5月1日增值税税率下降-跨期合同的发票开具策略详解.doc

从业二十年的老会计经验之谈，如果觉得有帮助请您打赏支持，谢谢!5月1日增值税税率下降，跨期合同的发票开具策略详解导读财税【2018】32号文件第一条和第二条的规定，纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用17%和11%税率的，税率分别调整为16%和10%。纳税人购进农产品，原适用11%扣除率的，扣除率调整为10%。也就是，自2018年5月1日之后，增值税税率只有16%、10%和6%三档，小规模纳税人和简易计税的建筑企业的增值税征收率为3%，房地产企业简易计税项目的增值税税率为5%。增值税税率的变化，跨期合同的发票如何开具才能避免税收风险呢？根据财税【2018】32号文件第一条和第二条的规定，纳税人发生增值税应税销售行为或者进口货物，原适用17%和11%税率的，税率分别调整为16%和10%。纳税人购进农产品，原适用11%扣除率的，扣除率调整为10%。也就是，自2018年5月1日之后，增值税税率只有16%、10%和6%三档，小规模纳税人和简易计税的建筑企业的增值税征收率为3%，房地产企业简易计税项目的增值税税率为5%。在这种增值税税率变化的情况下，跨期合同的发票如何开具？肖太寿博士分析如下：（一）增值税发票开具的时间：纳税义务人发生增值税纳税义务的时间在增值税税率从11%改为10%的执行临界期，纳税人可能会存在以下开具发票的时间点现象：对供应商而言，会争取2018年5月1日后开具16%的发票给拖欠货款的采购方；对于采购方而言，会争取提前到2018年5月1日前支付拖欠的货款从而获得17%的增值税抵扣发票；对于建筑企业而言，会争取在2018年5月1日后向发包方开具10%的增值税发票；对房地产企业而言，会争取2018年5月1日前支付拖欠的工程款从而获得11%的增值税抵扣发票。以上开具发票的时间点不一定是准确的，在2018年5月1日之前还是之后开发票，不是主观意志决定的，必须是税法上增值税纳税义务时间决定开票的时间，否则会有税务稽查风险。增值税发票开具指南第二章第一节第四条规定：纳税义务人应在增值税纳税义务时间发生时开具发票。基于此规定，纳税人开具发票的时间点有两种：一是纳税义务人在发生增值税纳税义务时间时，即使没有收到款项也必须对外开具增值税发票；二是纳税义务人在没有发生增值税纳税义务时间时，即使收到款项也不对外开具增值税发票。如果不依照增值税纳税义务时间点去开具发票一定存在税收风险。（二）增值税发票开具依据的原则：发票开具与合同相匹配通过实践调研发现，企业在开具或索取发票凭证时，必须遵循发票开具与合同相匹配的原则，如果发票开具不与合同相匹配，要么是开假票，要么是虚开发票，要么是开具不符合国家有关开票规定的发票。要保证发票入账进成本，抵扣税金，没有税收风险，必须根据交易合同开具发票。合同与发票开具相匹配有两层含义：一是发票记载标的物的金额、数量、单价、品种必须与合同中约定的金额、数量、单价、品种相一致；二是发票上的开票人和收票人必须与合同上的收款人和付款人或销售方和采购方或者劳务提供方和劳务接受方相一致。（三）不依照增值税纳税义务时间发生时开具与合同不相匹配的增值税发票的法律后果根据财税【2008】40号、财税【2008】88号，财税【2009】114号文件的规定，凡是未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除、抵扣增值税进项税、和申请出口退税。基于此税收政策规定，如果纳税义务人没有在增值税纳税义务时间发生时开具的增值税发票，而且开具的增值税发票与合同又不相匹配，则开具的增值税发票是未按规定开具或获得的合法有效凭据，不可以抵扣增值税进项税和企业所得税，甚至触犯刑法落入虚开普通发票或虚开增值税发票的罪名。比如2018年5月1日前就发生增值税纳税义务时间，应该对外开具发票，可是人为拖延到2018年5月1日后开具发票，是一种漏税行为。（四）增值税纳税义务时间的税收政策规定1、建筑企业的增值税纳税义务时间根据财税201636号附件1：营业税改征增值税试点实施办法第四十一条和财税201758号文件第一条的规定，施工企业增值税纳税义务时间具体规定如下：第一，纳税人提供应税服务并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产或者不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。第二，纳税人提供建筑服务采取预收款方式的，施工企业收取的预收款没有发生增值税的纳税义务时间，预收款的增值税纳税义务时间为建筑企业与发包方进行工程进度结算后，施工企业将预收账款科目结转到工程结算科目的时候。基于以上税收政策规定，施工企业与房地产企业或发包方进行工程进度结算，增值税纳税义务时间为工程结算书签订之日。具体分以下两种情况。（1）业主已经支付的部分工程款的增值税纳税义务时间为收到工程款的当天。（2）业主拖欠施工企业的部分工程款，增值税纳税义务时间分两种情况考虑：一是如果工程结算书中或建筑承包合同中没标明发包方拖欠的部分工程款未来收款的时间，则增值税纳税义务时间为工程结算书签订之日；二是如果工程结算书中标明发包方拖欠的部分工程款未来收款的时间，则增值税纳税义务时间为工程结算书或建筑承包合同标明的未来收款的时间。2、房地产企业收到预收账款的增值税纳税义务时间根据财税201636号附件1：营业税改征增值税试点实施办法第四十五条第（一）项的规定，房地产企业转让不动产或开发产品并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天为增值税的纳税义务时间。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为不动产权属变更的当天。因此，依据此税收政策规定，房地产企业销售的期房在未完工期间，还没有移交开发产品给购房者，还没有发生增值税纳税义务时间，真正的增值税纳税义务时间为房地产公司与购房者签订购买合同中约定的开发产品移交的时间，如果开发产品移交时间滞后于购房合同中约定的时间，以房地产公司办理开发产品移交或交钥匙的时间。3、工业和贸易企业的增值税纳税义务时间（1）增值税纳税义务时间的政策法律依据国家税务总局关于增值税纳税义务发生时间有关问题的公告（国家税务总局公告2011第40号）就增值税纳税义务发生时间有关问题公告如下：自2011年8月1日起，纳税人生产经营活动中采取直接收款方式销售货物，已将货物移送对方并暂估销售收入入账，但既未取得销售款或取得索取销售款凭据也未开具销售发票的，其增值税纳税义务发生时间为取得销售款或取得索取销售款凭据的当天（即货物已经发出且未收到货款，但没有开发票）；先开具发票的，为开具发票的当天。中华人民共和国增值税暂行条例（中华人民共和国国务院令第538号）第19条第1款规定：销售货物或者应税劳务，增值税纳税义务发生时间为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。该条款有两层含义，第一层含义是增值税纳税义务采取类似收付实现制原则，收讫销售款或者取得索取销售款项凭据是确定增值税纳税义务发生时间的关键。第二层含义是先开具发票的，应当即时纳税，这主要是由于增值税专用发票是扣税凭证，在现行以票抵税征管模式下，如果允许上游企业开具发票而不确认销项，下游企业却凭票进行抵扣，增值税链条就会断绝，从这个意义上，条例第19条特别规定，先开发票的必须要即时缴纳税款，保证了增值税链条的完整。中华人民共和国增值税暂行条例实施细则（财政部国家税务总局第50号令）第三十八条规定：条例第十九条第一款第（一）项规定的收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天，按销售结算方式的不同，具体为：第一，采取直接收款方式销售货物，不论货物是否发出，均为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天；第二，采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，为发出货物并办妥托收手续的当天；第三、采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；第四，采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天，但生产销售生产工期超过12个月的大型机械设备、船舶、飞机等货物，为收到预收款或者书面合同约定的收款日期的当天；第五，委托其他纳税人代销货物，为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。未收到代销清单及货款的，为发出代销货物满180天的当天；第六，销售应税劳务，为提供劳务同时收讫销售款或者取得索取销售款的凭据的当天；第七，纳税人发生本细则第四条第（三）项至第（八）项所列视同销售货物行为，为货物移送的当天。（2）不同销售结算方式的增值税纳税义务时间分析中华人民共和国增值税暂行条例实施细则（财政部国家税务总局第50号令）第38条和国家税务总局关于增值税纳税义务发生时间有关问题的公告（国家税务总局公告2011第40号）对三种不同销售结算方式的增值税纳税义务时间进行了确定。第一种方式：直接收款模式。采取直接收款方式销售货物，当货物发出且未开具发票的，为收到销售款或者取得索取销售款凭据的当天。第二种方式：赊销收款模式。采取赊销和分期收款方式销售货物，为书面合同约定的收款日期的当天，无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，为货物发出的当天；第三种方式：预收货款模式。采取预收货款方式销售货物，为货物发出的当天。由于三种收款模式的增值税纳税义务发生时间不同，而且实践当中，很难判断直接收款模式、赊销收款模式和预收货款模式下的增值税纳税义务时间。因此，判断直接收款模式、赊销收款模式和预收货款模式下的增值税纳税义务时间，最根本地还是取决于购销双方订立的合同。在合同中确定的付款结算方式，是判断直接收款模式、赊销收款模式和预收货款模式下的增值税纳税义务时间的首要依据。同时，要考虑实质重于形式的原则，如果合同约定内容与人们的一般常理相违背，就要根据其实际内容进行判断。可见区分不同收款方式最根本的方法是注重研究纳税主体之间签订的销售合同，并考虑实质重于形式进行判断。（3）工业和贸易企业增值税纳税义务时间的确定基于以上对增值税纳税义务发生时间的政策分析，可以总结以下六方面的增值税纳税义务时间的确定技巧。在合同中明确规定，采取直接收款方式销售货物的情况下，如果已将货物移送对方并暂估销售收入入账，但既未取得销售款或取得索取销售款凭据也未开具销售发票的，其增值税纳税义务发生时间为取得销售款或取得索取销售款凭据的当天；如果货物移送对方，并开具发票，但没有收取货款，则增值税纳税义务发生时间为发票开具的当天。如果货物移送对方，而且收取货款但没有开具发票的，则增值税纳税义务发生时间为取得销售款的当天。企业发生视同销售的情况下，增值税纳税义务发生时间为货物移送的当天。在合同中明确规定，采取赊销和分期收款方式销售货物的情况下，如果书面合同中有约定收款的时间，则增值税纳税义务发生时间为书面合同约定的收款日期的当天；如果无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，则增值税纳税义务发生时间为货物发出的当天；在合同中明确规定，采取预收货款方式销售货物的情况下，则增值税纳税义务发生时间为货物发出的当天。在合同中明确规定，采取托收承付和委托银行收款方式销售货物，则增值税纳税义务发生时间为为发出货物并办妥托收手续的当天；委托其他纳税人代销货物的情况下，增值税纳税义务发生时间为收到代销单位的代销清单或者收到全部或者部分货款的当天。如果未收到代销清单及货款的，则增值税纳税义务发生时间为发出代销货物满180天的当天。（五）5月1日后，跨期合同的发票开具策略根据以上税收政策分析，肖太寿博士温馨提示：2018年5月1日后，跨期合同的发票开具策略如下：1、建筑企业跨期合同的发票必须按照以下方法开具发票。第一，对于2018年5月1日前已经施工的未完工的在建项目（建筑合同未履行完毕），如果发包方与建筑企业一直未进行工程进度结算，则建筑企业开具发票的方法如下：一是发包方在2018年5月1日前支付给建筑企业部分工程进度款，建筑企业向发包方开具11%的增值税专用（普通）发票；二是发包方在2018年5月1日后支付给建筑企业部分工程进度款，建筑企业向发包方开具10%的增值税专用（普通）发票；第二，2018年5月1日前已经履行合同的一部分，另一部分合同是要到2018年5月1日之后履行的情况下，对于2018年5月1日之后履行的合同，建筑企业按照10%（一般计税项目）或3%（简易计税项目）向发包方开具发票；对于2018年5月1日前已经履行合同的一部分的工程结算款，如果发包方与施工企业签订的建筑合同中的工程款结算和支付条款中约定：剩下的部分工程款（实际上是发包方拖欠的部分工程款）于工程最后竣工验收后（竣工验收的时间在2018年5月1日之后）再支付，则建筑企业向发包方开具发票有以下两种方法：一是发包方在2018年5月1日之前提前支付拖欠的部分工程款，建筑企业向发包方开具11%的增值税发票；二是发包方在工程最后竣工验收后（竣工验收的时间在2018年5月1日之后）支付拖欠的部分工程款，建筑企业向发包方开具10%的增值税发票。第三，如果发包方或业主是依法不可以抵扣增值税进项税额的单位（例如政府部门作为业主），则2018年5月1日前已经完工且进行决算的工程项目，发包方在5月1日前支付的工程款，建筑企业向发包方开具11%的增值税普通发票；发包方在5月1日后支付的工程款，建筑企业向发包方开具10%的增值税普通发票。第四，对于2018年5月1日前已经施工的未完工的在建项目，如果发包方与建筑企业一直未进行工程进度结算，则建筑企业开具发票的方法如下：一是发包方在2018年5月1日前支付给建筑企业部分工程进度款，建筑企业向发包方开具11%的增值税专用（普通）发票；二是是发包方在2018年5月1日后支付给建筑企业部分工程进度款，建筑企业向发包方开具10%的增值税专用（普通）发票；2、房地产企业跨期合同的发票开具由于房地产企业销售的是期房，要等到2018年5月1日之后才与购房者进行移交开发产品，房地产企业应在移交开发产品时或移交钥匙时，向购房者开具10%的增值税专用发票（购房者是企业）或10%的增值税普通发票（购房者时自然人个人）。3、采购货物跨期合同的发票开具第一，在合同中明确规定，采取赊销和分期收款方式销售货物的情况下，如果采购合同中有约定收款的时间是2018年5月1日之后，则销售方在2018年5月1日之后收款日期的当天，向采购方开具16%的增值税发票；如果无书面合同的或者书面合同没有约定收款日期的，则销售方在货物发出的当天（如果是2018年5月1日之前）向采购方开具17%的增值税发票，或者在货物发出的当天（如果是2018年5月1日之后）向采购方开具16%的增值税发票.第二，在合同中明确规定，采取预收货款方式销售货物的情况下，则销售方的发票开具如下：一是如果货物发出时间在2018年5月1日之前的时间，则销售方向采购方开17%的增值税专用（普通）发票；二是如果货物发出时间在2018年5月1日之后的时间，则销售方向采购方开16%的增值税专用（普通）发票。第三，合同中明确规定，采取托收承付和委托银行收款方式销售货物的情况下，则则销售方的发票开具如下：一是如果货物并办妥托收手续的时间在2018年5月1日之前的时间，则销售方向采购方开17%的增值税专用（普通）发票；二是如果货物并办妥托收手续的时间在2018年5月1日之后的时间，则销售方向采购方开16%的增值税专用（普通）发票。（六）绝对不允许开具发票的几种情形1、2018年5月1日前签订的采购合同而且正在履行当中，采购方未分清增值税纳税义务时间而要求销售方在2018年5月1日之前一次性提前开具17%的增值税专用（普通）发票。2、2018年5月1日前签订且未履行的采购合同，采购方要求销售方在2018年5月1日之前一次性提前开具17%的增值税专用（普通）发票，是虚开的增值税专用（普通）发票。建议废止原合同，在2018年5月1日之后重新签订采购合同，适用16%税率开具增值税专用（普通）发票。3、房地产企业或发包方对于未完工正在履行的建筑合同，未分清增值税纳税义务时间而要求建筑企业提前一次性提前开具11%的增值税专用（普通）发票.4、房地产企业或发包方对于未完工正在履行的建筑合同，给建筑企业降低一个税点，按照10%与建筑企业进工程结算，或者与建筑企业签订补充协议，按照10%调整工程造价，在2018年5月1日之后，要求建筑企业向其开具10%的增值税专用（普通）发票。因为该做法建设工程价款结算暂行办法（财建2004369号）第六条第二款合同价款在合同中约定后，任何一方不得擅自改和中华人民共和国招标投标法实施条例第五十七条招标人和中标人应当依照招标投标法和本条例的规定签订书面合同，合同的标的、价款、质量、履行期限等主要条款应当与招标文件和中标人的投标文件的内容一致。招标人和中标人不得再行订立背离合同实质性内容的其他协议。的规定。5、在2018年5月1日前发生增值税纳税义务时间，已经按照未开具发票收入申报缴纳增值税，2018年5月1日之后才开具发票时，按照16%或10%对外开具的增值税专用（普通）发票。必须继续开具17%或11%的增值税专用（普通）发票。小编寄语：不要指望一张证书就能使你走向人生巅峰。考试只是检测知识掌握的一个手段，不是目的。千万不要再考试通过之后，放松学习。财务人员需要学习的有很多，人际沟通，实务经验，excel等等等等，都要学，都要积累。要正确看待考证，证考出来，可以在工作上助你一臂之力，但是绝对不是说有了证，就有了一切。有证书知识比别人多了一个选择。会计学的学习，必须力求总结和应用相关技巧，使之更加便于理解和掌握。学习时应充分利用知识的关联性，通过分析实质，找出核心要点。