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第七章第七章会计政策、会计估计变更和差错更正会计政策、会计估计变更和差错更正 CAS281讲解大纲讲解大纲一、会计政策及其变更一、会计政策及其变更二、会计估计及其变更二、会计估计及其变更三、前期差错及其更正三、前期差错及其更正2第一节第一节 会计政策及其变更会计政策及其变更1.1 会计政策的定义会计政策的定义1.2 主要会计政策举例主要会计政策举例1.3 会计政策变更的条件会计政策变更的条件1.4 会计政策变更的会计处理会计政策变更的会计处理1.5 会计政策变更的信息披露会计政策变更的信息披露31.1会计政策的定义会计政策的定义会计政策是指企业在会计确认、计量和报会计政策是指企业在会计确认、计量和报告中所采用的告中所采用的原则原则、基础基础和和会计处理方法会计处理方法41.1会计政策的定义会计政策的定义会计政策选择的特点：会计政策选择的特点：会计政策的选择性：企业应在国家统一规定的会计会计政策的选择性：企业应在国家统一规定的会计政策范围内选择使用的会计政策政策范围内选择使用的会计政策会计政策的强制性：属于会计法规，具有强制性会计政策的强制性：属于会计法规，具有强制性会计政策的层次性：会计政策涉会计原则（一般原会计政策的层次性：会计政策涉会计原则（一般原则、特定原则）、会计基础（确认基础和计量基础）则、特定原则）、会计基础（确认基础和计量基础）和具体的会计处理方法和具体的会计处理方法51.1会计政策的定义会计政策的定义会计政策运用的特点：会计政策运用的特点：会计政策是企业进行会计核算的基础：会计政策是企业进行会计核算的基础：会计政策的应当保持前后各期的一致性会计政策的应当保持前后各期的一致性实务中某项交易或者事项如果没有相应具体会计准实务中某项交易或者事项如果没有相应具体会计准则或其应用指南加以规范的，应当根据则或其应用指南加以规范的，应当根据企业会计企业会计准则准则基本准则基本准则规定的原则、基础和方法进行规定的原则、基础和方法进行处理；待发布新的具体规定时，从其规定处理；待发布新的具体规定时，从其规定61.2主要会计政策举例主要会计政策举例存货存货 确定发出存货成本所采用的方法确定发出存货成本所采用的方法 可变现净值的确定方法可变现净值的确定方法 存货跌价准备的计提方法存货跌价准备的计提方法 71.2主要会计政策举例主要会计政策举例投资性房地产投资性房地产 投资性房地产的计量模式投资性房地产的计量模式 采用公允价值模式的，投资性房地产采用公允价值模式的，投资性房地产公允价值的确定依据和方法公允价值的确定依据和方法 81.2主要会计政策举例主要会计政策举例固定资产固定资产 固定资产的确认条件和计量基础固定资产的确认条件和计量基础 固定资产的折旧方法固定资产的折旧方法 生物资产生物资产各类生产性生物资产的折旧方法各类生产性生物资产的折旧方法 91.2主要会计政策举例主要会计政策举例无形资产无形资产 使用寿命有限的无形资产的使用寿命的估计情使用寿命有限的无形资产的使用寿命的估计情况况 使用寿命不确定的无形资产的使用寿命不确定使用寿命不确定的无形资产的使用寿命不确定的判断依据的判断依据 无形资产的摊销方法无形资产的摊销方法 企业判断无形项目支出满足资本化条件的依据企业判断无形项目支出满足资本化条件的依据 101.2主要会计政策举例主要会计政策举例资产减值资产减值 资产或资产组可收回金额的确定方法资产或资产组可收回金额的确定方法 可收回金额按照资产组的公允价值减去处置费用后可收回金额按照资产组的公允价值减去处置费用后的净额确定的，确定公允价值减去处置费用后的净的净额确定的，确定公允价值减去处置费用后的净额的方法、所采用的各关键假设及其依据额的方法、所采用的各关键假设及其依据 可收回金额按照资产组预计未来现金流量的现值确可收回金额按照资产组预计未来现金流量的现值确定的，预计未来现金流量的各关键假设及其依据定的，预计未来现金流量的各关键假设及其依据 分摊商誉到不同资产组采用的关键假设及其依据分摊商誉到不同资产组采用的关键假设及其依据 111.2主要会计政策举例主要会计政策举例股份支付股份支付：权益工具公允价值的确定方法权益工具公允价值的确定方法 收入收入：收入确认采用的会计政策：收入确认采用的会计政策建造合同建造合同：确定合同完工进度的方法：确定合同完工进度的方法所得税所得税：确认递延所得税资产的依据：确认递延所得税资产的依据外币折算外币折算：企业及其境外经营选定的记账本位：企业及其境外经营选定的记账本位币及选定的原因，记账本位币发生变更的理币及选定的原因，记账本位币发生变更的理由由 121.2主要会计政策举例主要会计政策举例企业合并企业合并 属于同一控制下企业合并的判断依据属于同一控制下企业合并的判断依据 非同一控制下企业合并成本的公允价非同一控制下企业合并成本的公允价值的确定方法值的确定方法 131.3会计政策变更的条件会计政策变更的条件会计政策变更的概念会计政策变更的概念 是指企业对是指企业对相同的交易或者事项相同的交易或者事项由原来采用的会计政由原来采用的会计政策改用另一种会计政策的行为。策改用另一种会计政策的行为。会计政策变更的条件会计政策变更的条件法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变法律、行政法规或者国家统一的会计制度等要求变更更会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息会计政策变更能够提供更可靠、更相关的会计信息 141.3会计政策变更的条件会计政策变更的条件不属于会计政策变更的情形不属于会计政策变更的情形本期发生的交易或者事项与以前相比具本期发生的交易或者事项与以前相比具有本质差别而采用新的会计政策有本质差别而采用新的会计政策 对初次发生的或不重要的交易或者事项对初次发生的或不重要的交易或者事项采用新的会计政策采用新的会计政策 151.4会计政策变更的会计处理会计政策变更的会计处理l基准处理方法基准处理方法-追溯调整法追溯调整法是指对某项交易或事项变更会计政策，视同是指对某项交易或事项变更会计政策，视同该项交易或事项初次发生时即采用变更后的该项交易或事项初次发生时即采用变更后的会计政策，并以此对财务报表相关项目进行会计政策，并以此对财务报表相关项目进行调整的方法。调整的方法。即，应当计算会计政策变更的即，应当计算会计政策变更的累积影响数累积影响数，并相应调整变更年度的期初留存收益以及会并相应调整变更年度的期初留存收益以及会计报表的相关项目。计报表的相关项目。161.4会计政策变更的会计处理会计政策变更的会计处理l 追溯调整法会计处理步骤追溯调整法会计处理步骤：第一步，计算确定第一步，计算确定会计政策变更的累积影响数；会计政策变更的累积影响数；第二步，编制相关项目的调整分录；第二步，编制相关项目的调整分录；累积影响数一定计入累积影响数一定计入“利润分配利润分配未分配利润未分配利润”第三步，调整会计报表相关项目：第三步，调整会计报表相关项目：调整变更当年资产负债表相关项目的调整变更当年资产负债表相关项目的“年初余额年初余额”或或（上期末余额）（上期末余额）包括包括“上期期初余额上期期初余额”、“上期期间发生额上期期间发生额”调整变更当年利润表的调整变更当年利润表的“上期金额上期金额”第四步，报表附注说明。第四步，报表附注说明。171.4会计政策变更的会计处理会计政策变更的会计处理l追溯调整的两个层次追溯调整的两个层次将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期将会计政策变更累积影响数调整列报前期最早期初的留存收益初的留存收益从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的从可追溯调整的最早期间期初开始应用变更后的会计政策会计政策 181.4会计政策变更的会计处理会计政策变更的会计处理l累积影响数的计算步骤：累积影响数的计算步骤：l会计政策变更的累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前会计政策变更的累积影响数，是指按照变更后的会计政策对以前各期追溯计算的各期追溯计算的列报前期最早期初留存收益列报前期最早期初留存收益应有金额与现有金额应有金额与现有金额的差。的差。l差额差额=按新政策计算的变更当年年初应有的留存收益按新政策计算的变更当年年初应有的留存收益-按原政策计算的变更当年年初现有的留存收益按原政策计算的变更当年年初现有的留存收益1、根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项、根据新的会计政策重新计算受影响的前期交易或事项2、计算两种会计政策下的差异、计算两种会计政策下的差异3、计算差异的所得税影响金额（计入、计算差异的所得税影响金额（计入“递延所得税资产递延所得税资产”或或“递延所递延所得税负债得税负债”）4、确定以前各期的税后差异、确定以前各期的税后差异5、计算会计政策变更的累积影响数、计算会计政策变更的累积影响数例题：教材例题：教材466页页19练习题练习题1：l甲股份有限公司系上市公司，该公司将甲股份有限公司系上市公司，该公司将2007年年12月建造完工的月建造完工的办公楼作为投资性房地产对外出租，该办公楼的原价为办公楼作为投资性房地产对外出租，该办公楼的原价为3000万元万元（同建造完工时公允价），至（同建造完工时公允价），至2009年年1月月1日，已提折旧日，已提折旧240万元，万元，已提减值准备已提减值准备100万元。万元。2009年年1月月1日，甲公司决定采用公允日，甲公司决定采用公允价值对出租的办公楼进行后续计量。该办公楼价值对出租的办公楼进行后续计量。该办公楼2008年年12月月31日日的公允价值为的公允价值为2800万元，万元，2008年年12月月31日该投资性房地产得公日该投资性房地产得公允价值无法合理确定。该公司按净利润的允价值无法合理确定。该公司按净利润的10%提取盈余公积，所提取盈余公积，所得税税率为得税税率为25%，采用资产负债表债务法核算。按税法规定该投，采用资产负债表债务法核算。按税法规定该投资性房地产作为固定资产处理，净残值为资性房地产作为固定资产处理，净残值为0，采用直线法按照，采用直线法按照20年计提折旧。年计提折旧。l要求：（要求：（1）计算政策变更的累积影响数）计算政策变更的累积影响数l （2）编制）编制2009年年1月月1日会计政策变更的会计分录日会计政策变更的会计分录l （3）确定资产负债表和利润表部分项目的调整数）确定资产负债表和利润表部分项目的调整数20政策变更累积影响数计算表政策变更累积影响数计算表政策变更前政策变更后所得税前差异税后差异累积影响数折旧减值折旧减值公允价值变动2008年年24010000-20014035105合计合计24010000-20014035105212009年年1月月1日会计政策变更的会计分录日会计政策变更的会计分录l借：投资性房地产借：投资性房地产成本成本 2800l 投资性房地产累计折旧投资性房地产累计折旧 240l 投资性房地产减值准备投资性房地产减值准备 100 l 贷：投资性房地产贷：投资性房地产 3000l 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 105l 递延所得税资产递延所得税资产 35l借：利润分配借：利润分配未分配利润未分配利润 10.5l 贷：盈余公积贷：盈余公积 10.522资产负债表和利润表部分项目的调整数资产负债表和利润表部分项目的调整数项目项目资产负债表年初数资产负债表年初数 利润表上期数利润表上期数投资性房地产投资性房地产+140递延所得税资产递延所得税资产-35盈余公积盈余公积+10.5未分配利润未分配利润+94.5营业成本营业成本-240资产减值损失资产减值损失-100公允价值变动损益公允价值变动损益+200利润总额利润总额+140所得税费用所得税费用+35净利润净利润+10523练习题练习题2：l甲上市公司甲上市公司2008年年1月月1日有关资产、负债的帐面日有关资产、负债的帐面价及计税基础如下表所示：价及计税基础如下表所示：项目项目帐面价值帐面价值计税基础计税基础交易性金融资产交易性金融资产14 400 00012 100 000固定资产固定资产36 000 00025 000 000无形资产无形资产2 800 0003 900 000预计负债预计负债600 0000甲公司甲公司2008年初所得税方法从应付税款法改为资产负债表债务法，年初所得税方法从应付税款法改为资产负债表债务法，假定适用的所得税税率为假定适用的所得税税率为33%，预期，预期2009年年1月月1日起，该公司所日起，该公司所得税税率变更为得税税率变更为25%，甲公司预计，甲公司预计2008年年1月月1日存在的暂时性差日存在的暂时性差异在异在2009年以后转回。按年以后转回。按10%提取盈余公积。编制会计政策变更提取盈余公积。编制会计政策变更的会计分录。的会计分录。24l应纳税暂时性差异应纳税暂时性差异=13 300 000（元）（元）l可抵扣暂时性差异可抵扣暂时性差异=1 700 000（元）（元）l递延所得税负债递延所得税负债=13300000 25%=3 325 000l递延所得税资产递延所得税资产=1700000 25%=425 000l分录：分录：l借：递延所得税资产借：递延所得税资产 425 000 l 盈余公积盈余公积 290 000l 利润分配利润分配未分配利润未分配利润 2 610 000l 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债 3 325 000251.4会计政策变更的会计处理会计政策变更的会计处理l可选处理方法可选处理方法未来适用法：未来适用法：是指将变更后的会计政策应是指将变更后的会计政策应用于变更日及以后发生的交易或者事项，用于变更日及以后发生的交易或者事项，或者在会计估计变更当期和未来期间确认或者在会计估计变更当期和未来期间确认会计估计变更影响数的方法会计估计变更影响数的方法 261.4会计政策变更的会计处理会计政策变更的会计处理l强制性变更强制性变更按照国家相关会计要求的处理方法执行按照国家相关会计要求的处理方法执行 l自愿性变更自愿性变更根据会计政策变更累积影响数的确定是否可行选根据会计政策变更累积影响数的确定是否可行选择：可行，追溯调整；不切实可行：未来适用择：可行，追溯调整；不切实可行：未来适用方法的选择：方法的选择：271.5 会计政策变更的信息披露会计政策变更的信息披露l会计政策变更的性质、内容和原因会计政策变更的性质、内容和原因 l当期和各个列报前期财务报表中受影响的当期和各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和调整金额项目名称和调整金额 l无法进行追溯调整的，说明该事实和原因无法进行追溯调整的，说明该事实和原因以及开始应用变更后的会计政策的时点、以及开始应用变更后的会计政策的时点、具体应用情况具体应用情况 28第二节、会计估计及其变更第二节、会计估计及其变更2.1、会计估计的定义、会计估计的定义2.2、主要会计估计举例、主要会计估计举例2.3、会计估计变更的条件、会计估计变更的条件2.4、会计估计变更的会计处理、会计估计变更的会计处理2.5、会计估计变更的信息披露、会计估计变更的信息披露292.1 会计估计的定义会计估计的定义l会计估计是指企业对其结果不确定的交易或事项以会计估计是指企业对其结果不确定的交易或事项以最近可利用的信息为基础所作的判断最近可利用的信息为基础所作的判断l会计估计的存在是由于经济活动内在的不确定性因会计估计的存在是由于经济活动内在的不确定性因素的影响素的影响l会计估计应当以最近可利用的信息或资料为基础会计估计应当以最近可利用的信息或资料为基础l进行会计估计并不会削弱会计确认和计量的可靠性进行会计估计并不会削弱会计确认和计量的可靠性定义：定义：特点：特点：302.2 主要会计估计举例主要会计估计举例l固定资产的使用寿命、预计净残值固定资产的使用寿命、预计净残值l无形资产的使用寿命和受益期无形资产的使用寿命和受益期l递延所得税资产的确认递延所得税资产的确认l或有事项的确认或有事项的确认l收入的确认收入的确认l资产可变现净值或可收回金额的确定资产可变现净值或可收回金额的确定312.3 会计估计变更及其条件会计估计变更及其条件l会计估计变更，是指由于资产和负债的当前会计估计变更，是指由于资产和负债的当前状况及预期经济利益和义务发生了变化，从状况及预期经济利益和义务发生了变化，从而对资产或负债的账面价值或者资产的定期而对资产或负债的账面价值或者资产的定期消耗金额进行调整消耗金额进行调整 l赖以进行估计的基础发生了变化赖以进行估计的基础发生了变化l取得了新的信息、积累了更多的经验取得了新的信息、积累了更多的经验定义：定义：条件：条件：322.4 会计估计变更的会计处理会计估计变更的会计处理未来适用法未来适用法变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认变更仅影响变更当期的，其影响数应当在变更当期予以确认既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当既影响变更当期又影响未来期间的，其影响数应当在变更当期和未来期间予以确认期和未来期间予以确认企业难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变企业难以对某项变更区分为会计政策变更或会计估计变更的，应当将其作为会计估计变更处理更的，应当将其作为会计估计变更处理 332.5 会计估计变更的信息披露会计估计变更的信息披露会计估计变更的内容和原因会计估计变更的内容和原因 会计估计变更对当期和未来期间的影响数会计估计变更对当期和未来期间的影响数 会计估计变更的影响数不能确定的，披露会计估计变更的影响数不能确定的，披露这一事实和原因这一事实和原因 34第三节、前期差错及其更正第三节、前期差错及其更正3.1、前期差错的定义、前期差错的定义3.2、前期差错的类型、前期差错的类型3.3、前期差错的会计处理、前期差错的会计处理3.4、前期差错的信息披露、前期差错的信息披露353.1前期差错的定义前期差错的定义 前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两前期差错，是指由于没有运用或错误运用下列两种信息，而对前期财务报表造成省略、漏报或错种信息，而对前期财务报表造成省略、漏报或错报报编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的编报前期财务报表时预期能够取得并加以考虑的可靠信息可靠信息 前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息前期财务报告批准报出时能够取得的可靠信息 363.2 前期差错的主要类型前期差错的主要类型l计算错误计算错误 l应用会计政策错误应用会计政策错误 l疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响疏忽或曲解事实以及舞弊产生的影响 l固定资产盘盈固定资产盘盈 373.3 前期差错的会计处理前期差错的会计处理追溯重述法：追溯重述法：l是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未是指在发现前期差错时，视同该项前期差错从未发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方发生过，从而对财务报表相关项目进行更正的方法法 重要的前期差错（确定前期差错累积影响数不切重要的前期差错（确定前期差错累积影响数不切实可行的除外）实可行的除外）不重要但故意造成的前期差错不重要但故意造成的前期差错38前期差错更正的会计处理前期差错更正的会计处理1.涉及损益的，通过涉及损益的，通过“以前年度损益调整以前年度损益调整”科目核算科目核算l费用增加、收入减少，利润减少，借记费用增加、收入减少，利润减少，借记“以前年度损益调整以前年度损益调整”l费用减少、收入增加，利润增加，贷记费用减少、收入增加，利润增加，贷记“以前年度损益调整以前年度损益调整”l最后将净利润的影响数转至最后将净利润的影响数转至”利润分配利润分配未分配利润未分配利润”，相应调整，相应调整盈余公积。盈余公积。2.所得税费用所得税费用l与税法规定一致与税法规定一致l调增所得税：借：以前年度损益调整调增所得税：借：以前年度损益调整l 贷：应交税费贷：应交税费-应交所得税应交所得税l调减所得税：借：应交税费调减所得税：借：应交税费-应交所得税应交所得税l 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整39前期差错更正的会计处理前期差错更正的会计处理l与税法规定不一致与税法规定不一致l调增所得税：借：以前年度损益调整调增所得税：借：以前年度损益调整l 贷：递延所得税负债贷：递延所得税负债l调减所得税：借：递延所得税资产调减所得税：借：递延所得税资产l 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整3.调整会计报表相关项目调整会计报表相关项目l资产负债表：调整发现当年报表相关项目的年初余额资产负债表：调整发现当年报表相关项目的年初余额l利润表：调整发现当年报表相关项目的利润表：调整发现当年报表相关项目的“上期金额上期金额”栏栏40练习题：练习题：l大华公司大华公司2008年末对华宇公司长期股权投年末对华宇公司长期股权投资余额为资余额为1100万元，未计提减值准备。万元，未计提减值准备。2009年年6月发现对华宇公司投资上年末已经月发现对华宇公司投资上年末已经严重减值，预计可收回金额严重减值，预计可收回金额660万元，大华万元，大华公司所得税税率公司所得税税率25%，采用资产负债表债，采用资产负债表债务法核算所得税，按净利润的务法核算所得税，按净利润的10%计提盈计提盈余公积。余公积。l要求：编制大华公司相关帐务处理并调整要求：编制大华公司相关帐务处理并调整报表相关项目报表相关项目41分录：分录：l借：以前年度损益调整借：以前年度损益调整 440l 贷：长期股权投资减值准备贷：长期股权投资减值准备 440l借：递延所得税资产借：递延所得税资产 110（44025%）l 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整 110l借：利润分配借：利润分配-未分配利润未分配利润 330l 贷：以前年度损益调整贷：以前年度损益调整 330l借：盈余公积借：盈余公积 33l 贷：利润分配贷：利润分配-未分配利润未分配利润 3342调整报表相关项目：调整报表相关项目：l2009年资产负债表的年初数：年资产负债表的年初数：l长期股权投资长期股权投资 -440l递延所得税资产递延所得税资产 +110l盈余公积盈余公积 -33l未分配利润未分配利润 -297l2009年利润表上期金额栏年利润表上期金额栏l资产减值损失资产减值损失 +440l利润总额利润总额 -440l所得税费用所得税费用 -110 l净利润净利润 -330 43练习题：练习题：l2007年年10月月15日，大湖公司与乙公司签订合同，向乙公司销售日，大湖公司与乙公司签订合同，向乙公司销售一批一批B产品。合同约定：该批产品。合同约定：该批B产品的销售价格为产品的销售价格为400万元（不万元（不含增值税），包括增值税在内的含增值税），包括增值税在内的B产品货款分两次等额收回；产品货款分两次等额收回；第一笔货款于签订合同当日收回，第二笔货款于交货时收取。第一笔货款于签订合同当日收回，第二笔货款于交货时收取。10月月15日，大湖公司收到第一笔货款日，大湖公司收到第一笔货款234万元，并存入银行；万元，并存入银行；大湖公司尚未开出增值税专用发票。该批大湖公司尚未开出增值税专用发票。该批B产品的成本估计为产品的成本估计为280万元。至万元。至12月月31日，大湖公司已经开始生产日，大湖公司已经开始生产B产品但尚未产品但尚未完工，也未收到第二笔货款。大湖公司帐务处理如下：完工，也未收到第二笔货款。大湖公司帐务处理如下：l借：银行存款借：银行存款 234l 贷：主营业务收入贷：主营业务收入 200l 应交税费应交税费应交增值税（销项税额）应交增值税（销项税额）34l借：主营业务成本借：主营业务成本 140l 贷：库存商品贷：库存商品 140l大湖公司为增值税一般纳税人，税率大湖公司为增值税一般纳税人，税率17%，所得税税率，所得税税率33%l问：该项处理是否正确？如果问：该项处理是否正确？如果2008年年2月月26日发现后如何处理日发现后如何处理？443.3 前期差错的会计处理前期差错的会计处理l未来适用法未来适用法 重要或故意造成但无法追溯的前期差错重要或故意造成但无法追溯的前期差错不重要且非故意造成的前期差错不重要且非故意造成的前期差错453.4 前期差错的信息披露前期差错的信息披露l前期差错的性质前期差错的性质 l各个列报前期财务报表中受影响的项目名各个列报前期财务报表中受影响的项目名称和更正金额称和更正金额 l无法进行追溯重述的，说明该事实和原因无法进行追溯重述的，说明该事实和原因以及对前期差错开始进行更正的时点、具以及对前期差错开始进行更正的时点、具体更正情况体更正情况 46此课件下载可自行编辑修改，供参考！感谢您的支持，我们努力做得更好！