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第二章　存　货
一、内容提要
　　本章阐述了存货在购入方式、委托加工方式、非货币性资产交换方式、债务重组方式、自行生产方式及盘盈方式下初始计量原则及会计处理方法，继而对存货的期末计价方法作了相应地案例解析，着力解析了可变现净值的计算方法及减值的账务处理。
二、关键考点
　　1. 存货入账价值的确定。特别关注外购方式、债务重组方式、非货币性资产交换方式、委托加工方式下入账成本的构成因素及指标计算； 
　　2. 存货可变现净值的计算及减值准备的计提； 
　　3. 存货盘盈、盘亏的科目归属。 
知识点　存货的概念及确认条件
　　（一）存货的概念
　　存货，是指企业在日常活动中持有以备出售（备供销售）的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料（备供消耗）等。
【备注】
　　常见存货有：
　　①原材料
　　②在产品
　　③半成品
④库存商品
　　⑤周转材料（包装物和低值易耗品）
（二）存货的确认条件
　　1.存货所包含的经济利益很可能流入企业；
　　2.存货的成本能够可靠计量。
　　知识点　存货的初始计量
　　（一）入账价值基础
　　历史成本或实际成本。
　　【知识点铺垫】增值税的原理解析

增值税的征税范围：
　　①几乎所有的商品；
　　消费税只针对 
　　特定商品征纳
　　②加工、修理修配劳务；
　　③运输业、电信业；
　　④转让商标权及版权。
　（二）不同取得渠道下存货的入账价值构成
　　1.购入方式
　　（1）非商业企业

【备注】
　　①仓储费（存货转运环节的仓储费应入存货成本，另外，生产过程中的仓储费列入“制造费用”）通常计入当期损益；
　　②关税＝买价×关税率；
　　③进口商品的进项税＝（买价＋关税）×增值税率17%；
　　④合理损耗计入存货采购成本，追加了合格存货的单位成本。
　（2）商业企业
　　商业企业进货费用的三种处理
　　①与非商业企业相同：进货费用计入存货的采购成本；
　　②先进行归集入“待摊进货费用”，期末根据所购商品的存销情况分别进行分摊，对于已售商品的进货费用，计入当期损益（主营业务成本），留存部分的进货费用计入存货成本；
　　③金额较小的，也可直接计入当期损益（销售费用）。
　　【关键考点】购入方式下入账成本的构成因素及计算，尤其是合理损耗、运费及仓储费的会计处理。
　2.委托加工方式
　　【委托加工的界定】
　　①原材料由委托方提供；
　　②受托方收取加工费及增值税（包括消费税）；
　　③加工后的物资归委托方所有；
　　④所加工的物资必须是非金银首饰（若加工的物资是金银首饰，则消费税由受托方缴纳）。
【理论总结】
入账成本＝委托加工的材料成本＋加工费＋运费＋装卸费
消费税是否计入委托加工材料成本，需分如下情况处理：
如果收回后直接出售的
如果收回后用于非应税消费品的再加工而后再出售的
如果收回后用于应税消费品的再加工而后再出售的
受托方代收代缴的消费税应计入成本
受托方代收代缴的消费税计入“应交税费——应交消费税”的借方，不列入委托加工物资的成本
组成计税价＝ 
【关键考点】
　　重点掌握消费税与加工物资成本的关系。
3.自行生产的存货
　　入账成本＝直接材料＋直接人工＋制造费用
　　【备注】非正常消耗的直接材料、直接人工和制造费用应计入当期损益（自然灾害类损失列支于“营业外支出”，管理不善所致的损失列支于“管理费用”），不得计入存货成本。
　　【关键考点】掌握非正常消耗下直接材料、直接人工和制造费用的归属方向。
　4.投资者投入方式
　　按投资各方的确认价值来入账，但合同或协议约定价值不公允的除外。
　5.债务重组方式取得的　　
　　取得存货的公允价值。
　　【关键考点】债务重组方式取得的非货币性资产均以公允价值入账。
　　6.非货币性资产交易方式换入的
　　详见《非货币性资产交换》章节。
　　【关键考点】非货币性资产交易方式的会计处理要重点把握。
7.盘盈的（收发计量差错造成）
　　按重置成本作为入账成本。
　　【关键考点】盘盈存货和固定资产均以重置成本入账。
8.通过提供劳务取得
　　直接人工＋其他直接费用＋间接费用
　知识点　存货的期末计量
　　（一）成本与可变现净值的确认
　　1.成本，即为账面余额；
　　2.可变现净值的确认
　　（1）库存商品（即完工待售品）的可变现净值确认
　　①可变现净值＝预计售价－预计销售费用－预计销售税金
　　②可变现净值中预计售价的确认
　　A.有合同约定的存货，以商品的合同价格为预计售价。
　　B.没有合同约定的存货，按一般销售价格为计量基础。
【推论】
　　A.对于用于生产而持有的材料，其终端产品如果未贬值，则该材料不认定贬值，应维持原账面价值不变。
　　B.如果终端产品发生贬值而且贬值是由于材料贬值造成的，则以可变现净值确认存货的期末计价。
　【关键考点】用于生产的材料如果其对应的终端产品同时存在合同约定与非合同约定部分的，一定要分开测算。
（二）存货减值的确认条件　
　　发现了以下情形之一，应当考虑计提存货跌价准备：
　　1.市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望；
　　2.企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格；
　　3.企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本；
　　4.因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌；
　　5.其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形。
　　存在下列情况之一的，应全额提取减值准备：
　　1.已霉烂变质的存货；
　　2.已过期且无转让价值的存货；
　　3.生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货；
　　4.其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货。　　
　　【关键考点】存货减值的迹象通常以多项选择题测试。
（三）科目设置及会计分录
　　1.需设置的科目：
　　“资产减值损失”、“存货跌价准备”
　　2.会计分录
　　（1）计提存货跌价准备时：
　　借：资产减值损失
　　　　贷：存货跌价准备
　　（2）反冲时：反之即可
　　【关键考点】存货减值可以恢复，但应以计提过的金额为上限，即“存货跌价准备”不可能出现借方余额。
　2.分类比较法。适用于数量较多、单价较低的存货
【结论】单项比较法下存货的跌价幅度要高于分类比较法。
　　【关键考点】如不作特别提示，均按单项比较法处理。另，单项比较法算的减值损失高于分类比较法。
　（五）存货跌价准备的结转方法　
　　1.单项比较法前提下，直接对应结转。
　2.分类比较法前提下，加权计算后结转。具体计算如下：
　　当期应结转的跌价准备＝（期初总的跌价准备额/期初总的存货账面余额）×当期转出存货的账面余额
　　3.结转跌价准备的会计处理
　　（1）如果是销售出去的，应随同存货一并结转，分录如下：
　　借：主营业务成本
　　　　存货跌价准备
　　　　贷：库存商品
（2）如果在债务重组和非货币性资产交易方式下结转存货，其对应的跌价准备应同时结转，但不冲减当期的资产减值损失，具体处理见债务重组和非货币性资产交换章节。
　　【关键考点】无论是单项比较法还是分类比较法，存货跌价准备均随存货的转移同步同比例结转。　
　　知识点　存货盘盈、盘亏的会计处理
盘盈
当时
处理时
借：原材料/库存商品等
　　贷：待处理财产损溢——待处理流动资产损益
借：待处理财产损溢
　　贷：管理费用
盘亏
当时
处理时
借：待处理财产损溢
　　贷：原材料/库存商品等
　　　　应交税费——应交增值税（进项税额转出） 
注：只有管理不善造成的存货盘亏才作进项税额转出。
借：管理费用（正常损耗）
　　其他应收款（保险赔款或责任人赔款）
　　营业外支出 ——非常损失
　　贷：待处理财产损溢
【关键考点】对现金、存货和固定资产的盘盈盘亏应进行对比分析掌握，侧重于盘盈盘亏的损益归属方向。
　关键考点小结
　　1.购入方式下存货入账成本构成因素

　　2.委托加工方式下存货入账成本构成因素

　　3.其他方式下存货入账成本的构成

　　4.可变现净值的计算

5.存货减值迹象的认定

　　6.存货跌价准备的结转

　　7.存货盘盈、盘亏的处理

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