率为0.72%。试分析其银行存款的合理性。试分析其银行存款的合理性。u推算利息推算利息=11亿元亿元0.72%/2=396万元万元u利息差异利息差异=396-288=108万元万元u推算存款推算存款=288万元万元2/0.72%=8亿元,亿元,u而中报实际银行存款而中报实际银行存款11.69亿元,两者相差亿元,两者相差3.69亿亿元。元。u(二)检查银行存单(二)检查银行存单u1.检
32、查定期存单原件,确认其真实性和所有权检查定期存单原件,确认其真实性和所有权u检查复印件不能发现提前取现、质押和背书转让检查复印件不能发现提前取现、质押和背书转让等问题。等问题。u2.检查质押的定期存单检查质押的定期存单u与质押合同核对,关注质押借款是否入账。与质押合同核对,关注质押借款是否入账。u3.检查审计外勤工作结束日前已提取的定期存单检查审计外勤工作结束日前已提取的定期存单u核对兑付凭证、银行对账单等。核对兑付凭证、银行对账单等。u4.检查定期存单利息的入账情况检查定期存单利息的入账情况u检查财务费用明细账的贷方记录。检查财务费用明细账的贷方记录。u(三)取得并检查银行存款对账单和银行(
33、三)取得并检查银行存款对账单和银行存款余额调节表存款余额调节表u1.从被审计单位或银行获取银行对账单。从被审计单位或银行获取银行对账单。u从被审计单位获取的银行对账单,要核对其是否从被审计单位获取的银行对账单,要核对其是否与银行询证函回函一致。与银行询证函回函一致。u2.核对日记账与对账单。核对日记账与对账单。u逐笔核对每笔业务的金额、日期、款项来源和用逐笔核对每笔业务的金额、日期、款项来源和用途、金融票据种类和号码等,找出不一致事项。途、金融票据种类和号码等,找出不一致事项。u3.检查银行存款余额调节表。检查银行存款余额调节表。u编制余额调节表并与被审计单位的余额调节表核编制余额调节表并与被
34、审计单位的余额调节表核对相符;或者取得被审计单位银行存款余额调节对相符;或者取得被审计单位银行存款余额调节u表,检查其编制是否正确。表,检查其编制是否正确。u4.检查不一致事项的合理性。检查不一致事项的合理性。u即检查是不是真正的未达账项。即检查是不是真正的未达账项。u(1)检查方法)检查方法l根据双方记录时间和结算方式进行分析。根据双方记录时间和结算方式进行分析。l追查期后对账单或日记账的记录。如期后有记录,追查期后对账单或日记账的记录。如期后有记录,应核对原始单据是否真实、合法;如期后没有记录,应核对原始单据是否真实、合法;如期后没有记录,则可以怀疑其不正常。则可以怀疑其不正常。u(2)对
35、不同类型的未达账项,作进一步核实)对不同类型的未达账项,作进一步核实l银收企未收。查明款项来源和性质,确定是否属银收企未收。查明款项来源和性质,确定是否属于应转未转收入。核对合同、函证等。于应转未转收入。核对合同、函证等。l银付企未付。查明款项的去向和性质,确认是否银付企未付。查明款项的去向和性质,确认是否l属于应计未计费用。函证等。属于应计未计费用。函证等。l企收银未收。查明款项的来源于用途,确认是否企收银未收。查明款项的来源于用途,确认是否真实,是否虚构收入。检查原始凭证、核对合同、真实,是否虚构收入。检查原始凭证、核对合同、函证等。函证等。l企付银未付。查明款项的去向和性质,确认是否企付
36、银未付。查明款项的去向和性质,确认是否属于虚转成本。检查原始凭证、核对合同、函证等。属于虚转成本。检查原始凭证、核对合同、函证等。u(3)特别关注银行入账而企业未入账的未达账项)特别关注银行入账而企业未入账的未达账项u可能是:可能是:l出借账户。对账单上一收一付。出借账户。对账单上一收一付。l收入不入账。对账单上先收,后一次或多次转出。收入不入账。对账单上先收,后一次或多次转出。l挪用资金。对账单上先付,后一次或多次收回。挪用资金。对账单上先付,后一次或多次收回。u【例例】B B股份公司控股股东为股份公司控股股东为A A公司,子公司为公司,子公司为C C公司。公司。A A公司欠公司欠C C公司
37、巨额款项。公司巨额款项。A A公司本身经营公司本身经营状况不佳,不具备还款能力。会计报表如实披露状况不佳,不具备还款能力。会计报表如实披露会导致会导致B B公司合并报表上控股股东公司合并报表上控股股东A A公司欠款巨大,公司欠款巨大,可能引起监管机构关注,同时也可能因注册会计可能引起监管机构关注,同时也可能因注册会计师审计时倾向于全额计提坏账准备而导致公司亏师审计时倾向于全额计提坏账准备而导致公司亏损。损。B B公司于是在接近会计期末时付款给公司于是在接近会计期末时付款给C C公司,公司,不做账务处理,作为银行存款未达账项,但不做账务处理,作为银行存款未达账项,但C C公司公司直接或间接收到款
38、项后作为直接或间接收到款项后作为A A公司的还款立即入账,公司的还款立即入账,从而虚构了控股股东的还款,同时严重虚增了上从而虚构了控股股东的还款,同时严重虚增了上市公司合并报表的货币资金。市公司合并报表的货币资金。u【例例】丁公司某银行帐户的银行对账单余额为丁公司某银行帐户的银行对账单余额为15850001585000元,在检查该账户银行存款余额调节表时,元,在检查该账户银行存款余额调节表时,D D注册会计师注意到以下事项:在途存款注册会计师注意到以下事项:在途存款100000100000元;元;未提现支票未提现支票5000050000元;未入账的银行存款利息收入元;未入账的银行存款利息收入3
39、500035000元;未入账的银行代扣水电费元;未入账的银行代扣水电费2500025000元。假定元。假定不考虑其他因素,不考虑其他因素,D D注册会计师审计后确认的该银注册会计师审计后确认的该银行存款账户余额应是(行存款账户余额应是()。)。A A15350001535000元元 B B15750001575000元元C C15950001595000元元 D D16350001635000元元u【参考答案参考答案】D Du(四)函证银行存款(四)函证银行存款u1.银行存款函证的含义银行存款函证的含义u以被审计单位的名义向有关单位发函询证,以验以被审计单位的名义向有关单位发函询证,以验证银行
40、存款是否真实、合法和完整。证银行存款是否真实、合法和完整。u注意应按注意应按对账单的金额对账单的金额填列询证函。填列询证函。u2.函证银行存款的目的函证银行存款的目的u基本目的:证实银行存款是否存在。基本目的:证实银行存款是否存在。u附带效果:发现未记录的银行借款或未披露的或附带效果:发现未记录的银行借款或未披露的或有负债。有负债。u3.函证对象函证对象u被审计单位在本年存过款(含外埠存款、银行汇被审计单位在本年存过款(含外埠存款、银行汇票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保票存款、银行本票存款、信用卡存款、信用证保证金存款)的证金存款)的所有银行所有银行发函,其中包括企业存款发函,其中包
41、括企业存款账户已结清的银行。账户已结清的银行。u即使从某以银行取得了对账单或所有已付支票,即使从某以银行取得了对账单或所有已付支票,仍应向其函证。仍应向其函证。u【例例】北大科技(北大科技(600878600878)为一家上市公司,经)为一家上市公司,经营困难,某会计师事务所第一次接受审计。以前营困难,某会计师事务所第一次接受审计。以前年度会计师均出具了标准无保留意见审计报告,年度会计师均出具了标准无保留意见审计报告,20012001年年报,该事务所顶住压力,出具了保留意年年报,该事务所顶住压力,出具了保留意见审计报告。公司注册资本见审计报告。公司注册资本2844328443万元,业务范围万元
42、,业务范围包括高科纺织等。至包括高科纺织等。至20012001年年1212月月3131日,公司资产日,公司资产8888888888万元,负债万元,负债3435634356万元,净资产万元,净资产5543255432万元。万元。u事务所四名从业人员对该公司进行了审计,其中事务所四名从业人员对该公司进行了审计,其中一人担任银行存款审计,时间为一人担任银行存款审计,时间为20022002年年3 3月月2020日至日至4 4月月5 5日,审计收费日,审计收费3030万元。该所审计后,出具了对万元。该所审计后,出具了对公司固定资产发表保留意见的审计报告。审计报公司固定资产发表保留意见的审计报告。审计报告
43、出具不久,公司被证监会查处,发现公司于告出具不久,公司被证监会查处,发现公司于u20002000年有一笔大额(年有一笔大额(25002500万元)借款未入账,并万元)借款未入账,并将此情况通报事务所。将此情况通报事务所。u经查审计工作底稿,发现银行审计方面存在未严经查审计工作底稿,发现银行审计方面存在未严格执行审计程序的问题。至会计报表日,公司银格执行审计程序的问题。至会计报表日,公司银行存款余额行存款余额57165716万元,共有万元,共有1919个银行账户,其中个银行账户,其中7 7个账户余额为个账户余额为0 0。对。对0 0余额账户的审计,审计人员余额账户的审计,审计人员未进行函证,但获
44、取的银行对账单上大都有注销未进行函证,但获取的银行对账单上大都有注销账户的记录;对有余额的账户的记录;对有余额的1111个账户,审计人员对个账户,审计人员对其中其中1010个账户进行了函证,另一账户余额为个账户进行了函证,另一账户余额为16.5616.56元,仅获取了对账单,未函证;后来发现的未入元,仅获取了对账单,未函证;后来发现的未入账的负债正与该未函证的账户相关。账的负债正与该未函证的账户相关。u4.函证方法函证方法u肯定式函证(积极式函证)。肯定式函证(积极式函证)。u5.银行询证函的格式和内容银行询证函的格式和内容uP333。u6.函证结果的处理函证结果的处理u(1)编制银行存款函证
45、结果汇总表。)编制银行存款函证结果汇总表。u(2)分析函证结果的差异。)分析函证结果的差异。u(3)对不符事项进行适当处理。)对不符事项进行适当处理。u(五)检查大额银行存款的收支(五)检查大额银行存款的收支u1.检查内容检查内容u检查大额银行存款收支的真实性、合法性、关联检查大额银行存款收支的真实性、合法性、关联性、会计处理正确性(金额、科目、时间)性、会计处理正确性(金额、科目、时间)u2.特别关注特别关注u(1)短期内银行存款一收一支、收支金额相等的)短期内银行存款一收一支、收支金额相等的情况;情况;u(2)与被审计单位生产经营无关的事项;)与被审计单位生产经营无关的事项;u(3)临近期
46、末的大额收款。)临近期末的大额收款。u【例例】广州某软件公司在某年中共有广州某软件公司在某年中共有9 9个月的银行个月的银行对账单上出现了对账单上出现了1818次大额收支一收一付,总金额次大额收支一收一付,总金额达到达到897.22897.22万元,而公司账面上根本没有记载这些万元,而公司账面上根本没有记载这些资金的收付,余额调节表上也未予以反映。审计资金的收付,余额调节表上也未予以反映。审计人员对付出资金跟踪追击,发现该公司在收到每人员对付出资金跟踪追击,发现该公司在收到每一笔资金时立马又全额转入了另一以公司食堂名一笔资金时立马又全额转入了另一以公司食堂名义开立的银行账户。义开立的银行账户。
47、u原来,该公司为了降低税负,在对外开具的部分原来,该公司为了降低税负,在对外开具的部分统一发票中采取了统一发票中采取了“大头小尾大头小尾”的方式,仅给的方式,仅给客客户的发票联按应收业务收入的金额全额填开,其户的发票联按应收业务收入的金额全额填开,其他联次则填开很小的金额,当客户将这部分资金他联次则填开很小的金额,当客户将这部分资金全额汇到公司银行账户后,财务上立马将相关款全额汇到公司银行账户后,财务上立马将相关款u项转汇到公司食堂账户,然后再定期从中取少量项转汇到公司食堂账户,然后再定期从中取少量金额作为相关发票记账联入账时收取的现金予以金额作为相关发票记账联入账时收取的现金予以入账,而其余的大量现金则主要用于对公司中层入账,而其余的大量现金则主要用于对公司中层以上领导的工资、奖金、福利及其他费用的支出。以上领导的工资、奖金、福利及其他费用的支出。u(六)检查银行存款收支的截止(六)检查银行存款收支的截止u(1)确定结账日签发的最后一张支票号码。)确定结账日签发的最后一张支票号码。u(2)审查资产负债表日前后的银行存款的收支。)审查资产负债表日前后的银行存款的收支。从银行存款日记账追查至原始凭证,查看原始凭从银行存款日记账追查至原始凭证,查看原始凭证的日期。证的日期。u(3)通过银行对账单检查是否存在挪用补空现象。)通过银行对账单检查是否存在挪用补空现象。u【例例】P335。