企业合并小结(高财吕静静).doc

第二章 企业合并

第一节 概述

一、企业合并的概念
• 企业合并，是指将两个或两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。
• 从定义看，是否形成企业合并，关键是看有关交易或事项发生前后，是否引起报告主体的变化。

二、企业合并的一种分类：按法律形式分
（一）吸收合并
• 合并方在企业合并中取得被合并方的全部净资产，并将合并中取得的被合并方的有关资产、负债并入合并方自身的账簿和个别报表中进行核算。
• 合并后，被合并方的法人资格注销。
• A企业+B企业=A企业
（二）新设合并
• 参与合并的各方在企业合并后法人资格均被注销，重新注册成立一家新的企业，由新注册成立的企业持有参与合并各企业的资产、负债，在新的基础上经营，属于新设合并。
• A企业+B企业=C企业
（三）控股合并
• 合并方在企业合并中取得对被合并方的控制权，被合并方在合并后仍保持其独立的法人资格并继续经营。
• 因合并方取得了对被合并方的控制权，合并方称为母公司，被合并方称为其子公司
• A企业+B企业=以A企业为母公司的企业集团
•
三、企业合并的另一种分类：这是会计上的分类
按合并双方合并前、后是否属于同一方或相同的多方最终控制，企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。
（一）同一控制下的企业合并
参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。
同一控制下企业合并的判断，应当遵循实质重于形式要求。
一般说来，同一控制下的企业合并最典型的是企业集团内部的合并，这些合并在母公司控制下，实现企业集团内部的资源整合。如母公司将其持有的对某一子公司的控股权出售给另一子公司。因此应采用账面价值计量。

（二）非同一控制下的企业合并
• 非同一控制下的企业合并，是指参与合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的情况。

• 非同一控制下的企业合并一般发生在独立企业之间的合并。因此应采用公允价值计量。

四、合并对价形式
• 合并方为合并所支付的代价，称为合并对价。
• 可以采取支付现金资产、非现金资产、发生或承担负债、发行权益性证券等作为合并对价。

五、企业合并的会计问题：
包括合并过程的会计处理和合并以后的会计处理
1、合并过程的会计处理
总体上说，同一控制下的企业合并以账面价值为基础进行会计处理，为权益结合法；非同一控制下的企业合并以公允价值为基础进行会计处理，为购买法。
2、合并以后的会计处理
吸收合并、创立合并完成后，不须编制合并财务报表，也即没有新的会计问题的出现；
控股合并完成后（只有控股合并，才会形成母子公司，构成企业集团），有新的会计问题的出现，即须编制合并财务报表。

同一控制下的
非同一控制下的
吸收合并
控股合并
吸收合并
控股合并
合并过程的会计处理
类似权益结合法
类似权益结合法
购买法
购买法
（帐面价值为基础）
(以公允价值为基础）
合并以后的会计处理
/
合并财务报表
/
合并财务报表

第二节 同一控制下的企业合并

一、同一控制下的吸收合并
（略）
三、同一控制下的控股合并
控股合并，由于既有涉及合并时的会计处理（第二章），也涉及合并以后合并财务报表的处理（第三章），因此，将同一控制下的控股合并在第三章讨论。

第三节 非同一控制下的企业合并
一、总体处理原则
——采用购买法，以公允价值为基础

二、非同一控制下的吸收合并
特点：
• 吸收合并下，被合并方原持有的资产、负债，在合并后成为合并方的资产、负债，即对企业合并中取得被购买方的各项资产、负债并入购买方的账簿和个别报表进行核算 。
• 合并中产生的商誉，也是在购买方的账簿和个别报表进行列示。
• 对被购买方原持有的资产、负债，并入购买方时，按公允价值计量。
具体是：
1、购买方对合并中取得的被购买方的资产、负债按公允价值登记。
2、确定企业合并成本：购买方付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值。
注：在支付现金方式下，现金的公允价值等于账面价值；
在发行股票方式下，股票的公允价值等于其市价，当然只能按面值计入股本，按差额计入资本公积。
只需掌握支付现金和发行股票两种方式就可以，在支付现金方式下，企业合并成本为现金的金额，贷记“银行存款”科目；在发行股票方式下，企业合并成本为股票市价，按股票面值贷记“股本”科目，按差额贷记“资本公积”科目。
3、如果购买方的企业合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值之间存在差额，则差额的处理：
①购买方的企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的差额，应当确认为商誉，并且计入购买方的账簿和个别报表内；
②购买方的合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值的差额，应计入当期损益（营业外收入）处理，并且并入购买方的账簿和个别报表。
4、作为合并对价的非现金资产在购买日公允价值与账面价值的差额，作为资产处置损益，计入当期个别利润表。
这里由于我们只要求掌握支付现金和发行股票两种方式就可以，因此第4点不要求。

例：20×8年1月1日，Ａ公司支付160000元现金（或发行4万股，面值1元，市价4元）合并Ｂ公司的全部净资产并承担全部负债。合并日Ｂ公司的资产负债表各项目账面价值与公允价值如下表：
项 目 账面价值 公允价值
流动资产 30000 30000
建筑物 78000 120000
资产总额 108000 150000
负债 12000 12000
股本 44000
资本公积 34000
留存收益 18000
负债与所有者权益总额 108000
要求：编制Ａ公司合并Ｂ公司净资产的会计分录（A与B企业是两个独立的企业）。
解：此为非同一控制下的企业合并：

借：流动资产 30 000 借：流动资产 30 000
建筑物 120 000 建筑物 120 000
商誉 22 000 商誉 22 000
贷：负债 12 000 贷：负债 12 000
银行存款 160 000 股本 40 000
资本公积 120 000

例：20×8年1月1日，Ａ公司支付120000元现金（或发行4万股，面值1元，市价3元）合并Ｂ公司的全部净资产并承担全部负债。合并日Ｂ公司的资产负债表各项目账面价值与公允价值如下表：
项 目 账面价值 公允价值
流动资产 30000 30000
建筑物 78000 120000
资产总额 108000 150000
负债 12000 12000
股本 44000
资本公积 34000
留存收益 18000
负债与所有者权益总额 108000
要求：编制Ａ公司合并Ｂ公司净资产的会计分录（A与B企业是两个独立的企业）。
解：此为非同一控制下的企业合并：
借：流动资产 30 000 借：流动资产 30 000
建筑物 120 000 建筑物 120 000
贷：负 12 000 贷：负债 12 000
银行存款 120 000 股本 40 000
营业外收入 18 000 资本公积 80 000
营业外收入 18 000

三、非同一控制下的控股合并
控股合并，由于既有涉及合并时的会计处理（第二章），也涉及合并以后合并财务报表的处理（第三章），因此，将非同一控制下的控股合并在第三章讨论。

• 注意：非同一控制下的企业合并被购买方的会计处理：
• 如果为吸收合并，因为被购买方注销了法人资格，其相关资产、负债都纳入了购买方的账簿极个别报表，所以不涉及被购买方会计处理问题。
• 如果为控股合并，被购买方持续经营，其相关资产、负债一般应保持历史成本。但是，如果购买方取得了被购买方100%的股权，被购买方可以按照合并中确定的可辨认资产、负债的公允价值调整其账面价值。

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