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新会计准则及会计制度全解
.02.16

第一讲 新准则、新制度改革背景

    一、新制度重大意义

    （一）新准则和新制度是深入落实和落实《会训法》和《企业财务汇报条例》关键方法。
    （二）新准则和新制度颁布实施和我们国家经济发展和国民经济第十五个计划纲要亲密相关。
    （三）此次改革含有很强针对性。
    （四）加入世界贸易组织(WT0)要求。

    二、新制度内容和结构

    （一）《企业会计制度》和会计准则全部是《会计法》国家统 一会计核实组成部分。
    （二）《企业会计制度》公布实施是中国会计核实制度改革总体思绪关键组成部分。

    改革总体思绪是：
    (1)打破行业、全部制、组织方法和经营方法界限，建立统一企业会计制度，适适用于除金融保险以外大、中型企业，并在此基础上对各个行业、企业个性业务，确定各个专业核实措施。
    (2)针对小规模企业特点，制订小企业制度。
    (3)考虑到金融保险企业经营特殊性，制订金融保险险企业会计制度。

    (三)已经公布《企业会计制度》不是对现有行业会计制度 简单相加

    (四)小规模企业和金融保险企业有其若干特殊性，难以实施《企业会计制度》，财政部在继 《企业会计制度》公布实施以后，将着手考虑小企业会计制度和金融保险企业(尤其是商业银行)会计制度建设问题。

    三、新准则和新制度保持了会计中国特色

    (一)新准则和新制度和中国法律环境和法规体系相适应
    (二)继续保留了"会计制度"这种形式制订会计规范，符合中国人思维方法和习惯，便于了解和实际操作
    (三)就改革内容而言，新准则、新制度在很多方面也表现了会计中国特色，这是由中国市场经济发展现实状况所决定
    l.相关债务重组处理。
    2.相关非货币性交易处理。
    3.相关以"放弃非现金资产"方法取得长久股权投资处理。
    (四)《企业会计准则》和《企业会计制度》并存，是中国现阶段企业会计改革合理模武。
    1、《企业会计准则》和 《企业会计制度》异同。
    2、《企业会计准则》和《企业会计制度》并存是中国现阶段客观要求。
    3、继续制订并公布具体会计准则，加紧会计准则建设步伐。

    四、新准则和新制度实现了和国际会计通例充足协调

    （一）什么是国际会计通例，怎样借鉴国际会计通例
    (二)新要求在若干关键问题上实现了和国际会计通例协调
    1、适应市场经济发展要求。
    2、 主动落实国际通行稳健会计政策。
    3、实施国际通行会计和税收相分离做法。
    4、对会计要素确实定、计量、统计和汇报全过程作出要求。
    5、专门强调"实质重于形式"标准。

    五、相关新准则、新制度落实实施

    (一)实施范围

    1、 相关新准则。

    1月18日，财政部以财会[]7号文 印发了《企业会计准则--无形资产等项准则通知》，《通知》要求，为适应社会主义市场经济发展，规范企业无形资产等事项会计核实及相关披露，提升会计信息质量，要求全部企业从1月l日起实施《借款费用》、《租赁》、《现金流量表》、《债务重组》、《会计政策、会计估量变更和会计差错更正》、《非货币性交易》等六项会计准则。对于《投资》和《无形资产》两项会计准则暂在股份施行，同肘激励其它企业先行施行这两项准则，对于国有企业有意施行这两项准则，应提出申请， 待报同级财政部门同意后施行。

    2、 相关新制度。

    12月29日，财政部以财会[]25号公布了"相关印发《企业会计制度》通知"，通知明确了《企业会计制度》实施范围，要求了《企业会计制度》于1月1日起暂在股份范围内实施。《企业会计制度》公布后，社会上给了高度评价，部分部门、企业要求扩大实施范围。对此，财政部于 1月9日发出了相关印发《企业会计制度》实施范围相关问题通知，通知指出，为了立即提升中国企业会计信息质量，除股份外，也激励其它企业现行实施企业会计制度。

    (二)做好新旧制度衔接

    1、企业因为实施《企业会计制度》，造成所采取会计政策发生变更。除以下各项应采取追溯调整法进行处理外，其它变更采取未来适使用方法：（1）按《企业会计制度》要求计提固定资产、无形资产、在 建工程、委托贷款减值准备处理；（2）按《企业会计制度》要求进行债务重组、非货币性交易处理。

    2、对于《企业会计制度》施行之日以前发生投资业务，其会计处理方法和《企业会计制度》要求方法不一样，不予追溯调整。对于《企业会计制度》施行之日前发生、但在施行之日仍然持有投资，自《企业会计制使》施行之日起应按《企业会计制度》要求处理，即在《企此会计制度》实施之前，按《股份会计制度--会计科目和会计报表》和 《企业会计准则--投资》要求，已确定投资，不予追溯调整；其后对投资收益确实定和投资账面价值调整等，应按《企业会计制度》要求进行处理。

    3、在采取追溯调整法进行会计处理时，应将会计政策变更累积影响数调整期初留存收益，会计报表其它相关项目标期初数也应一并调整，并在会计报表附注中披露变更内容和理由、变更影响数及不能合理确定累积影响理由等。

    第二讲 资产

    一、 资产概述

    l、资产定义
　　资产，是指由过去交易、事项形成并由企业拥有或控制资源，该资源预期会给企业带来经济利益。

    2、资产特征
    (1) 资产是由过去交易、事项形成；
    (2) 资产是由企业拥有或控制经济资源，即企业对经济资源拥有全部权或实质上控制权；
    (3) 该资源预期能够给企业带来经济利益。

    3、资产分类
　　按流动性能够把资产划分为流动资产、长久投资、固定资产、无形资产和其它资产。流动资产是指在十二个月或不超出十二个月一个营业周期内能够变现资产，关键包含现金、银行存敖、短期投资、应收及预付款项、待摊费用、存货等；超出十二个月或一个营业周期才能变现资产称为非流动资产，包含长久投资、固定资产、无形资产和其它资产。
    按有没有实物形态，能够把资产划分为无形资产和有形资产。按是否拥有货币性能够把资产分为货币性资产和非货币性资产等等。

    4、 资产确实定和计量

    (1)资产确实定和计量概念
　　资产确实定，是指某一项目作为一项资产正式列入会计报表过程。资产确实定处理是以何种方法列入何科目标问题。资产计量，是指在资产负债表中确定和计列资产项目标货币金额过程。

    （2）资产确定标准
    ①在资产确实定万面要符合会计要素定义，只有预期能够给企业带来经济效益才能作为资产入账。失效存货、待处理财产损失、递延资产等就不是资产了，失效存货一次性地作为损失处理，待处理财产损失必需在期末决算之前进行处理，不能挂账，创办费也不作为资产处理。
    ②要有确凿凭据，据以可靠地计量。

    （3）资产计量基础
　　会计上可供选择会计计量基础有多个:历史成本、重置成本、公允价值、可变现净值和未来现金流入现值、脱手价值等。资产计量要求以历史成本基础为主，即因为历史成本只有稳定性，符合客观性、可靠性和可比性标准，所以在通常情况下应以历史成本入账，但也应考虑到历史成本含有一定不足，在一些情况下能够不采取历史成本进行计量，如计提损失准备、期末经过财产清查而进行资产期末计价等。

    二、 货币资金

    货币资金是企业资产关键组成部分，是企业资产中流动性较强一个资产，包含现金、银行存款及其它货币资金。货币资金核实基础没有改变，变动只是"其它货币资金"明细科目， 增加了"信用卡存款"，"信用证确保金存款"、"存出投资款"，其中"存出投资款" 是在企业有委托贷款时使用明细科目。当企业有闲置货币资金时，委托金融机构对外放款，即委托贷款，在金融机构没有将该款项贷出之时，就组成了企业"存出投资款"，金融机构将款项贷出以后，再转为企业投资科目。

    三、 应收项目

    应收项目也称为应收款项，包含多种债权，如应收账款、其它应收 款、预付账款、应收票据等。

    1、应收及预付款项核实

    (1)应收账款入账时间

    应收账款入账时间应依据《收入准则》要求来进行确定，并应按销售方法不一样而进行对应处理，如在分期收款销售方法下应接协议要求时间确定应收账款入账时间;长久建造协议则应按长久建造协议要求确定应收款项入账时间。

    （2)应收账款入账价值

    应收账款通常按实际发生额计价入账，计价时还需考虑商业折扣和现金折扣原因。商业折扣是指企业依据市场供需情况，或针对不一样用户，商品标价上给扣除。在包含商业折扣时，应该根据扣除商业折扣后实际估价入账。应收账款入账价值中包含应收增值税。 现金折扣是指企业为激励用户提早偿付货款而给用户在价格上优惠， 也就是"2/10，1/20，N/30"，即企业假如在 10天内付款，可享受2%折扣，在20天内付款，享受1%折扣，如30天内付款，则不给折扣。

    存在现金折扣情况下，应收账款入账价值确实定有两种方法:一 种是总价法，另一个是净价法。总价法是将未减去现金折扣前金额作 为实际售价，记作应收账款入账价值。现金折扣只有用户在折扣期内 支付货款咐，才给予确定。在这种方法下，销售方把给用户现金折 扣视为融资理财费用，会计上作为财务费用处理。中国会计实务中 通常采取此方法。

    净价法是将扣减现金折扣后金额作为实际售价，据以确定应收账款入账价值。这种方法是把用户取得折扣视为正常现象，认为用户通常全部会提前付款，而将因为用户超出折扣期限付款而多收入金额，视为提供信贷取得收入。

    例:某企业销售产品0元，要求现金折扣条件为2/10，N/30，适用增值税率为l7%，产品已发出，款项还未收回。

    会计处理为:

    借:应收账款 23400
    贷:营业收入 0
    应交税金----应交增值税 3400

    如上述货款花10天内收到，会计处理为:
    借:银行存款 18720
    财务费用 4680
    贷，应收账款 23400

    假如超出现金折扣最终期限收到货款，则会计处埋以下:
    借:银行存款 23400
    贷:应收账款 23400

    (3)坏账损失处理

    企业应收账款有时会存在收不回来可能。收不回来应收账款，称为坏账损失。企业账面上应收账款期间长短不一，为了真实地反应企业拥有应收账款变现能力，中国从1993年起许可企业对应收账款计提坏账准备，对潜在坏账有可能造成损失进行处理。

    对坏账损失处理能够采取两种方法:直接转销法和备抵法。

    ①直接转销法，是在应收账款实际发生坏账损失时才给予确定方法。优点是简单；缺点是有悖于权责发生制，造成信息不实。新制度要求停止使用。
    例：甲企业欠乙企业账款10000元，已经超出三年，经断定无法收回，则乙企业应对该项应收账款作坏账损失处理。

    账务处理为：
    借:管理资用---坏账损失 10000）
    贷:应收账款---吊企业 10000

    假如已冲销应收账款以后又收回时，账务处理以下
    借:应收账款---甲企业 10000
    贷:管理费用---坏账损失 10000
    同时，
    借:银行存款 10000
    贷:应收账款---甲企业 10000

    ②备抵法，采取一定方法，按期估量并预提坏账准备，在证据确凿 时冲销账面余额。具体方法有:销售百分比法、账龄分析法和应收账款 余额百分比法。由企业自行制订计提坏账准备政策，明确计提坏账准 备范围、提取方法、账龄划分和提取百分比，根据法律法规要求报 相关各方立案。在确定计提百分比时，企业应该依据以往经验、债务单 位实际财务情况和现金流量等相关信息给予合理估量。

    除有确凿证据表明该应收款项不能收回或收回可能性不大外(如债务单位已撤消、破产、资不抵债、现金流量严重不是、发生严重自然灾难等造成停产而在短时间内无法偿还债务等，和3年以上应收款项，假如发生以上情况股份制企业，经企业权利机构同意，能够全额计提坏账准备。

    假如发生上述情况国有企业未经财政部门)同意，不能计提坏账准备)，下列多种情况不能全额计提坏账准备:
    ● 当年发生应收款项;
    ● 计划对应收款项进行重组:
    ● 和关联方发生应收款项:
    ● 其它己逾期，但无确凿证据表明不能收回应收款项。

    上述所指应收款项关键是指应收账款和其它应收款，对应收款项能够提取一定百分比坏账准备。企业若有可能收不回来预付账款，能够 将其金额转入其它应收款;持有未到期应收票据若不能够收回时，可 以将其金额转入应收账款，一并计提坏账准备。

    不过，不许可企业计提秘密准备，预防企业为了避税目标而降低其 利润行为。秘密准备是指超出资产实际损失而多提取资产减值准 备。

    例:某企业1999年估量坏账损失为10000元，则账务处理

    借:管理费用---坏账损失 10000
    贷:坏账准备 10000

    确定坏账损入为7000元，账务处埋为:
    借:坏账准备 7000
    贷:应收账款一X用户 7000

    2、 坏账收回处理

    收回当年确定坏账，恢复应收账款，冲减已计提坏账椎备，按收回款额，借记"银行存款"，贷记"应收账款"。收回上年已经提取 坏账准备应收款项时，借记"坏账准备"。

    3、新旧会计制度比较

    (1)计提坏账准备范围不一样
　　应收账款和其它应收款提取坏账准备，应收票据和预付账款在有证据 表明其损失时，能够经过转入应收账款和其它应收款一并提取坏账准备，过去只许可对应收账款计提坏账准备。

    (2)计提方法和百分比不一样
　　原制度要求，根据应收账款期末余额3‰一5‰。计提坏账准备;新制度要求提取百分比自定，但一旦确定，不得随意改变;假如要改变，必需在会计报表附注中说明。能够认为，企业应收款项，即债权扩大到全部能够计提坏账准备。

    (3)坏账损失处理方法不一样
　　现在只能采取备抵法，原来可采取直接转销法和备抵法。
   《企业会计制度》要求，不得计提秘密准备，关键是为了处理计提准 备随意性问题。 ·

    4、债务重组

    所谓债务重组，是指债权人根据其和债务人达成协议或法院 裁决，同意债务人修改债务条件事项。

    债务重组有五种情况:
    (1)实际收到金额小于应收债权账面价值;
    (2)实际收到金额大于应收债权账面价值:
    (3)以非现金资产清偿债务:
    (4)债权转为股权;
    (5)修改债务条件，即延长债务偿还期限、降低或减轻债务人负担利息或本金等。

    对这五种情况账务处理:

    (1)实际收到金额小于应收债权账面价值时，其差额即债务重组损失计入当期营莒业外支出。
    假如债务人以低于债务账面价值现金清偿账款，债权人按实际收到时款项金额，借记"现金"、"银行存款"科目，按应收账款账面价值，贷记"应收账款"科目，按二者之间差额，借记"营业外支出一债务重组损失"科目。假如债权人已对应收账款计提了坏账准备，债权人按实际收到款项金额，借记"现金"、"银行存款"科目，按计提坏账准备，借记"坏账准备"科目，按应收账款账面余额，贷记"应收账款"科目， 按应收账款账面价值和收到现金之间差额，借记"营业外支出一债务重组损失"科目。

    例:10月1日甲企业销售一批产品给乙企业，价款00元，增值税额为34000元，款项未收到。4月10日，乙企业发生财务困难，无法按协议偿还债务，经双方协商，甲方同意减免乙方50000元债务，余额用现金立即偿还。
    假如甲企业未对该项应收账款计提坏账准备，则其4月10日 账务处理为:

    借:银行存款 184000
    营业外支出 50000
    贷:应收账款 234000

    假如甲企业已对应收账款计提了5000元坏账准备，则其账务 处理为:
    借:银行存款 184000
    坏账准备 5000
    营业外支出 45000
    贷，应收账款 234000

    (1) 实际收到金额大于或等于应收债权账面价值时，则债 务重组不作账务处理，待实际收到款项时，将多收金额记入营业外 收人;

    (2) 以非现金资产清偿债务，应按应收债权账面价值作为受 让非现金资产人账价值;假如受让多项非现金资产，应按各项非 现金资产公允价值占其公允价值总额百分比，对应收债权账面价 值进行分配，并按分配后价值作为所接收各项非现金资产人账价值。

    A： 债务人以投资清偿某项应收账款
    假如债务人以投资清偿某项应收账款，债权人应按应收账款账面价值加上应支付相关税费，借记"短期投资"、"使用股权投资"、"长久债权投资"等科目;按应收账款账面价值，贷记"应收账款"科目， 按应支付相关税费，贷记"现金"、"银行存款"、"应交税金"等科目。如对应收账款计提了坏账准备，应同时转销相关坏账准备。
    假如接收投资中，包含已宣告但还未领取现金股利或已到付息期还未领取债券利息，债权人应按应收账款账面价值减去应收股利或应收利息，加上应支付相关税费，借?quot;短期投资"、"长久股权投资"、"长久债权投资"等科目，按应收股利或应收利息，僧记"应收股利"、"应收利息"等科目;按应收账款账面价值，贷记"应收账款"科目，按应支付相关税费，贷记"现金¨、"银行存款"、"应交税金"等科目。

    例:如上例，乙企业4月10日发生财务困难，无力偿付货 款，经双方协商同意，甲企业同意乙企业用其拥有一项长久股权投 资抵偿债务，甲企业没有对应收账款计提坏账准备，则其账务处理为:

    借:长用股权投资 234000
    贷:应收账款 234000

    B:债务人以存货清偿某项应收账款
    假如债务人以存货清偿某项应收账款，债权人应按应收账款账面价值减去存货可抵扣增值税进项税额，加上应支付相关税费，借记"原材料"、"库存商品"等科目，按可抵扣增值税进项税额，借记"应交税金一应交增值税";按应收账款账面价值，贷记"应收 帐款"科目，按应支付相关税费，贷记"现金"、"银行存款"、"应交税金"等科目。如对应收账款计提了坏账准备，同时转销相关坏账准备。

    例:如上例，4月10日，乙企业无法按协议偿还债务，经双以方协商同意，乙企业用库存商品抵偿债务，商品市价为00元， 增值税率17%， 产品成本150000元，假定甲企业已为该应收账款提取了5000元坏账准备，则其账务处理为:

    借:库存商品 195000
    应交税金一应交增值税 34000
    坏账准备 5000
    贷:应收账款 234000

    C：债务人以固定资产、无形资产清偿某项应收账款
    假如债务人以固定资产、无形资产清偿某项应收账款，债权人应按应收账款账面价值加上应支付相关税费，借记"固定资产"、"无形资产"等科目；按应收账款账面价值，贷记"应收账款"科目，按应支付相关税费，贷记"现金"、"银行存款"、"应交税金"等科目。如对应收账款计提了坏账准备，同时转销相关坏账准备。

    (3)债权转为股权，应按应收债权账面价值作为受让股权人账价值，即假如债务人以债务转为资本清偿某项应收账款，债权人应按应收账款账面价值加下应支付相关税费，借记"长久股权投资"科目，按应支付相关税费，贷记"现金"、"银行存款"、"应交税金"等科目，按应收账款账面价值，贷记"应收账?quot;科目。如对应收账款已经计提了坏账准备，应同时转销已计提坏账准备。

    假如包含受让多项股权，应按各项股权公允价值占其公允价值总额百分比，对应收债权账面价值进行分配，并按分配后价值作为所接收各项股权入账价值，假如是非上市企业，则要按非上市企业在现阶段有依据股票价格来进行计算。

    例:甲企业4月1日销售一批商品给乙企业，价款50万元，增值税额为8.5万元，款项未收到。10月1目，乙企业发生财务困难，无力偿还货款，经双方协商同意将债务转为股权，并以银行存款支付印花税1000元，则甲方账务处理为:

    借:长久股权投资 586000
    贷:应收账款 585000
    银行存款 1000

     (4)以修改期她债务条件清偿债务，应将未来应收金额小于应收债权账面价值差额，计入当期营业外支出。即假如重组债权账面价值大于未来应收金额债权人应将重组债权账面价值减记至未来应收金额，按未来应收金额，借记"应收账款"科目，按减记金额，借记"营业外支出--债务重组"科目；按重组债权账面价值，贷记"应收账款"科目，假如对该项应收账款已经计提了坏账准备，应同时转销相关坏账准备。

　　假如修改后债务条件包含或有收益，则或有收益不应该包含在未来应收金额中。待实际收到或有收益时再确定为当期营业外收人，借?quot;现金"、"银行存款"等科目，贷记"营业外收入"科目。其中或有收益，是指依未来某种事项出现而发生收益。未来事项出现含有不确定性。

　　假如修改其它债务条件后，原来应受金额等于或大于重组前应收债权账面余额，债务重组时不做账务处理，但应在备查簿中登记。

    例:1月1日，甲企业销售一批商品给乙企业，开出增值税专用发票上注明销售价款为500000元，增值税销项税额为85000元，款项还未收到。10月1目，甲乙企业协商进行债务重组。甲企业同意减免乙企业债务100000元，债务延长久期间，每个月按余款加收5%利息，利息和本金于12月1目归还。假定甲企业没有为该项应收账款计提坏账准备：整个债务重组交易没有发生相关税费，则甲企业会计处理为：

    借：应收账款 533500
    营业外支出 51500
    贷：应收账款 585000

    如上例，假如债务重组协议中要求，假如乙企业从第二个月出现盈利，则从第二个月开始利率提升到8%，假如末出现盈利，则利率仍为5%。则甲企业账务处理为：

    债务重组发生日：
    借：应收账款 533500
    营业外支出--债务重组损失 51500
    贷：应收账款 580000

    假如11月l日，乙企业未出现盈利，则12月1日，甲企业账务处理为：
    借：银行存款 533500
    贷：应收账欺 533500

    假如11月1日，乙企业出现盈利，则甲企业12月1日编 制会计分录以下：
    借:银行存款 548050
    贷:应收账款 533500
    营业外收入 14550

    (6)债务人以混合重组方法清偿某项应收账款
    如欠债务人以混合重组方法清偿某项应收账款，债权人应分别以下情况进行会计处理。

    A：债务人以现金方法、非现金方法组合清偿某项应收账款

    假如债务人以现金方法、非现金方法组合清偿某项应收账款，债权人应先以收到现金冲减重组应收账款账面价值，再按"债务人以非现金资产清偿某项应收账款"标准进行会计处理。

    例：10月10目，甲企业销售一批材料给乙企业，开出增值税专用发票上注明销售价款为100000元，增值税销项税额为17000元，款项还未收到。5月1日，乙企业财务发生困难，无法按协议要求偿还债务，经双方协议，甲企业同意乙企业支付50000元现金，余额用一台设备立即偿还。假设债务重组过程没有任何相关税费。
    借：银行存款 50000
    固定资产 67000
    贷：应收账款 117000

    假如甲企业已对该应收账款计提了1000元坏账准备，编制会计分录以下：
    借:银行存款 50000
    坏账准备 1000
    固定资产 66000
    贷:应收账款 117000

    B：债务人以现金方法、非现金方法、债务转为资本方法组合清偿某项应收账款

    债务人以现金方法、非现金方法、债务转为资本方法组合清偿某项应收账款，债权人应先以收到现金冲减重组应收账款账面价值，再分别按受让非现金资产和股权公允价值占其公允价值总额百分比，对重组应收账款账面价值减去收到现金后余额迸行分配，从面确定非现金资产、股权人账价值。假如包含多项非现金资产、多项股权，则在多项非现金资产(多项股权)入账价值总额范围内，再分别按各项非现金资产(各项股权)公允价值按占其公允价值总额百分比，对多项非现金资产(多项股权)入账价值总额进行分配，以确定各项非现金资产(各项股权)入账价值。

    例:1月l日，甲企业销售一批库存商品给丙企业，开出增值税专用发票上注明销售价款为500000元，增值税销项税额为85000元，款项还未收到。10月l目，丙企业和甲 企业协商进行债务重组，重组协议以下：丙企业支付现金 100000元，以一台机器偿还余额一部分，另一部分转为资本；机器公允价值为260000元；甲企业取得丙企业20%股权，公允价值为240000元。假设甲企业没有对该项应收账款计提坏账准备；债务重组交易没有发生任何相关税费。对于债务重组交易，甲企业编制会计分录以下：

    借：银行存款 100000
    长久股权投资 232800
    固定资产 252200
    贷：应收账款 585000
    其中，
    固定资产入账价值为：
    (50)*260000/(260000+240000)=252200(元)
    长久股权投资入账价值为：
    （50)*240000/(260000+240000)=232800(元)

    C：债务人以现金、非现金资产、债务转化资本方法组合清偿某项应收账款一部分，并对该应收账款另一部分以修改其它债务条件进行债务币组。

    假如债务人以现金、非现金资产、债务转化资本方法组合清偿某项应收账款一部分，并对该应收账款另一部分以修改其它债务条件进行债务重组，债权人应将重组应收账款账面价值减去收到现金后余额，再分别按"债务人以现金方法、非现金方法、债务转为资本方法组合清偿某项应收账款"、"债务人以修改其它债务条件清偿某项应收账款"标准进行处理。

    例:3月12目，甲企业销售一批库存商品给乙企业，增值税专用发票上注明销售价款为500000元，增值税销项税额为85000元，款项末收到，10月1日，乙企业和甲企业协商进行债务重组，协议以下：乙企业支付现金 100000元，扣除现金后余额40%以机器偿还，30%转为股本，30%延期到5月1日偿还。假定甲企业没有对该应收账款计提坏账准备，债务重组交易没有发生任何相关税费。则甲企业账务处理为：

    借：银行行款 100000
    应收账款 145500
    长久股权投资 145500
    固定资产 194000
    贷：应收账款 585000

    例：1月1日，甲企业销售一批库存商品给乙企业，增值税专用发票上注明销售价款为1000000元，增值税销项税额为170000元，款项未收到，10月1日，乙企业和甲企业协商进行债务重组，协议以下：乙企业支付现金00元，扣除现金后余额，以一台机器设备和债务转为资本偿还50%，50%延期至5月l日偿还。假设机器公允价值为240000元，所获股权公允价值为360000元；假定甲企业没有对该应收账款计提坏账准备，债务重组交易没有发生任何相关税费。则甲企业账务处理为：

    借：银行存款 00
    应收账款 485000
    长朔股权投资 291000
    固定资产 194000
    贷：应收账款 1170000
    其中：应收账款入账价值为，
    (1170000-00)*50%=485000元
    长久股权投资入账价值为：
    (1170000-00)*50%*360000/(240000+60000)=291000元
    固定资产入账价值为：
    (1170000-00)*50%*240000/(240000+360000)=194000元

四、 存货

(一)存货定义

存货是指企业在日常生产经营过程中持有以备出售，或仍然处于生产过程，或在生产或提供劳务过程中将消耗材料或物料等，包含各类材料，商品，在产品，半成品，产成品等，存货属于企业流功资产。

(二)存货范围确实定

存货范围确定标准是企业对货物是否含有法人财产权(或法定产权)。通常在盘存日期法定产权属于企业物品、不管其存放何处或处于何种状态，全部应确定为企业存货；反之，通常法定产权不属于企业物品、即使存放于企业，也不应确定为企业存货。存货范围包 括下列三类有形资产:

1、在正常经营过程中储存以备出售存货。指企业在经营过程中处于待销状态多种物品，如工业企业库存产成品，商品流通企业库存商品等。

2、为了最终出售正处于生产过程中时存货。指为了最终出售但现在尚处于生产加工过程中多种物品，如工业企业在产品和自制半成品等。

3、为了生产供销售商品或提供服务以备消耗存货。指企业为产品生产或提供服务过程中耗用而储存多种物品，如工业企业为产成品耗用而储存原材料，燃料，包装物，低值易耗品等。

相关存货范围需要说明以下几点之:

第一，相关代销商品归属。代销商品(也称为托销商品)是指一方委托另一方代其销售商品。从商品全部权转移来分析，代销商品售出以前，全部权属于委托方，受托方只是代对方销售商品，所以代销商品应作为委托方存货处理，但为了使受托方加强对代销商品核实和管理，现行会计制也要求受托方对其受托代销商品在资产负债表存货中反应，同时，和受托代销商品对应代销商品款作为一项负债反应。
第二，相关在途商品等处理。对于销售方按销售协议、协议要求已确定销售(如已收到货款等)，而还未发运给购货方商品，应作为购货方存货而不应再作为销货方存货，对于购货方已收到商品但还未收到销货方结算发票等商品，购货方应作为其存货处理;对于购货方已经确定为购进(如已付款等)而还未抵达入库在途商品，购货方应将其作为存货处理。
第三，相关购资约定问题。对于约定未来购入商品，因为企业并没有实际购货行为发生，所以，不作为企业存货，也不确定相关负债和费用。

(三)存货取得及发出计价

存货会计该心是计价，即正确地确定收入，发出及结存存货价值。

1、存货入账价值基础
《企业会计准则》要求："多种存货应该按取得时实际成本记账?quot;这表明企业在连续经营前提下，存货入账价值基础应采取历史成本为计价标准。

2、存货历史成本组成
存货形成关键有外购和自制两个路径，从理论上讲，企业不管从何种路径取得存货，凡和存货形成相关支出，均应计入存货戍本之内。实际工作中，依据存货取得不一样情况，其入账价值组成也各不相同。

A、购入存货，按买价加运输费，装卸费，保险费，包装费，仓储费等费用，运输途中合理损耗，入库前挑选整理费用和按要求应计入成本税金和其它费用作为实际成本。
商品流通企业购入商品，根据进价和按要求应计入商品成本税金作为实际成本，采购过程中发生运输费，装卸费，保险费，包装费，仓储费等费用，运输途中合理损耗，入库前挑选整理费用等，直接计入当期损益。

B、自制存货，按制造过程中各项实际支出作为实际成本。

C、委托加工完成存货，以实际耗用原材料或半成品和加工费，运输费，装卸费和保险费等费用和按要求应计入成本税金作为实际成本。
商品流通企业加工商品，以商品进货原价，加工费用和按要求应计入成本税金作为实际成本。

D、投资者投入存货，根据投资各方确定价值作为实际成本。

E、接收捐赠存货按以下要求确定其实际成本
1、捐赠方提供了相关凭据 (如反票、报关单、相关协议)，按凭据上标标金额加上应支付相关税费，作为实际成本。
2、捐赠方没有提供相关凭据，按以下次序确定其实际成本：
(1)同类或类似存货存在活跃市场，按同类或类似存货市场价格估量金额，加上应支付相关税费，作为实际成本;
(2)同类或类似存货不存在活跃市场，按该接收捐赠存货时估计未来现金流量现值，作为实际成本。

F、企业接收债务人以非现金资产抵偿债务方代取得存货，或以应收款项换入存货，根据应收债权账面价值减去可抵扣增值税进项税额后金额，加上应支付相关税费，作为实际成本。如包含补价按以下要求确定受让存货实际成本:
L、收到补价，按应收债权账面价值减去可抵扣增值税进项税额和补价，加上应支付相关税费作为实际成本；
2、支付补价按应收债权账面价值减去可抵扣增值税进项税额，加上应支付补价和应支付相关税费，作为实际成本；

G、 以非货币性交易换入存货，按换出资产账面价值减去可抵扣增值税进项税额加上应支付相关税费作为实际成本。如包含补价，按以下要求确定换入存货实际成本：
1、收到补价，按换出资产账面价值减去可抵扣增值税进项税额加上应确定收益和应支付相关税费减去补价后余额，作为实际成本。
2、支付补价，按换出资产账面价值减去可抵扣增值税进项税额加上应支付相关税费和补价，作为实际成本。

H、盘盈存货，按摄影同或同类存货市场价格作为实际成本。

(四)存货期末计价

会计期末，为了客观、真实、正确地反应企业期末存货实际价值，企业在编制资产负债表时，要确定"存货"项目标金额，即要确定时末存货价值。正确地进行存货计价，又取决于存货数量确实定是否正确。

(4)存货盘盈盘亏处理
企业进行存货清查盘点，应该编制"存货盘点汇报单"，并将其作为存货清查原始凭证。经过存货盘存统计实存数和存货账面统计查对，若账面存货小于实际存货，为存货盘盈；反之为存货盘亏。对于盘盈、盘亏存货要记入"待处理财产损益"科目，查明原因进行处理。

1、存货盘盈
发生盘盈存货，经查明是因为收发计量或核实上误差等原因造成、应立即办理存货入账手续。调整存货账实存数。按盘盈存货计划成本或估量成本记入"待处理财产损溢一待处理流动资产损溢"科目。经相关部门同意后，再冲减管理费用。

2、 存货盘亏和毁损
发生盘亏和毁损存货，在报经同意以前，应按其成