论注册会计师的职业道德建设.doc

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另外，在注册会计师执业过程中行政干预较普遍。我国上市公司多从国有企业改制而来，历史惯性使得当地政府对其“关爱有加”、无限呵护，政府与企业间仍属一个利益共同体。资产剥离、财务包装、兼并重组等创造财富的手法不断地被推陈出新，在如此执业环境下，注册会计师难以独善其身、保持超然，职业特性往往使其沦为“技术创新”的“魔术大师”。政府对国有企业的干预仍然不同程度地存在。事务所和注册会计师也并非不受其影响，往往这种非正式的指示更能产生巨大的作用力，危及独立性的存在空间。比如，在股份制改制中，一些地方企业达不到上市标准，但是地方政府为了提高政绩，以行政命令方式要求会计师事务所对该企业进行审计并出具符合标准的审计报告。在这种情况下，为了实现上级的意图，审计人员通常采取“逆推法”为企业进行审计，“包装上市”，导致国有企业资产大量流失，会计信息严重不实。凡此种种，均使独立性大大受损。独立性缺失是影响注册会计师职业道德的根源。二、注册会计师职业道德建设的重要性及迫切性厉以宁教授认为：“道德的力量十分重要，是对社会经济活动的市场调节和政府调节之外的第三种力量。市场调节与政府调节都有其局限性，两种调节互补之后仍会留下一部分空白，这个空白只能依靠道德调节来发挥作用从这个意义上说，道德约束是一道最后的防线。”任何完整意义上的市场经济运行机制总是市场法则、法律法则和道德规范的三位一体。注册会计师从事审计、鉴证等工作，必须遵守职业道德，注册会计师一旦工作失误或发生过失，则可能给成千上万的社会公众带来损失。对于注册会计师，不仅要求其业务能力强，更要注重其道德水平的提高。一个无道德的注册会计师只能是助纣为虐，因此，注册会计师要时刻注意提高个人道德修养。随着注册会计师责任的加大、诉讼案件的急剧上升，使得注册会计师的职业声望大打折扣“冰冻三尺非一日之寒”在市场经济大环境下，解决注册会计师诚信危机，重塑其独立、客观、公正的形象成为我国注册会计师行业迫切急需解决的问题，同时也突显出了注册会计师职业道德建设的重要性及迫切性。三、注册会计师职业道德建设的途径通过分析注册会计师的执业现状及其原因，找出注册会计师职业道德建设的途径，概括为以下几点(一)加强道德宣传，重视注册会计师的职业道德的教育注册会计师的职业道德按照中国注册会计师职业道德基本准则中第二条的规定:“是指注册会计师职业品德、职业纪律、专业胜任能力及职业责任等的总称。”但在实际执行过程中由于外在环境还存在许多不规范之处,因此在加强职业道德方面就要加大宣传力度。作为注册会计师本人和会计师事务所更要注重本身职业道德修养的培训。首先，注册会计师的道德建设要借鉴、承继中国传统的道德规范。一个社会要向更高阶段飞跃，不可能完全脱离它原来的道德传统。在市场经济道德建设中必须充分吸取中国传统文化的基本特征，赋予中国传统道德以新的时代内涵对确立和完善社会主义市场经济的道德规范是极有意的。从古至今，讲道德、讲诚实是我国人民的传统美德。在社会上，在实际环境中，大力宣传注册会计师的职业道德，让注册会计师时刻处于社会监督之中并给以舆论压力。在无形中给将要违背职业道德的注册会计师敲响警钟！注册会计师的道德对于注册会计师的诚信 问题的解决也不是万能的，但是一旦注册会计师的普遍道德成为会计师的自觉行为，形成无比强大的道德约束力量和舆论监督力量，其作用是不可估量的。其次，注册会计师的道德建设要兼具国际会计普遍道德的一致性。随着经济全球化及我国加入WTO的经济环境变化，要求我国的会计准则与国际惯例接轨，而注册会计师的道德也应符合国际标准的普遍道德准则，这是注册会计师职业道德的共性要求。会计政策、会计准则不仅是国际通用商业语言，更是评价企业经济实力的基础性手段，是企业走向国际舞台的重要依托。会计政策、会计准则逐步协调化，势必要求注册会计师有相同的职业水平及职业道德标准。否则，就无法保证独立、客观、公正地反映统一的经济事项，就会使通用的商业语言失去作用。最后，要重视职业道德教育。部分注册会计师的业务素质较差，由于历史原因，有部分人员没有系统学习过会计、审计理论，平时不注意更新知识，业务知识老化，跟不上时代的步伐，更不知如何保持独立性。一些注册会计师似乎并没有意识到他们所出具的审计报告的重要性，更没有严格遵守职业道德的意识。因此制定注册会计师的职业道德细则，在后续教育、资格考试和大学会计教育等各环节，增加职业道德教育的内容，运用多种手段对注册会计师进行职业道德教育。同时制定相应的考核制度，引进配套的激励机制，在人才使用、精神奖励等方面，创造一种竞争的环境，促使注册会计师认真执行注册会计师职业道德规范的规定，坚定职业信念，提高职业道德，使职业道德建立从被动走向主动、从他律走向自律是道德教化的最高境界，进而优化注册会计师形象。(二)健全法规制度，改善独注册会计师的执业环境1.健全法规制度,依法从审是注册会计师业务开展的前提目前我国有效力的职业道德规范是基本准则和指导意见两个，执业行为规范并不具体。而且我国的准则中没有提到道德惩戒，道德惩戒是针对执业过程中出现的特殊问题所做的书面解释或说明。也就是说将道德方面出现的问题，通过法律法规的形式固定下来、就更加客观、公正。在出现问题是能使问题解决的更加公正、有效。让我们的道德层面也可有据可依，有法可行。由此可见，我国注册会计师在职业道德方面的法律法规还有待完善。此外注册会计师法、独立审计准则等有关独立审计的法律法规本身与公司法、税法、刑法等各种法律法规不衔接，应尽快完善执业规范。2.强化注册会计师的民事赔偿责任，加大道德丧失的成本。从经济学角度对职业道德的内容分析,道德成本包括三个方面:教育成本,即对注册会计师进行职业道德教育而发生投入所形成的教育成本。机会成本,即注册会计师由于遵守职业道德而丧失收益机会所形成的机会成本。丧失成本,即注册会计师违背职业道德出具虚假审计报告承担的罚款,构成道德丧失成本。丧失成本的特点是总体收益的直接扣除,为了利用经济手段促使注册会计师遵守职业道德,必须增加对注册会计师不遵守职业道德行为的事后处罚机制,以提高注册会计师的道德丧失成本。因此,抑制虚假审计报告的有效方法是增加丧失成本。在确定注册会计师职业道德评价标准的同时确定虚假审计报告的处罚措施,使其承担相应丧失成本,并且使丧失成本大于其相应的收益,使其的赔偿额远远超过其从中获利的数额,或远远超过其给受托方带来实际损害的数额。增加丧失成本具有对受害人(如投资者)补偿和对注册会计师惩罚,进而遏制其不道德行为的双重功能。道德丧失成本过低是目前我国我国注册会计师违背职业道德的一个主要原因。进一步完善CPA法律责任及对CPA诉讼的有关法律，要严格执法，对违规者依法严厉制裁，要细化由法律制裁的失信行为，遏制会计造假行为。加大对会计师事务所和CPA做假的惩罚力度，引入民事赔偿制度和相应的民事诉讼制度，加大CPA和事务所的失信成本。我国法律对中介机构及其从业人员主要从行政责任追究，少数从刑事责任上追究，很少从民事责任上赔偿。而随着社会公众法律意识的逐步提高，由注册会计师出具的业务报告引发的民事诉讼数量正在不断上升，为此，2007年6月11日，最高法院发布了关于审理涉及会计师事务所审计业务活动中民事侵权赔偿案件的若干规定，制定出了具体的法律条款落实注册会计师的民事赔偿责任来保护投资者。对于违法的会计师事务所和执业人员的诉讼权，维护投资者要求违法行为人进行民事赔偿原则及行政、刑事处罚，放到同等重要的位置，避免用行政处罚代替刑事、民事处罚，这将有利于中国资本市场健康发展，并从根本上保护所有投资者的利益。(三)收费制度创新改革注册会计师违背职业道德的主要原因之一就是注册会计师职业的逐利性。而这个利益的重中之重就是经济问题，就是收费问题。收费问题成了影响注册会计师实质上独立的核心问题是。注册会计师行业一方面要履行社会鉴证和经济监督职责，另一方面，又必须同其服务对象进行合作，寻求一定的经济效益。会计师事务所执行审计业务要向委托人收取审计费，毫无疑义，委托人都愿意支付较少的费用获取一份满意的审计报告，而会计师事务所则愿意收取较多的费用出具一份无风险的审计报告。在我国，虽然一些政府部门为会计师事务所制定了最低收费标准，但很少考虑业务的复杂程度、审计风险等因素，而主要是采取按被审计单位资产总额的一定比例收取的方式，这显然是不够合理的。而且如果是委托方对会计事务所进行付薪，如果同时委托方对事务所提出无理的要求，这时注册会计师就很难把握。委托方很可能会按照出示报告的水平来决定所付薪酬的多少。由此可见创新付薪的方式也是注册会计师的职业道德建设的途径之一，我们可以参考现在网上电子商务中的一种信用中介模式支付宝。我们可以模拟支付宝这种信用中介模式，在支付薪酬时，提前将费用交由一个机构保管，在工作完毕之后经鉴定合格之后将薪水支付。该机构还可以对委托方进行监督，这样的支付方式可以改善原支付方式可能引起的道德风险。(四) 建立以注册会计师“个人信用制度”为基础的规范的会计服务市场信用体系 在市场经济中“商誉”一词我们已不陌生，在经济社会注册会计师的职业道德也会表现出一定量的价值。如果注册会计师的职业道德可以形成商誉,那么商誉构成无形资产的价值,并带来超额收益。由此引发联想，我们可以借鉴金融机构对企业进行信用评价而决定发放贷款的做法，通过在行业内建立诚信档案库，对每一个会计师事务所和注册会计师个人执业经历进行跟踪记录与信用评级，实行信用等级管理和动态管理，并以立法的形式对信用档案的记录与移交、管理与评级、披露与使用及评级机构与被评级单位的责任与权益应做出明确规定。只有建立完备的个人信用制度，才能在此基础上完善会计师事务所市场信用体系，以制度约束CPA的失信行为。(五) 积极推进会计师事务所向合伙制转变 根据截至2006年6月中旬的统计，当时我国的5641家事务所中，采用合伙制组织形式的仅仅787家（仅仅占总数的13.95%），采用有限责任制组织形式的4854家（占总数的86.05%）。有限责任制会计师事务所的出资人承担责任以其出资额为限，从而使会计师事务所和CPA的违约成本远远小于违约效益，从经济学角度看，这会刺激会计师事务所和CPA的违约行为。因此，频频出现的各种违规事件与违规者的违规成本太低，对违规者起不到应有的震慑作用，可能会导致一部分CPA为片面追求个人利益的最大化，而置公众利益于不顾，诚信自然也就无法保证。注册会计师行业是个高度依赖个人职业技能和职业道德的行业，只有连带责任才能构筑执业者间的有效约束，因此无限责任制是维系独立审计诚信的最有效的组织制度。合伙制无疑是遏制CPA造假的最具威摄力的组织形式，违规一旦被发现，会计师事务所以其全部财产承担赔偿责任，如不足以赔偿，作为合伙人的CPA还要以个人财产承担赔偿责任，从而有效地激励市场各种制衡力量来制约CPA的行为。会计师事务所实行合伙制，可以加大出资人的责任，促使其提高风险意识和执业质量，从而从体制上提升中国注册会计师行业以“诚信”为核心的道德品质，让事务所和CPA把提高执业质量、遵守职业道德变成一种自觉行为，促进整个CPA行业不断发展壮大。同时，有限责任合伙制也是事务所组织形式的未来发展趋势。在此组织形式下，事务所以其总资产负有限责任，当事合伙人负无限责任，而其他合伙人则无须对当事合伙人的渎职行为负责。因此积极推进会计师事务所向合伙制转变也是加快注册会计师职业道德建设的途径。结论：如今，在市场经济条件下,制度和职业道德相辅相成、互为补充,职业道德在适当时候需要借助制度加以强化,而制度要获得有效的实施也需要职业道德的认同和支持。注册会计师的职业道德是注册会计师作为经济人在从事审计过程中产生的道德观念、道德规范和道德评价的价值体系，起着协调评估过程中各种经济利益和人际关系的作用。只有通过强调职业道德,才能将职业道德内化为注册会计师的信念和自觉行为,从而达到协调各种经济利益和人际关系的目的。德国大诗人但丁说，“道德常常能填补智慧的缺陷，而智慧却永远填补不了道德的缺陷”。一语道出了道德的重要性，尤其在我国注册会计师的执业现状下，加强职业道德建设更显得重要和迫切。 参考文献1李萍 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