长期股权投资初始计量的原则.doc

二、 长期股权投资初始计量的原则
在取得长期股权投资时，应按初始投资成本入账,分别按企业合并和非企业合并两种情况确
取得投资时，如果实际支付的价款或其对价中包含已宣告但尚未发放的现金股利或利润：应收股利
三、企业合并形成的长期股权投资
企业合并：将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。控股合并：形成投资关系
企业合并形成的长期股权投资:初始投资成本

（一） 同一控制下企业合并形成的长期股权投资
参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。
例：合并方的初始投资成本=合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额
1.合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价
借:长期股权投资 被合并方所有者权益账面价值的份额
贷:合并对价(银行存款等) 账面价值
差额:借或贷?
为企业合并发生的各项直接相关费用：发生时计入当期损益（管理费用）
为合并发生的相关债券、债务手续费、佣金：计入所发行债券及其他债务的初始计量金额

2.合并方以发行权益性证券作为合并对价
借:长期股权投资 被合并方所有者权益账面价值的份额
贷:股本 发行权益性证券的面值总额
差额:?
发行权益性证券发生的手续费、佣金：
抵减权益性证券溢价收入（资本公积——股本溢价）
溢价收入不足冲减的，冲减留存收益（盈余公积、利润分配——未分配利润）
合并前合并方与被合并方采用的会计政策、会计期间不一致：
按合并方的会计政策、会计期间对被合并方资产、负债的账面价值进行调整
长期股权投资初始投资成本=调整后的被合并方所有者权益账面价值×合并方的持股比例

（二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资
非同一控制下的企业合并：参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的合并交易
初始投资成本：购买方付出的合并对价（付出的资产、发生或承担的负债或发行的权益性证券）的公允价值
*合并直接相关费用：计入当期管理费用
借:长期股权投资 合并成本
贷:合并对价（银行存款、无形资产等） 公允价值
合并直接相关费用:
借:管理费用
贷:银行存款
购买方作为合并对价付出的资产：
公允价值与其账面价值的差额:资产处置损益
付出资产为固定资产、无形资产：营业外收入或营业外支出
付出的资产为存货：作为销售处理
付出的资产为金融资产：投资收益（如果是AFS,持有期间确认的公允价值变动形成的其他综合收益，转为当期损益）

购买方为进行企业合并而发行债券支付的手续费、佣金等费用：计入所发行债券及其他债务的初始计量金额
购买方为进行企业合并而发行权益性证券支付的手续费、佣金等费用：抵减溢价收入，溢价发行收入不足冲减的，冲减留存收益
小结
同一控制下企业合并形成的长期股权投资
初始投资成本:合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额

非同一控制下企业合并形成的长期股权投资
初始投资成本:合并成本

四、非企业合并方式取得的长期股权投资
（一）以支付现金取得的长期股权投资
初始投资成本:实际支付的价款和相关税费(不含应收股利)
（二） 以发行权益性证券取得的长期股权投资
初始投资成本:发行的权益性证券的公允价值
（三）投资者投入的长期股权投资
初始投资成本:合同或协议约定的价值，合同或协议约定的价值不公允的除外

（四）通过非货币性资产交换取得的长期股权投资
（五）通过债务重组取得的长期股权投资

第二节 长期股权投资的后续计量
一、成本法
（一）成本法的核算要点
1.取得投资时，按照初始投资成本入账
2.追加投资或收回投资时,按照追加投资的成本或收回投资的成本调整长期股权投资的账面价值
3.被投资企业宣告发放现金股利或利润时,确认投资收益
4.被投资企业分派股票股利,不做会计处理(除权日做备忘记录)
成本法适用范围:对子公司的投资(控制)
二、长期股权投资的权益法
(一)定义:取得投资时以投资成本计量，在投资持有期间要根据投资企业应享有被投资单位所有者权益份额的变动，对长期股权投资的账面价值进行相应调整的一种会计处理方法
适用范围：对合营企业的投资(具有共同控制)对联营企业的投资(重大影响)
（二）核算要点
1. 取得投资时(1)按照确定的初始投资成本入账;
(2)初始投资成本与应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额之间的差额，应区别情况分别处理：
A>B.不调整初始投资成本
A<B.调整初始投资成本,同时确认”营业外收入”
2. 被投资单位实现净利润或发生净亏损时，投资企业按其应享有或应分担的份额确认投资损益，同时调整投资的账面价值
对被投资单位净损益的的调整
①会计政策及会计期间要一致. 不一致，应按照投资企业的会计政策及会计期间进行调整
②以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，作为确认投资损益的依据
③未实现内部交易损益的抵消
投资企业与联营企业及合营企业之间发生的未实现内部交易损益按持股比例计算归属于投资企业的部分应当予以抵销，在此基础上确认投资损益
逆流交易 例5-14
顺流交易 例5-15

投资企业与被投资单位发生的未实现内部交易损失，属于所转让资产发生的减值损失，应当全额确认，不应予以抵销
超额亏损的会计处理 :以长期股权投资的账面价值以及其他实质上构成对被投资单位净投资的长期权益减记至零为限，投资企业负有承担额外损失义务的除外。
顺序:冲减长期股权投资的账面价值、冲减长期应收项目等的账面价值、按预计承担的义务金额确认预计负债
仍有未确认的亏损分担额，作备忘记录
被投资单位以后年度实现盈利:
按应享有的收益份额，先扣除未确认的亏损分担额，然后按与上述相反的顺序进行处理
3.被投资单位宣告分派现金股利(利润)时,按应获得的部分冲减投资的账面价值.
4.被投资单位分派股票股利时:不进行账务处理.(除权日在备查簿中登记增加的股份).
5. 对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当相应地调整长期股权投资的账面价值：因被投资单位实现其他综合收益而产生的变动：按应享有或承担的部分，调整长期股权投资的账面价值，同时确认其他综合收益*
综合收益定义

借：长期股权投资——甲公司（其他综合收益）30
贷：其他综合收益 30
借：其他综合收益 30
贷：长期股权投资——甲公司（其他综合收益）30

5. 对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当相应地调整长期股权投资的账面价值：
2）对于被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的因素导致的其他所有者权益变动，相应地调整长期股权投资的账面价值，同时确认资本公积（其他资本公积）
被投资单位除净损益、其他综合收益以及利润分配以外的因素导致的其他所有者权益变动：
l 被投资单位接受其他股东的资本性投入
l 被投资单位发行可分离交易的可转债中包含的权益成分
l 以权益结算的股份支付
l 其他股东对被投资单位增资导致投资方持股比例变动
l ……
补充例题
A 公司持有甲公司20%的股权，具有重大影响。2012年末，甲公司所有者权益账面价值2000万元。 2013年1月1日甲公司的一个股东单方面增资800万元。该股东单方面增资后，A 公司持有甲公司的股权比例下降为15%，但仍然具有重大影响。
该股东单方面增资前，A 公司享有甲公司所有者权益的份额为400万元。
问：权益法下A 公司的处理？
} A 公司享有甲公司所有者权益的份额=2800 × 15%=420
} 权益变动=420-400=+20
} 账务处理：

借：长期股权投资——甲公司（其他权益变动）20
贷：资本公积——其他资本公积 20

第三节 长期股权投资核算方法的转换与重分类
一、长期股权投资核算方法的转换
n 对子公司的投资：成本法
n 对合营企业或联营企业的投资：权益法
转换的情形？
n 成本法转换为权益法：比如，60%----30%
n 权益法转换为成本法：比如 ，25% ----70%

（一）处置投资导致的成本法转换为权益法
1.处置部分的处理：
按处置投资的比例终止确认长期股权投资
处置投资损益：计入投资收益
2.剩余的长期股权投资部分：按权益法追溯调整
1） 比较剩余长期股权投资的成本与按照剩余持股比例计算的原投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值的份额
前者>后者：不调整
前者<后者： 调整投资成本和留存收益
2）对于取得原投资后至处置投资交易日之间被投资单位所有者权益变动中投资企业按剩余持股比例计算的应享有份额：

①被投资单位实现的净损益（扣现金股利）导致的：
u 原投资时至处置投资当期期初：调整投资账面价值和留存收益
u 处置投资当期期初至处置投资日：调整投资账面价值和投资收益
②被投资单位其他综合收益变动导致的：
调整投资的账面价值和“其他综合收益”
③其他原因导致的：
调整投资的账面价值和“资本公积——其他资本公积”

（三） 追加投资导致的权益法转换为成本法
成本法下的初始投资成本：根据企业合并类型来确定
同一控制下企业合并：
C=合并日应享有被合并方所有者权益账面价值的份额
非同一控制下企业合并:
C=长期股权投资的原账面价值 + 新增投资成本
注意：原采用权益法核算时确认的OCI,不转出。待处置投资时再转为当期投资收益（或其他科目）。P153校对
例5-21（同一控制下的企业合并）
借：长期股权投资——B公司 11000(20000*55%)
贷：长期股权投资——B公司(投资成本） 5700
——B公司(损益调整） 300
——B公司(其他综合收益）150
银行存款 4800
资本公积——股本溢价 50
例5-21（非同一控制下的企业合并）
C=长期股权投资的原账面价值 6150+ 新增投资成本4800
=10950
借：长期股权投资——B公司 10950
贷：长期股权投资——B公司(投资成本） 5700
——B公司(损益调整） 300
——B公司(其他综合收益）150
银行存款 4800
二、长期股权投资的重分类
权益性投资包括：
对子公司的投资（成本法）
对合营/联营企业的投资（权益法）
以公允价值计量的金融资产
（一）以FV计量的金融资产重分类为长期股权投资
1.追加投资形成对子公司的投资
（四） 初始投资成本：根据企业合并类型来确定
同一控制下企业合并：
C=合并日应享有被合并方所有者权益账面价值的份额
（一）以FV计量的金融资产重分类为长期股权投资
1.追加投资形成对子公司的投资
非同一控制下企业合并:
C=AFS等原账面价值 + 新支付对价的公允价值
注意：原作为AFS核算时确认的OCI，转为当期投资收益。
2.追加投资形成对合营/联营企业的投资
C=原股权投资的公允价值 + 新支付对价的公允价值
注意：追加投资时AFS的FV与账面价值的差额，以及持有期间因FV变动而确认的OCI，转为当期投资收益。

例5-24
借：长期股权投资——E公司 (投资成本） 1050+4200
贷：可供出售金融资产——E公司 (成本） 850
——E公司 (公允价值变动） 150
投资收益 50
银行存款 4200

借：其他综合收益 150
贷：投资收益 150
（二）长期股权投资重分类为以FV计量的金融资产

对子公司的投资（成本法）
对合营/联营企业的投资（权益法）
以公允价值计量的金融资产
会计处理：
1.处置股权的处理
2.剩余股权的重分类
借：可供出售金融资产等 A(重分类日的FV)
贷：长期股权投资 B(原账面价值)
借或贷：投资收益 C(A和B的差额)

*原采用权益法核算的：
1）相关OCI 转为当期投资损益（或其他科目）
2）“资本公积——其他资本公积”转为当期投资损益
} 补充例题
A 公司持有B公司30%的股权，具有重大影响。2014年11月3日，将一半股权出售给非关联方，取得价款1800万元。出售时长期股权投资的账面价值3200万元，其中投资成本3300，损益调整400（贷方），其他综合收益100（借方，性质为被投资单位的AFS的累计公允价值变动），其他权益变动为200（借方）。
由于无法再对甲公司施加重大影响，将剩余股权转为AFS，剩余股权的FV为1800万元。假设不考虑相关税费等其他因素的影响。
问：A 公司的处理？
1）处置50%的股权投资：
借：银行存款 1800
长期股权投资 —— B公司 (损益调整) 200
贷：长期股权投资 —— B公司 (投资成本) 1650
—— B公司 (OCI) 50
——B公司 (其他权益变动) 100
投资收益 200
2）原采用权益法核算的相关其他综合收益全部转为当期投资损益。
借：其他综合收益 100
贷：投资收益 100
3）原计入“资本公积——其他资本公积”的权益变动全部转为当期损益。
借：资本公积——其他资本公积 200
贷：投资收益 200
4）将剩余股权转为AFS。
借：可供出售金融资产 —— B公司 (成本) 1800
长期股权投资 —— B公司 (损益调整) 200
贷：长期股权投资 —— B公司 (投资成本) 1650
—— B公司 (其他综合收益 ) 50
——B公司 (其他权益变动) 100
投资收益 200
第四节 长期股权投资的处置
一、长期股权投资的 处置损益的构成
处置收入-(账面价值+应收股利)
*原采用权益法核算的：
1）相关OCI 转为当期投资损益（或其他科目）
2）“资本公积——其他资本公积”转为当期投资损益
部分处置时:
按该项投资的总平均成本确定处置部分的成本
按相同的比例结转已计提的长期股权投资减值准备和相关的资本公积或OCI的金额
二、处置长期股权投资的会计处理