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企业会计准则与税法差异问题研究企业会计准则与税法差异问题研究 【摘要】 企业会计准则与税法是两个不同的概念，由于在目的、原则、规范的内容及发展速度等方面的要求不同，导致新企业会计准则与税法产生差异，具体表现在计提坏账准备等8项准备的处理、收入的确认等。本文对这些差异进行了具体分析说明，并对差异产生的影响进行了阐述，以及对差异的调整提出了相应的措施。 【关键词】 企业会计准则 税收 差异 我国关于会计与税收相关问题的研究始于1993年的会计改革和1994年的税制改革。随着改革深入，我国的税法和会计制度的关系也由原来的完全统一向分离转变，而且程度和范围越来越加剧。21世纪初在美国频繁爆发的重大财务丑闻，引发了世界范围内对美国税务会计模式的质疑。一时间，会计和税收相关问题在我国也成为会计理论工作者探讨和研究的重点。纵观国内学者对会计制度与税收法规问题的研究，其核心是会计准则与税法的差异问题。研究会计准则与税法差异，有利于提高财务信息质量，推动税务会计的发展和良性互动，对我国会计准则及税法的模型选择提供参考。 一、会计制度与税法的关系比较 在传统体制下，税法和会计制度都是以财务制度为依据的。会计制度根据财务制度规定的资产计价和收益确定标准规范账务处理方法和程序，而税法则根据财务制度确定税基。随着会计制度改革和会计准则体系的建立和完善，资产计价和收益确定职能将由会计准则来承担。需要进一步讨论的问题是，如何处理会计准则与税法的关系，是将税基完全建立在会计准则的基础上，还是另行制定一套扣税办法。或者将税法与会计准则统一起来。有两种观点，一种观点是，税收会计学是财务会计学的一个分支，它集中研究和处理企业与税收有关的会计业务。还有一种观点是，鉴于财务会计与税收的目标不同以及会计准则与税法的现实差异，分别时间性差异和永久性差异，并进行跨期所得税的分配，即所得税会计。关于第一种观点，笔者认为，从会计的角度看，企业的纳税业务，与企业其他各类经营活动并没有大的不同，交纳各种税收所导致的企业纳税义务形成的负债以及多交税收而应当退回税款所形成的资产，与企业对存货、固定资产、应收账款、应付账款等经济业务的核算原则是一样的，都要遵循有关会计准则的确认、计量、记录和报告标准。单独建立一门纳税会计学没有太多的必要。关于第二种观点，涉及到要不要保持财务会计与税法在资产计价和收益确定上的一致。就成本和效益方面考虑，会计准则与税法如果能够协调好乃至统一起来，既有助于简化企业会计核算，又便于税收征管。然而，会计准则与税法在立法宗旨、服务对象和约束因素诸方面都是有区别的。就当前实务来说，税法与会计准则在诸多项目的处理上已经出现了一些差异。但是，赞成会计准则与税法分离，并不意味着不顾成本与效益原则，盲目地追求两者的差异，甚至人为地夸大两者的差异，而应当尽量保持会计准则与税法的协调和一致，不夸大纳税扣除政策的作用。对于会计准则与税法在某些项目的确认标准上的差异的处理，笔者赞同我国现行会计制度有关所得税核算的规定，即企业可以选择采用应付税款法和纳税影响会计法。有学者建议，不但要跨期分配所得税，还要确认增值税时间性差异，并进行跨期分配，进而建立起税收会计学。笔者认为，借鉴所得税跨期分配原理进行流转税的跨期分配，不失为一种尝试，但需要注意以下两点：第一，任何一种会计方法的采用，都要符合中国现实和特定环境，符合成本与效益原则，不能为会计而会计，为研究而研究；第二，流转税跨期分配与所得税跨期分配一样，都是会计原理和会计原则的具体运用，属于某一类会计业务，指望因此形成一门税收会计学，无论是理论上，还是在实践上，都是不能成立的。 二、税法与会计准则差异形成的原因 1、目的不同 税法和会计准则都是由国家机关制定的，但两者的出发点和目的不同。税法是为了保证国家强制、无偿、固定地取得财政收入，依据公平税负、方便征管的要求，对会计准则的规定有所约束和控制；而会计准则是为了反映企业的财务状况、经营成果和现金流量，以满足会计信息使用者的需要。 2、二者的职能不同 税收是国家参与社会产品分配的一种重要手段，它的职能是筹集财政资金、调节经济、监督管理纳税人从事生产经营活动而产生的纳税义务。同时，税收监督是对纳税人生产经营活动的监督，并主要是通过会计记录进行的监督。而会计制度、会计准则是国家根据经济现状和国家惯例制定的，是企业从事生产经营活动进行记录和反映的依据，其职能是反映、监督。 3、规范的内容不同 税法与会计准则分别遵循不同的规则，规范着不同的对象。税法规范了国家税务机关征税行为和纳税人的纳税行为，解决的是社会财富如何在国家与纳税人之间进行分配，具有强制性和无偿性；而会计准则的目的在于规范企业的会计核算，真实、完整地提供会计信息，以满足有关各方面了解企业财务状况和经营成果的需要。因此，税法与会计准则不可能完全相同，必然存在差异。 4、发展速度不同 资本市场的快速发展及会计准则的建设进展迅速，促使新准则加快了与国际会计准则的接轨，具有“国际化”的特征。而税法的制定更多的是从国家宏观经济发展的需要出发，在保证国家经济发展目标实现的前提下进行的，相对会计准则而言，更具中国特色。 三、会计准则与税法差异的具体表现 1、税法原则与会计核算原则的不同 （1）权责发生制原则。会计准则和税法在权责发生制的应用上存在不一致的地方。在所得税会计上，税法要求纳税人应在费用发生时而不是实际支付时确认扣除，这与会计准则是一致的。但增值税会计处理却不完全适用权责发生制原则，其进项税金抵扣必须先对专用发票进行认证，认证通过后方可抵扣。因此企业每期缴纳的增值税，并不是企业真正增值部分的税金，即并非完全按照权责发生制原则进行处理。 （2）谨慎性原则。企业会计准则规定企业可以计提坏账准备、存货跌价准备等8项准备，但是根据国家税务总局关于执行企业会计制度需要明确的有关所得税问题的通知（国税发200345号）规定，企业根据财务会计制度等规定提取的任何形式的准备金（包括资产准备、风险准备或工资准备等）不得在企业所得税前扣除，必须在缴纳所得税时进行纳税调整。会计准则对谨慎性原则的解释是在面临不确定性因素时，既不高估资产或收益，也不低估负债或损失；税法对谨慎性原则的理解着重强调防止税收收入的流失，更多地从反避税的角度出发。 （3）重要性原则。会计准则的重要性原则指的是在选择会计方法和程序时，要考虑经济业务本身的性质和规模，根据特定的经济业务对经济决策影响的大小来选择合适的会计方法和程序；而税法不承认重要性原则，只要是应纳税收入或不得扣除项目，无论金额大小均需按规定计算所得。 （4）实质重于形式原则。会计准则规定企业应当按照交易或事项的经济实质进行会计核算，而不应当仅仅按照它们的法律形式作为会计核算的依据。 2、会计计量和税收法规会计计量的不同 会计计量主要包括两大部分：资产计价和收益确认。资产计价是反映企业主体财务状况的重要手段，而经过一段时期对资产的变动状况和结果加以量化就是收益确认。比如：如果资产的账面价值超过使用或销售而收回的价值，会计上该资产是按超过其可收回价值计量的。这时该项资产应视为已经减值，企业就应当确认资产减值损失。新准则根据稳健性要求，要求企业计提8项减值准备。说明准则在资产的计量属性上对传统的历史成本进行了修正；而税法则不允许除坏账准备外的7项减值准备在税前列支，也就是在应税所得额的确认上严格以历史成本为计量属性。 四、企业会计准则与税法差异产生的影响 1、增加企业负担，造成企业多缴税金 企业会计准则与税法在税务处理中的矛盾增加了企业的负担，导致企业多交税金，不利于新会计制度的推广。例如，会计准则规定开办费用应于开始生产经营的当月起一次摊入当期损益，但税法规定开办费在不短于5年内分期摊入。举个例子，某单位100万元的开办费一次计入了损益，但税法规定必须按5年摊销，每年应摊20万元，会计上当期多摊的80万元要作纳税调整，补交当期所得税8033%=26.4万元。按道理说，在以后的4年中每年可以调整所得额20万元，调减所得税2033%=6.6万元。但在实际工作中，税务部门根本不会再转回以前已交的税款，这样企业为了执行会计制度不得不多交所得税6.6万元。 2、增加工作难度，增加企业管理成本 不断细化和规范的企业会计准则和税收法规，使得二者的差异日益明显，给会计工作者增加了工作难度，也增加了企业会计和管理工作成本。同时，不法企业趁机利用会计准则和税法差异弄虚作假，也给税务工作带来很大的负面效应。会计核算不能适应市场经济条件的快速变化，为符合税法的要求而对某些核算内容规定得过细过死，以至于物价波动、无形资产及人力资源会计等问题得不到妥善的解决。长此以往，势必会成为影响市场经济发展的羁绊。 3、不符合效率原则，增加了会计核算和税务征收难度 税收效率包括经济效率和行政效率。经济效率就是要求政府课税要有利于资源的配置，减少纳税人除税收负担以外的额外负担。税法与会计准则的差异大，会计人员不仅要适应不断变化的新的会计法规，还要不断学习层出不穷的税收法规，稍有疏忽，则可能造成偷税，使企业负担超额税收。行政效率就是要求政府课税时尽量节省税务支出，但差异的存在使得税务人员难以把握会计制度的变化，而许多涉税事项又隐藏在会计事项之中，造成税收难以做到应收尽收。因此，企业会计准则与税法在税务处理中的差异，给国家征税带来了一定困难和麻烦，给企业的发展带来了一定的障碍，给税务部门和会计行业的工作人员增添了一定的工作难度。 五、协调会计准则与税法关系的措施 对于税法与会计制度的差异，既不能一味强求二者的一致，也不能使其完全分离。税法与会计制度适度分离，在不损害会计体系完整和税法原则准确的基础上对税法与会计制度的关系进行充分地协调，是现实的必然选择。 在对税收收入影响不大、对征管妨碍不大的情况下，税法可以适当地主动缩小与新会计准则在细节上的差异。国家税务总局关于执行（企业新会计准则）需要明确的有关所得税问题的通知中曾把税法的租赁的分类标准、坏账的计提范围与会计规定统一，这是一个很好的开始。特别对于会计处理已经比较规范的业务，税法需要一方面坚持自身原则，另一方面积极与新会计准则协调。 会计核算应当为税收监管提供所需要的信息以减少征税成本，会计准则可以考虑对此类信息规定强制披露的要求，这是对准则进一步完善的构想。这样，因差异导致的企业人为转移、调节利润的逃避纳税行为可以得到有效制止。 规模较大的企业可以在财务会计外增加税务会计的核算，即按照税法要求对经济业务进行会计处理，为税务部门和企业管理者提供有用信息，保证应纳税款的准确性。 在准则应用指南制定过程中，应当多倾听作为会计主体的纳税人的意见，对实务操作中遇到的问题加以重视。会计准则和税法虽然属于不同的范畴，但所追求的目标应当是一致的。笔者建议：有关部门在制定和实施企业会计准则的过程中，应当以实事求是的态度对现有的矛盾加以重视和分析，不要让无辜的企业承受矛盾带来的后果。立法机关要加强调查研究，充分听取各方面意见，在制定会计法律法规时让税务部门参与，在制定税务法律时让会计部门参与。只有这样才能保证会计准则和税法尽可能地合理匹配，更好地为我国市场经济服务。 【参考文献】 1 国务院：中华人民共和国企业所得税法实施条例S.2007. 2 财政部：企业会计准则基本准则S.2009. 3 罗勇、张一波：会计准则与所得税法的差异及纳税调整M.会计出版社，2008.-最新【精品】范文