会计实务：“先补亏、后捐赠、再加扣、投资抵免”顺序的计算.doc

“先补亏、后捐赠、再加扣、投资抵免”顺序的计算 某企业2005年会计利润2400万元，年末账面预提所税792万元，当年已预交所得税560万元，“应交税金-应交所得税”贷方余额232万元。当年研究开发费用发生额为48万元，上年发生该项费用32万元，该项费用符合税前扣除优惠条件，并得到税务机关确认。“营业外支出”有两笔支出，一笔为通过民政部门向某遭受自然灾害地区捐赠120万元；二是通过民政部门向某老年社会福利院捐赠32万元。该企业按照国家产业政策投资某技改项目，分两次于2004年购置所需国产设备800万元，于2005年购置国产设备640万元，均取得有效发票。该企业开业以来各年度经税务机关确认的应纳税所得额如下：2002年为一41.6万元；2003年为38.4万元；2004年为一80万元。 该企业当年同时适用“弥补亏损”、“公益救济性捐赠”、“技术开发费加扣”、“投资抵免”四项税收政策，因此，如何按先后顺序计算是关系企业正确享受国家税收优惠政策的一个重大实务问题。 一是企业发生亏损补亏、捐赠的正确计算顺序。企业所得税暂行条例第六条第四项规定，纳税人用于公益、救济性的捐赠，在年度应纳税所得额百分之三以内的部分，准予扣除。根据该规定，计算捐赠扣除时，一般应作为纳税调整的最后一个项目。而弥补亏损只是纳税调减的一个正常项目，因此，“年度纳税所得额的3”应当是弥补了以前年度亏损后的应纳税所得额。所以，补亏与捐赠的计算顺序应当是是“先补亏，后捐赠”，以免少扣除正当的捐赠项目。 二是加扣政策的限制决定了计算顺序在“捐赠”之后。企业技术开发费税前扣除管理办法(国税发199949号)第四条规定，纳税人发生的技术开发费比上年实际增长10(含10)以上的，经税务机关审核批准，允许再按技术开发费实际发生额的50，抵扣当年度的应纳税所得额。第六条规定，纳税人技术开发费比上年增长达到10以上，其实际发生额的50如大于企业当年度应纳税所得额的，可准予抵扣其不超过应纳税所得额的部分；超过部分，当年和以后年度均不再予以抵扣。亏损企业发生的技术开发费可以据实扣除，但不实行增长达到一定比例抵扣应纳税所得额的办法。由此可见，“加扣”只适用于盈利的企业，而这个“盈利”是指加扣作为应纳税所得额调整程序前的盈利。“加扣”政策的上述限制决定了其计算的顺序必须在“捐赠”之后。 三是投资抵免是最后确定应纳所得税的环节。技术改造国产设备投资抵免企业所得税暂行办法(财税1999290号)第二条规定，凡在我国境内投资于符合国家产业政策的技术改造项目的企业，其项目所需国产设备投资的40可从企业技术改造项目设备购置当年比前一年新增的企业所得税中抵免。第五条规定，企业每一年度投资抵免的企业所得税税额，不得超过该企业当年比设备购置前一年新增的企业所得税税额。如果当年新增的企业所得税税额不足抵免时，未予抵免的投资额，可用以后年度企业比设备购置前一年新增的企业所得税税额延续抵免，但抵免的期限最长不得超过五年。因此，计算投资抵免所得税的依据是“新增税款”，应当首先确定当年度考虑投资抵免因素之前的所得税额，然后根据新增税款来确定当年抵免额，所以投资抵免是对最终应纳企业所得税额的直接优惠。 依据上述相关政策的分析与介绍，该公司应纳税额计算过程为： (1)先补亏。2002的亏损41.6万元由2003年的38.4万元弥补，余下3.2万元可用2005年所得弥补，2005年的利润也用来弥补2004年的80万元亏损。弥补后，2005年度应纳税所得额=2400-3.2-80=2316.8(万元)。 (2)后捐赠。根据财政部、国家税务总局关于对老年服务机构有关税收政策问题的通知(财税200097号)的规定，对于纳税人通过非营利性的社会团体和政府部门向福利性、非营利性的老年服务机构的捐赠，在缴纳企业所得税前准予全额扣除，所以不作纳税调整。另一笔向灾区捐赠纳税调整计算如下： 允许扣除的捐赠额=(2316.8+120)3=73.104(万元) 应纳税所得额=2316.8+120-73.104=2363.696(万元) (3)再加扣。技术开发费增长幅度=(48-32)3210=5010 应纳税所得额=2363.696-4850=2339.696(万元) 应纳所得税额=2339.69633=772.10(万元) (4)最后是投资抵免。2004年度由于应纳税所得额小于0，所以2004年度购置的国产设备只能在2005至2008年期间抵免。 2004年购置国产设备的抵免额：新增税额=772.10-0(2003年应纳所得税额)=772.10(万元)，大于320万元(80040)，可以抵免320万元； 2005年购置国产设备的抵免额：新增税额=772.10-0(2004年应纳所得税额)=772.10(万元)，大于256万元(64040)，可以抵免256万元。 抵免后，2005年实际应纳所得税额=772.10-320-256=196.1(万元) (5)2006年1月调整账务的处理： 企业多提所得税额=792-196.1=595.9(万元)，应予冲回，会计分录为： 借：应交税金-应交所得税595.9 贷：以前年度损益调整595.9 借：以前年度损益调整595.9贷：利润分配-未分配利润595.9 调账后，“应交税金-应交所得税”同账户借方余额为：595.9-232=363.9(万元)，表示企业多预缴的所得税，根据企业所得税暂行条例实施细则第五十三条规定，纳税人在年终汇算清缴时，多预缴的所得税税额，在下一年度内抵缴。如果下一年度抵缴后仍有结余，或下一年度发生亏损，应及时办理退库。 小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最后加上勤奋，那样必然会赢来成功的曙光。天道酬勤嘛！