王骏房地产企业所得税日授课讲义PPT课件.ppt

中国财税浪子 王骏房地产开发经营业务企业所得税处理办法画龙点睛1 中国财税浪子王骏o电话：[phone]o欢迎通过中国移动添加飞信好友进行交流o电子邮箱：ZIKAOMINGSHI126.COM2新旧政策的主要差异o一、适用范围o二、将预售收入和计税毛利率的概念o三、有条件允许了部分预提费用在税前扣除o四、对于计税成本的归集明确3一、开发业务与竣工时间o1、企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。o2、除土地开发之外，其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：o（1）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案o(2)开发产品已开始投入使用o(3)开发产品已取得了初始产权证明o与老31号文件相比，完工的三个条件基本相同，采用竣工、使用、产权孰早的原则。o再次重申：不得事先确定企业的所得税按核定征收方式进行征收、管理。4二、收入的税务处理收入的税务处理 o1、开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。o企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。o2、企业通过正式签订房地产销售合同或房地产预售合同所取得的收入，应确认为销售收入的实现o未正式签订“合同”所取得的收入5二、收入的税务处理收入的税务处理o按照销售方式不同，分别确认收入o一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据(权利)之日，确认收入的实现。o采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日确认收入的实现o继续执行原31号文的合同约定与实际收讫价款孰早原则 6二、收入的税务处理收入的税务处理o采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日确认收入的实现，余款在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。7二、收入的税务处理收入的税务处理o采取委托方式销售开发产品（无变化、且发生较少）o1、支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。o2、视同买断方式委托销售开发产品的，属于企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现；如果属于前两种情况中销售合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现8二、收入的税务处理收入的税务处理o3.基价(保底价)并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品的，属于由企业与购买方签订销售合同或协议，或企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，如果销售合同或协议中约定的价格高于基价，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现，企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；如果销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计算的价款于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。属于由受托方与购买方直接签订销售合同的，则应按基价加上按规定取得的分成额于收到受托方已销开发产品清单之日确认收入的实现。o4.、包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述1至3项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。9二、收入的税务处理收入的税务处理o视同销售：企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入(或利润)的实现。o开发企业将开发产品转作固定资产不再视同销售开发企业将开发产品转作固定资产不再视同销售o 国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问国家税务总局关于企业处置资产所得税处理问题的通知题的通知（国税函（国税函2008828号）明确规定，号）明确规定，自建转为自用或经营，由于资产所有权属在形式和自建转为自用或经营，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产处理，实质上均不发生改变，可作为内部处置资产处理，不视同销售确认收入。不视同销售确认收入。10二、收入的税务处理收入的税务处理o视同销售收入的确认o按本企业近期或本年度最近月份同类开发产品市场销售价格确定；o由主管税务机关参照当地同类开发产品市场公允价值确定；o按开发产品的成本利润率确定。开发产品的成本利润率不得低于15%,具体比例由主管税务机关确定。o上海规定专门规定为15%11二、收入的税务处理收入的税务处理o企业销售未完工开发产品取得的收入,应先按预计计税毛利率分季(或月)计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。o1、年度汇缴时，调整表第52行反映o2、季度预缴时，通过第四行反映12二、收入的税务处理收入的税务处理o销售未完工开发产品的计税毛利率，由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局进行确定 o开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15。位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%。位于其他地区的，不得低于5。三项各下调了5 o属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。增加了限价房和危改房两类 13二、收入的税务处理收入的税务处理o企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现。o租金收入，是指企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的收入。新税法实施条例：新税法实施条例：租金收入，按照合同约定的承租人租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期应付租金的日期确认收入的实现。确认收入的实现。14二、收入的税务处理收入的税务处理o售后回购：销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。o以旧换新：销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。o买一赠一等方式组合销售：应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入，不属于捐赠。15二、收入的税务处理收入的税务处理o拆迁还建o卖房赠珠宝16二、收入的税务处理收入的税务处理o商业折扣，企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入o现金折扣：债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除。应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。o销售折让：企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让o销售退回：企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货。o已经确认销售收入的应当在发生当期冲减当期销售商品收入。17二、收入的税务处理收入的税务处理o超过正常信用期的延期收款上o税法规定：以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现；o会计需要按实际利率法确认当期的一次性收入，并全额结转成本。18三、成本、费用扣除的税务处理成本、费用扣除的税务处理 o1、原则：企业在进行成本、费用的核算与扣除时，必须按规定区分期间费用和开发产品计税成本、已销开发产品计税成本与未销开发产品计税成本。o企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。19营业税金及附加、土地增值税如何扣除o虽然未明确按权责发生制还是按实际支付扣除。但按照所得税法第八条“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除”o房地产开发企业按照销售未完工开发产品取得收入而缴纳的税款，是按税法规定的纳税义务发生时间应该缴纳的税款，不属预缴税款性质，可以扣除。但由于会计核算中，由于未计入销售收入，所以这部分税金未计入营业税金及附加，只能通过当期利润总额的抵减项目在税前扣除。o 20操作实例o某开发商2003年开工A项目，04年已正常销售，实现销售收入1000万元，缴纳流转税金55万元，期间费用50万元，销售成本700万元；04年开工B项目当年不具备完工条件实现预售收入200万元，缴纳流转税金11万元。不考虑其它纳税调整，04年企业所得税计算如下：利润=1000-50-700-（55+11）=184万元应纳税所得额=184+20020%=224万元21操作实例05年B项目具备完工条件，同期另对外销售实现收入2000万元，缴纳流转税金110万元，销售成本1500万元，另将04年预售收入确认为当期收入，结转销售成本150万元，05年期间费用60万元。不考虑其它纳税调整，05年企业所得税计算如下：利润=（2000+200）-60-110-（1500+150）=380万元应纳税所得额=380-20020%=340万元22已销开发产品的计税成本o已销开发产品的计税成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确认。o可售面积单位工程成本=成本对象总成本成本对象总可售面积o已销开发产品的计税成本=已实现销售的可售面积可售面积单位工程成本23维修费用的扣除o企业对尚未出售的已完工开发产品和按照有关法律、法规或合同规定对已售开发产品(包括共用部位、共用设施设备)进行日常维护、保养、修理等实际发生的维修费用，准予在当期据实扣除。o企业将已计入销售收入的共用部位、共用设施设备维修基金按规定移交给有关部门、单位的，应于移交时扣除。24配套设施的扣除o企业在开发区内建造的会所、物业管理场所、电站、热力站、水厂、文体场馆、幼儿园等配套设施，o1、属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。o2、属于营利性的，或产权归企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。o3、企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，其中，由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额。25保证金的扣除o企业采取银行按揭方式销售开发产品的，凡约定企业为购买方的按揭贷款提供担保的，其销售开发产品时向银行提供的保证金(担保金)不得从销售收入中减除，也不得作为费用在当期税前扣除，但实际发生损失时可据实扣除。26佣金或手续费的扣除o企业委托境外机构销售开发产品的,其支付境外机构的销售费用(含佣金或手续费)不超过委托销售收入10%的部分,准予据实扣除。o企业委托境外机构销售开发产品的按照关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知（财税200929号）第一条第二款“其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人（不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等）所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。o境外机构帮助国内房地产企业销售国内房产的业务，属于向国内企业提供劳务，按照规定房地产开发企业支付境外销售费用时，应该代扣代缴5%的营业税、10%的企业所得税。27利息支出的扣除o1、企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。o2、企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用,使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。28财产损失的扣除o企业因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按有关规定在税前扣除。o企业开发产品(以成本对象为计量单位)整体报废或毁损，其净损失按有关规定审核确认后准予在税前扣除。o有关规定：由于目前新的财产损失扣除管理办法未出台，待明确29特殊肯定性规定特殊肯定性规定1、工资薪金支出、工资薪金支出o税法规定税法规定o企业发生的合理的工资薪金，企业发生的合理的工资薪金，准予扣除。条件：准予扣除。条件：o包括所有现金和非现金形式包括所有现金和非现金形式o是实际发生的是实际发生的o发放的对象是在本企业任职发放的对象是在本企业任职或受雇佣的员工或受雇佣的员工o限于合理的范围和额度限于合理的范围和额度o会计：职工薪酬是指为获得职工提供劳务而给予各种形式的报酬。其范围是：o职工工资、薪金津贴和补贴o工会经费和职工教育经费o职工福利费o社会基本保险o住房公积金o非货币性福利o辞退福利o其它与获得职工服务有关的支出30工资薪金的特殊形式一一股份支付工资薪金的特殊形式一一股份支付o会计规定：为取得职工服务而授予的权益性工具或以权益性工会计规定：为取得职工服务而授予的权益性工具或以权益性工具为基础确定的负债，如股份期权、股票等。分为具为基础确定的负债，如股份期权、股票等。分为o权益结算的股份支付：对职工或其他方最终要授予股份或认股权益结算的股份支付：对职工或其他方最终要授予股份或认股权等权等o现金结算的股份支付：对职工或其他方最终要支付现金现金结算的股份支付：对职工或其他方最终要支付现金o会计与税法规定比较：会计与税法规定比较：o（1）以权益结算的股份支付以权益结算的股份支付o 税法税法:不允许税前扣除不允许税前扣除o（2）以现金结算的股份支付）以现金结算的股份支付o 税法税法:行权时允许税前扣除行权时允许税前扣除312、保险支出o基本社保可以扣除o补充两项按规定标准扣除o特殊工种险可以扣除o企业财产险可以扣除o投资者和员工的其它商业保险不可扣除32o3、三项经费、三项经费o职工福利费支出，不超过工资薪金总额职工福利费支出，不超过工资薪金总额14的部分，准予扣除；的部分，准予扣除；o职工工会经费支出，不超过工资薪金总额职工工会经费支出，不超过工资薪金总额2的部分，准予扣除；的部分，准予扣除；o企业发生的职工教育经费支出，不超过工资企业发生的职工教育经费支出，不超过工资薪金总额薪金总额2.5的部分，准予扣除；的部分，准予扣除；超过部超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。分，准予在以后纳税年度结转扣除。主要是比例不变、基数变、主要是比例不变、基数变、从准备金性质变成据实有最高限的扣除原则从准备金性质变成据实有最高限的扣除原则334、业务招待费 o考虑到业务招待费是由商业招待和个人消费混合而成的，而且二者通常难以划分 o将业务招待费扣除比例规定为60%，同时规定扣除数额最高不得超过当年销售（营业）收入的5。o扣除的顺序：o将实际发生的业务招待费金额 60%o再与当年销售（营业）收入 5比较扣除 o注意：销售（营业）收入。会计与税法的差异，主要是销售未完工开发产品的收入。345、广告宣传费 o广告费具有一次性投入大、受益期长的特点，因而应该视同资本化支出，不能在发生当期一次性扣除。业务宣传费与广告费性质相似，也应一并进行限制，实施条例规定（除国务院财政、税务主管部门另有规定者外）按销售（营业）收入的15%扣除，并允许向以后纳税年度结转。o结转扣除与企业的台帐管理o由于扣除比例大都提高，与以前年度未扣除的广告费衔接问题35广告费和业务宣传费调整表本年度广告费和业务宣传费支出100其中：不允许扣除的广告费和业务宣传费支出20本年度符合条件的广告费和业务宣传费支出80销售（营业）收入1000税收规定的扣除率15%本年广告费和业务宣传费扣除限额150本年广告费和业务宣传费支出纳税调整额20本年结转以后年度扣除额0加：以前年度累计结转扣除额60、90减：本年扣除的以前年度结转额60、70累计结转以后年度扣除额0、2036 旗帜鲜明o企业销售未完工开发产品取得的收入，应作为广告费、业务宣传费、业务招待费等三项费用的计算基数。开发产品完工后，计算广告费、业务宣传费、业务招待费等三项费用的基数时，应扣除未完工开发产品收入结转为完工开发产品收入。37 旗帜鲜明o对2007年底前按国税发200631号规定摊销业务招待费的企业，其尚未摊销的部分可继续向后结转，但结转期限最长不得超过3个纳税年度。（实体法从旧）38o6、租金支出、租金支出o 按支付租金的按支付租金的实质实质分为分为o经营性租赁方式，按租赁期均匀扣除（与取经营性租赁方式，按租赁期均匀扣除（与取得租金收入可能不对应）得租金收入可能不对应）o融资性租赁方式，实质是分期付款赎买固定融资性租赁方式，实质是分期付款赎买固定资产，所以扣折旧但不能扣实际支付的租赁资产，所以扣折旧但不能扣实际支付的租赁费费397、劳动保护支出o劳动保护支出的三重性：首先是为雇员提供的；其次必须是确因工作需要；第三必须与职工健康、安全有关。o合理性，作为反避税的限制性规定，需要征纳双方定性判断。o实际发生：对应是不能预提、摊销等408、管理费的扣除、管理费的扣除o非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。并合理分摊的，准予扣除。418、管理费的扣除、管理费的扣除o母公司为其子公司提供各种服务而发生的费用，按照独立企业之间公平交易原则确定服务的价格，作为企业正常的劳务费用进行税务处理。未公平交易原则确定服务的价格税务机关有权予以调整。母公司向其多个子公司提供同类项服务，其收取的服务费可以采取分项签订合同或协议收取；也可以采取服务分摊协议的方式o母公司以管理费形式向子公司提取费用，子公司因此支付给母公司的管理费，不得在税前扣除。429、捐赠支出o公益救济性捐赠o计算基数从以前的“应纳税所得额”改为“企业的利润额”，方便了纳税人计算；o改变了以前按不同受赠对象、不同扣除比例的规定，将税前扣除比例统一为12%。o其它捐赠支出和赞助支出不得扣除43o10、准备金、准备金o税法原则上不允许扣除准备金，因此要正税法原则上不允许扣除准备金，因此要正确区分准备金和预提费用；确区分准备金和预提费用；o会计准则规定只有少当数资产不计提减值会计准则规定只有少当数资产不计提减值（货币性资产、交易性的金融资产和公允（货币性资产、交易性的金融资产和公允价值计价的投资性房地产）价值计价的投资性房地产）o税法取消了应收帐款的坏帐准备金；税法取消了应收帐款的坏帐准备金；o税法第税法第8条和条例第条和条例第55条对金融保险有允条对金融保险有允许提取准备的例外规定。许提取准备的例外规定。44资产的税务处理o（一）基本定义（一）基本定义o1、资产：是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有、资产：是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制、预期能够给企业带来经济利益的资源或者控制、预期能够给企业带来经济利益的资源o2、资产税务处理的主要内容、资产税务处理的主要内容o资产分类：固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、资产分类：固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货投资资产、存货o资产的计价、资产的计价、资产的扣除、资产的处置o3、重点掌握资产处理时的差异o历史成本的原则o计税基础（可税法规定可从应纳税所得额中扣除的金额）与账面价值o差异所导致的所得税核算45（二）固定资产o1、定义：税法与会计基本一致，但投资性房地产除外税法与会计基本一致，但投资性房地产除外o2、计价：o外购：购买固定资产超过正常条件下的延期支付。税法是总付款额；会计核算不包括未实现的融资费用o例如甲公司购买大型设备一套，协议约定采用分期收款方式，从例如甲公司购买大型设备一套，协议约定采用分期收款方式，从购买当年末分购买当年末分5 5年分期收取，每年年分期收取，每年20002000万，合计万，合计1 1亿。假定不考亿。假定不考虑增值税虑增值税，如在销售日支付货款，只须支付如在销售日支付货款，只须支付80008000万元。万元。会计核算：公允价值为会计核算：公允价值为80008000万元，折现率为万元，折现率为7.93%7.93%借：固定资产借：固定资产 80008000万元万元 未确认融资费用未确认融资费用 20002000万元万元 贷：贷：长期应付款长期应付款 1 1亿元亿元税法确定固定资产的原值为税法确定固定资产的原值为 1 1亿亿无无46（二）固定资产之计价o自行建造：税法以竣工结算，会计以预计可使用状态。o在建工程试运行期间的收入在会计上冲减工程成本；在税法中计入当期应纳税所得额。o某企业在建工程的建造成本6000，试运行期间取得收入为900，生产成本为600.o会计上固定资产价值为6000-（900-600）=5700o税法上当年调整应纳税所得额为900-600=300；固定资产价值为600047（二）固定资产之计价o融资租赁o税法与会计均按实质四原则判定，o资产的所有权o购买的选择权o租期占使用期大部分o付款额现值约等于公允价值o差异与分期付款销售方式类似48（二）固定资产之计价o盘盈的固定资产：按同类固定资产完全重置价值计价o通过非货币交换取得的固定资产:税法按公允价值计价；会计按是否具有商业实质分为按公允价值计价和按换出资产的帐面价值计价o通过债务重组、接受捐赠和投资等方式取得的固定资产：由于前者作为视同销售处理，接受方税法按公允价值计价。会计上基本相同，但有可能存在差异。49（二）固定资产之折旧o税法扣除的计提折旧范围：o房屋、建筑物以外未投入使用的固定资产；o以经营租赁方式租入的固定资产；o以融资租赁方式租出的固定资产；o已足额提取折旧仍继续使用的固定资产；o与经营活动无关的固定资产；o单独估价作为固定资产入账的土地；o其他不得计算折旧扣除的固定资产。o企业开发产品转为自用的,其实际使用时间累计未超过12个月又销售的，不得在税前扣除折旧费用。50（二）固定资产之折旧o税法规定的折旧方法为直线法；o残值合理确定，不得变更；o最低折旧年限：o房屋、建筑物，为20年；o飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年；o与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年；o飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年；o电子设备，为3年。o三者均可能与会计核算产生差异 51（三）长期待摊费用 o1、已足额提取折旧的固定资产的改建支出。o改建支出，是指改变房屋或者建筑物结构、延长使用年限等发生的支出o按照固定资产预计尚可使用年限分期摊销 o2、租入固定资产的改建支出，按照合同约定的剩余租赁期限分期摊销。o未提完折旧的，延长折旧年限。o注：会计上要求按固定资产条件进行分析，原则上无差异。52（三）长期待摊费用o3、固定资产的大修理支出，按照固定资产尚可使用年限分期摊销。税法要求“同时符合下列条件的”o修理支出达到取得固定资产时的计税基础50%以上；o修理后固定资产的使用年限延长2年以上。o 会计上，仍根据固定资产构成条件定性判断，可能出现差异o其他应当作为长期待摊费用的支出o目前尚无明确规定，开办费税法与会计是否存在差异待文件进一步明确。53（四）投资资产之长期股权投资o1、初始计量：o税法规定：通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本；通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。o会计核算：企业合并形成（包括同一控制下、非同一控制）o除企业合并以外的o支付现金、股权置换、投资者投入、非货币交换和债务重组o差异主要在非商业实质的非货币交换 54（四）投资资产之长期股权投资初始投资成本的调整：比较投资成本与投资时占被投资单位可辨认净资产公允价值的初始投资成本的调整：比较投资成本与投资时占被投资单位可辨认净资产公允价值的份额份额投资成本大：商誉，不调整投资成本，税收与会计确认金额相同投资成本大：商誉，不调整投资成本，税收与会计确认金额相同投资成本小：差额计入当期损益，计税基础不调整投资成本小：差额计入当期损益，计税基础不调整例：例：A公司以公司以2000万元取得万元取得B公司公司30的股权，取得投资时被投资单位可辨认的股权，取得投资时被投资单位可辨认净资产的公允价值为净资产的公允价值为7000万元。如万元。如A公司能够对公司能够对B公司施加重大影响，公司施加重大影响，借：长期股权投资借：长期股权投资 2000 借：长期股权投资借：长期股权投资 100 贷：银行存款贷：银行存款 2000 贷：营业外收入贷：营业外收入 100 CA TB长期股权投资长期股权投资 2100 2000如可辨认净资产的公允价值为可辨认净资产的公允价值为6000万元，税法与会计无差异万元，税法与会计无差异55（五）投资性房地产1 1、范围：指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持、范围：指为赚取租金或资本增值，或两者兼有而持有的房地产，包括：有的房地产，包括：已出租的建筑物；已出租的土地使用已出租的建筑物；已出租的土地使用权；持有并准备增值后转让的土地使用权。权；持有并准备增值后转让的土地使用权。2 2、会计计量：、会计计量：通常应当采用成本模式计量；符合特定条通常应当采用成本模式计量；符合特定条件的，允许采用公允价值计量件的，允许采用公允价值计量成本模式计量：差异同其它固定资产成本模式计量：差异同其它固定资产公允价值计量：会计公允价值计量：会计:反映市价变动反映市价变动 税收税收:按照固定资产或无形资产的处理原则按照固定资产或无形资产的处理原则56四、计税成本的核算计税成本的核算 o计税成本是指企业在开发、建造开发产品(包括固定资产，下同)过程中所发生的按照税收规定进行核算与计量的应归入某项成本对象的各项费用。o“计税成本”是与会计核算的“开发成本”是相对应的概念。开发成本是指房地产企业根据会计制度、会计准则归集和分配土地、房屋、配套设施、代建工程开发过程中所发生的各项成本费用。最大区别在于归集成本费用的依据不同，前者的依据是税收政策与规定，后者依据的是会计制度与会计准则。两者从金额上讲，一般说来后者大于前者。从所得税汇算清缴角度看，计税成本是唯一的，会计处理与税收政策不一致，应该作相应调整。57成本对象o成本对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目。o计税成本对象的确定原则：成本对象由企业在开工之前合理确定,并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。o1、可否销售原则。开发产品能够对外经营销售的，应作为独立的计税成本对象进行成本核算；不能对外经营销售的，可先作为过渡性成本对象进行归集，然后再将其相关成本摊入能够对外经营销售的成本对象。o2、分类归集原则。对同一开发地点、竣工时间相近、产品结构类型没有明显差异的群体开发的项目，可作为一个成本对象进行核算。o3、功能区分原则。开发项目某组成部分相对独立，且具有不同使用功能时，可以作为独立的成本对象进行核算。o4、定价差异原则。开发产品因其产品类型或功能不同等而导致其预期售价存在较大差异的，应分别作为成本对象进行核算。o5、成本差异原则。开发产品因建筑上存在明显差异可能导致其建造成本出现较大差异的，要分别作为成本对象进行核算。o6、权益区分原则。开发项目属于受托代建的或多方合作开发的，应结合上述原则分别划分成本对象进行核算。成本对象由企业在开工之前合理确定,并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。58成本对象由企业在开工之前合理确定,并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。o例如，企业计划在一块土地上同时开发10幢楼，20幢别墅。企业可以按上述原则，在开工前划分不同的成本对象。o1、以每幢楼或别墅作为不同的成本对象；o2、以10幢楼作为一个成本对象，以20幢别墅作为一个成本对象。o3、其它任意的组合方式。59开发产品计税成本支出的内容 o1、土地征用费及拆迁补偿费。指为取得土地开发使用权(或开发权)而发生的各项费用，主要包括土地买价或出让金、大市政配套费、契税、耕地占用税、土地使用费、土地闲置费、土地变更用途和超面积补交的地价及相关税费、拆迁补偿支出、安置及动迁支出、回迁房建造支出、农作物补偿费、危房补偿费等。o2、前期工程费。指项目开发前期发生的水文地质勘察、测绘、规划、设计、可行性研究、筹建、场地通平等前期费用。o3、建筑安装工程费。指开发项目开发过程中发生的各项建筑安装费用。主要包括开发项目建筑工程费和开发项目安装工程费等。o4、基础设施建设费。指开发项目在开发过程中所发生的各项基础设施支出，主要包括开发项目内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明等社区管网工程费和环境卫生、园林绿化等园林环境工程费。o5、公共配套设施费：指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。o6、开发间接费。指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。60企业计税成本核算的一般程序 o1、对当期实际发生的各项支出，按其性质、经济用途及发生的地点、时间区进行整理、归类，并将其区分为应计入成本对象的成本和应在当期税前扣除的期间费用。同时还应按规定对在有关预提费用和待摊费用进行计量与确认。o2、对应计入成本对象中的各项实际支出、预提费用、待摊费用等合理的划分为直接成本、间接成本和共同成本,并按规定将其合理的归集、分配至已完工成本对象、在建成本对象和未建成本对象。o3、对期前已完工成本对象应负担的成本费用按已销开发产品、未销开发产品和固定资产进行分配，其中应由已销开发产品负担的部分，在当期纳税申报时进行扣除，未销开发产品应负担的成本费用待其实际销售时再予扣除。o4、对本期已完工成本对象分类为开发产品和固定资产并对其计税成本进行结算。其中属于开发产品的，应按可售面积计算其单位工程成本，据此再计算已销开发产品计税成本和未销开发产品计税成本。对本期已销开发产品的计税成本，准予在当期扣除，未销开发产品计税成本待其实际销售时再予扣除。o5、对本期未完工和尚未建造的成本对象应当负担的成本费用，应按分别建立明细台帐，待开发产品完工后再予结算。61开发产品成本的归集与分配o 企业开发、建造的开发产品应按制造成本法进行计量与核算。o其中，应计入开发产品成本中的费用属于直接成本和能够分清成本对象的间接成本，直接计入成本对象，共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象，62共同成本和间接成本的分配办法o(一)占地面积法。指按已动工开发成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配。o1.一次性开发的，按某一成本对象占地面积占全部成本对象占地总面积的比例进行分配。o2.分期开发的，首先按本期全部成本对象占地面积占开发用地总面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象占地面积占期内全部成本对象占地总面积的比例进行分配。期内全部成本对象应负担的占地面积为期内开发用地占地面积减除应由各期成本对象共同负担的占地面积。63共同成本和间接成本的分配办法o(二)建筑面积法。指按已动工开发成本对象建筑面积占开发用地总建筑面积的比例进行分配。o1.一次性开发的，按某一成本对象建筑面积占全部成本对象建筑面积的比例进行分配。o2.分期开发的，首先按期内成本对象建筑面积占开发用地计划建筑面积的比例进行分配，然后再按某一成本对象建筑面积占期内成本对象总建筑面积的比例进行分配。o(三)直接成本法。指按期内某一成本对象的直接开发成本占期内全部成本对象直接开发成本的比例进行分配。o(四)预算造价法。指按期内某一成本对象预算造价占期内全部成本对象预算造价的比例进行分配。64特殊成本的约定分配方法o(一)土地成本，一般按占地面积法进行分配。如果确需结合其他方法进行分配的,应商税务机关同意。o土地开发同时连结房地产开发的,属于一次性取得土地分期开发房地产的情况,其土地开发成本经商税务机关同意后可先按土地整体预算成本进行分配,待土地整体开发完毕再行调整。o如果未商税务机关同意，预算成本不得扣除65特殊成本的约定分配方法o(二)单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施开发成本,应按建筑面积法进行分配。o(三)借款费用属于不同成本对象共同负担的，按直接成本法或按预算造价法进行分配。o(四)其他成本项目的分配法由企业自行确定。66以换取开发产品为目的取得土地使用权o1换取的开发产品如为该项土地开发、建造的，接受投资的企业在接受土地使用权时暂不确认其成本，待首次分出开发产品时，再按应分出(包括首次分出的和以后应分出的)的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价,土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。o2换取的开发产品如为其他土地开发、建造的，接受投资的企业在投资交易发生时，按应付出开发产品市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的成本。如涉及补价,土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。o确认的时间点不一o开发产品的市场公允价值的确定67操作实例oA企业将帐面价值2000万元的土地投入B房地产开发企业用于开发，在开发过程中B企业共投入2亿元，按照合同约定，项目开发结束后，A企业分得房产公允价值为1亿元，其它房产归B企业所有。oA企业，1、销售土地，收入为1亿元，成本2000万元，将所得计入分得房时的应纳税所得额征税；2、取得的房产按1亿元计价。oB 企业，1、按1亿元作为开发项目的土地成本，加上其它成本构成开发成本；2、分给A企业的房产按销售处理，销售价格为1亿元，同时结转对应的开发成本。68企业、单位以股权投资为目的取得土地使用权o将土地使用权投资企业的，接受投资的企业应在投资交易发生时，按该项土地使用权的市场公允价值和土地使用权转移过程中应支付的相关税费计算确认该项土地使用权的取得成本。如涉及补价,土地使用权的取得成本还应加上应支付的补价款或减除应收到的补价款。o该项土地使用权的市场公允价值如何确定69特殊预提(应付)费用计入开发成本 o1、出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10。o2、公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。o3、应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。o物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。o重大差异，弥补了原文件开发成本不准确。70停车场所的成本o企业单独建造