充分利用“低纳高抵”政策空间合理节税.doc

充分利用“低纳高抵”政策空间合理节税“低纳高抵”是指用较低税率的纳税额抵减较高税率的纳税额，或用上一环节的低税负抵减下一个环节的高税负，从而达到企业整体减轻税负的目的。比如劳务报酬，交纳20%的个人所得税，可以据此抵减25%的企业所得税；各地开具劳务发票只需交纳几个百分点的综合税款，也可以据此抵减25%的企业所得税。再如会计师事务所，交纳6%的增值税，但购买设备等支出，可以取得17%的进项税额予以抵扣。这些都属于“低纳高抵”现象或行为，或者说，目前我国的税收制度给企业提供了合法节税的政策空间。说到底，“低纳高抵”政策空间就是由我国现行税收制度本身造成的。税收制度的制定者依据税种相应设立增值税、企业所得税、个人所得税等独立“模块”，研究、制定各自“模块”管辖范围的税收政策；并且，增值税政策的制定者很少会去考虑企业所得税的问题；企业所得税政策的制定者也不会顾及个人所得税的问题殊不知这些政策会同时落到一个企业去执行。这种“各自为政”格局，出现“顾此失彼”问题也在所难免。“低纳高抵”就是一个例证。“低纳高抵”主要存在于两个方面，一是不同税种之间的“低纳高抵”；二是同一税种之间的“低纳高抵”。我们分述如下。一、不同税种之间的“低纳高抵”（一）个人所得税与企业所得税之间的“低纳高抵”1.工资薪金的“低纳高抵”目前我国企业员工工资薪金执行3%到45%的税率，起征点为3500元，合理工资薪金可以全部在企业所得税税前扣除，较之于25%、20%或15%的企业所得税税率，其间存在“低纳高抵”的区间范围。假设工资薪金个人所得税与企业所得税平衡公式为：（x-3500）y=x25%其中x表示工资薪金所得金额，y表示该金额的工资薪金所适用的个税税率。我们分别测试如下：（1）在企业所得税税率为25%条件下，发放工资薪金为67300元，个人所得税税率为35%时，平衡公式有唯一解。或者说，企业所得税税率为25%，发放工资薪金小于67300元，企业代扣代缴的个人所得税都小于企业可以抵扣的所得税，可以起到“低纳高抵”的作用。（2）在企业所得税税率为20%条件下，发放工资薪金为37600元，个人所得税税率为25%时，平衡公式有唯一解。或者说，企业所得税税率为20%，发放工资薪金小于37600元，企业代扣代缴的个人所得税都小于企业可以抵扣的所得税，可以起到“低纳高抵”的作用。（3）在企业所得税税率为15%条件下，发放工资薪金为18800元，个人所得税税率为25%时，平衡公式有唯一解。或者说，企业所得税税率为15%，发放工资薪金小于18800元，企业代扣代缴的个人所得税都小于企业可以抵扣的所得税，可以起到“低纳高抵”的作用。在25%、20%和15%三档企业所得税税率下，发放月工资的平衡点依次为67300元、37600元和18800元。在这些平衡点下发放工资薪金，都会起到“低纳高抵”的作用。其他所得税税率下的平衡点，要分别测试。若工资发放额为个人所得税的免征额即3500元，则会达到“不纳就抵”的效果。2.劳务报酬的“低纳高抵”依据现行税法，企业发放的劳务报酬可以全部在企业所得税税前扣除。目前我国劳务报酬实行超额累进税率，共分三档：扣除费用后的劳务报酬，在20000元（含）以下，按20%征收；在20000元以上50000元（含）以下，按30%征收，速算扣除数为2000元；在50000元以上，按40%征收，速算扣除数为7000元。劳务报酬的费用扣除规定是：4000元以下扣除800元，4000元以上扣除20%。而我国企业所得税最高税率为25%，这其中也存在“低纳高抵”的问题。我们分别讨论其平衡点如下：（1）企业所得税税率为25%时“低纳高抵”平衡点这要分两种情况来探讨。一是在企业所得税税率为25%时，劳务报酬只交纳个人所得税；二是在企业所得税税率为25%时，劳务报酬除了交纳个人所得税，还涉及营业税等税款。1）企业所得税与个人所得税的平衡点我们将这个平衡点（劳务报酬发放额）设为X，其平衡公式为：X企业所得税税率=（XX20%）适应税率速算扣除数将25%的企业所得税税率、40%的个人所得税税率及7000元速算扣除数，代入平衡公式测算，求得：X=100000。因此，在25%的企业所得税税率条件下，劳务报酬的发放额小于100000元时，交纳的个人所得税小于抵冲的企业所得税，会产生“低纳高抵”作用。2）企业所得税与个人所得税和营业税的平衡点特殊劳务报酬所得涉及营业税。根据财政部国家税务总局关于个人提供非有形商品推销、代理等服务取得收入征收营业税和个人所得税有关问题的通知（财税字1997103号）第二条规定：“非本企业雇员为企业提供非有形商品推销、代理等服务活动取得的佣金、奖励和劳务费等名目的收入，无论该收入采用何种计取方法和支付方式，均应计入个人从事服务业应税劳务的营业额，按照中华人民共和国营业税暂行条例及其实施细则和其他有关规定计算征收营业税；上述收入扣除已交纳的营业税税款后，应计入个人的劳务报酬所得。按照中华人民共和国个人所得税法及其实施条例和其他有关规定计算征收个人所得税。”考虑到的营业税及其附加（税率合计为5.5%），我们将平衡公式修改为：X企业所得税税率=（X5.5%X）（1-20%）适应税率速算扣除数将25%的企业所得税税率、40%的个人所得税税率及7000元速算扣除数，代入平衡公式测算，求得：X=62893.08。在25%的企业所得税税率条件下，考虑到5.5%的营业税及其附加，当X或特殊劳务报酬发放额小于62893.08元时，交纳的个人所得税加上营业税及其附加，抵冲企业所得税，会产生“低纳高抵”作用。3）企业所得税税率为20%时“低纳高抵”平衡点在企业所得税税率为20%时，我们只考虑劳务报酬交纳个人所得税这种情况。我们将这个平衡点（劳务报酬发放额）设为X，其平衡公式为：X企业所得税税率=（XX20%）适应税率速算扣除数将20%的企业所得税税率、30%的个人所得税税率及2000元速算扣除数，代入平衡公式测算，求得：X=50000。在20%的企业所得税税率条件下，X为50000元或特殊发放劳务报酬小于50000元时，交纳的个人所得税抵冲企业所得税，会产生“低纳高抵”作用。