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企业财务制度改革的理性分析与现实选择

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2020年5月29日
文档仅供参考
财政部企业司　贾谌　袁海尧　刘学诗　

赖永添　吴子云　王国航　刘红绢

企业财务规章制度是国家财政法规的有机组成之一,中国现行的企业财务制度体系是从1993年开始实行的,它以<企业财务通则>为统帅、以十大行业财务制度为主体构成(以下统称为”企业财务制度”)。10余年来,国家宏观经济体制和企业微观环境已经发生了重大变化,当前除了少数依然基本按照计划经济体制实施财政管理的军工等企业以外,对多数企业而言,它已成为”鸡肋”----弃之诚然可惜,留之基本无用。然而,根据中国国情,企业财务制度在现阶段尚不能彻底退出历史舞台,依然需要保留一个历史时期。因此,企业财务制度亟需与时俱进,进行全面改革,实现制度创新。

第一部分 企业财务制度改革的回顾与现状

一、企业财务制度改革的历史成就

1992年初,党的十四大召开和邓小平南巡讲话,使中国的改革开放和经济建设进入了快车道。十四届三中全会确定了建立社会主义市场经济体制的基本目标,随着经济体制改革的全面推进,企业财务制度改革的浪潮由此掀起。财政部经过全面改革企业财务管理模式、方法,建立新的企业财务制度体系,促进现代企业制度的建立,推动企业自我发展。回顾改革历史,其改革成就主要体现在以下几个方面:

(一)改变企业财务制度散乱状况,统一行业企业财务制度。<企业财务通则>经过国务院授权后由财政部颁发,是国内所有企业必须遵循的财务规章。以此为基础,财政部将国民经济进一步归类,统一制定了大致雷同的10个行业企业财务制度,并形成企业财务制度法规体系的主体内容。当时形成的行业财务制度,归并了原先按照不同所有制、不同组织形式、不同经营方式和不同行业分别制定的互不通用的企业财务制度,从而改变了企业财务制度散乱状况。

(二)改革资金管理模式,建立资本金制度。发展市场经济,建立现代企业制度,企业投资主体逐步多元化,企业财务管理必须明晰企业产权。为此,企业财务制度顺应经济体制改革的潮流,打破了计划经济时代形成的企业资金划分为流动资金、固定资金、专项资金三段管理,实行专款专用、各自平衡的模式,规定企业总资产对应的资金来源分为负债和所有者权益两部分,其中所有者权益包括资本金、资本公积金、盈余公积金、公益金等,而资本金分为国家资本金、法人资本金、外商资本金、个人资本金和集体资本金,由此建立了便于明晰产权的资本金制度。

(三)改革固定资产管理制度,促进企业技术进步。一是大范围调整固定资产标准,将企业固定资产的标准调整为:使用年限在一年以上的房屋、建筑物、机器、设备以及虽不属于生产经营主要设备,但单位价值在 元以上,且使用年限超过二年的物品;二是大幅度加快固定资产折旧速度,包括将固定资产使用年限平均缩短20%多,而且制定固定资产折旧年限的弹性区间,由企业自行选定具体的折旧年限,同时规定在国民经济中具有重要地位、技术进步快的某些行业企业固定资产能够实行加速折旧政策;三是对企业下放固定资产处理权,企业能够依法对固定资产进行转让、出租、变卖、抵押、对外投资,也能够根据经营需要购建、改良固定资产;四是根据资本保全原则改革固定资产核算办法,包括固定资产折旧、损失不再冲减固定基金(即资本金),转让、经营等收益不再增加固定基金,固定资产折旧后不实行折旧基金制度,取消提取大修理基金的办法,修理费用作为期间费用处理等。据财政部汇总的全国国有企业年度财务决算反映,1994年全国国有企业固定资产原值3.30万亿元,平均折旧率7.0%,比折旧制度改革前的1992年提高1.5个百分点,增加折旧495.09亿元,同时企业固定资产规模大幅度增加,增幅超过30%,比折旧制度改革的前两年增加了一倍多。固定资产管理制度的改革,有力地支持了企业技术改造。

(四)实行制造成本法,改革成本费用管理制度。一是改革传统采用的完全成本法,规定企业产品成本计算到制造成本为止,将与企业产品生产不直接或者关系不密切的费用作为期间费用处理;二是适应市场竞争需要,建立坏账准备金制度,允许所有企业提取一定比例的坏账准备金、商品流通企业同时提取商品削价准备金;三是整顿财务秩序,规定企业业务招待费统一实行在分档控制的标准内据实列支的办法;四是取消按销售收入提取技术开发费的做法,规定企业技术开发、新产品试制等所有收益性支出,全部作为期间费用处理;五是调整费用开支范围,将养老、待业等社会保险费用从营业外支出改列管理费用,对企业长期借款应付利息的处理也进行了调整等等。据财政部汇总的全国国有企业年度财务决算反映,1994年全国国有工业企业制造费用在产品成本中的比重为17.34%,比财务制度改革前的1992年下降2.76个百分点,大量费用直接转为期间费用,不再按照产品摊销,工业企业14个行业除石油、冶金、烟草以外,销售利润率全部下降,有效地在制度上克服了虚增企业利润的弊端。

(五)改革财务报告制度,建立新的企业财务评价指标。企业财务制度对企业财务决算制度进行了彻底改革,采用国际通用的企业会计报表格式,并规定企业应当编写财务状况说明书,同时建立了财务评价指标体系,从企业偿债能力、资产营运能力和企业盈利能力三个方面总结和评价企业的财务状况和经营成果,实现国民经济各行业之间财务信息的可比性,并便于满足企业开展国内、国际市场融资和商业经营的信息需要。

二、企业财务制度改革的历史经验

企业财务制度实行以上改革,不但具有划时代的现实意义,而且积累了丰富的可供借鉴的历史经验。

经验之一:企业财务制度改革离不开经济体制改革的推进。1978年以来,中国以国有企业改革为中心的城市经济体制改革逐步深入,从扩大企业经营自主权到企业承包经营责任制,从企业承包经营责任制到企业转换经营机制,从企业转换经营机制到建立现代企业制度,实现了经济体制改革的三大跨越。为适应经济体制改革的需要,财政部先后出台了企业基金、利润留成、利改税以及企业自主经营、股份制改造等一系列财务制度,在此基础上,从1993年开始,相继制定并实施了<企业财务通则>、分行业财务制度和企业内部财务制度指导性意见,初步形成了中国的企业财务制度框架体系。实践证明,企业财务制度改革与国家的经济体制改革密不可分,紧密相联,企业财务制度体系的建立是国家经济体制改革推进的结果。

经验之二:企业财务制度改革必须与财政、金融、税收、劳动等改革相配套。经济体制改革的核心是调整国家与企业的利益关系,而利益关系的调整必须经过企业财务制度改革才能实现,触一发而动全身。如国家与企业利润的分配,税收政策的调整,劳动关系的改变,价格杠杆的运用等改革无不体现在财务制度的改革上。因此,企业财务制度必须与一系列紧密相连的改革相配套,相辅相成,互为依存。

经验之三:企业财务制度改革,应当循序渐进,不能急于求成。20多年来的改革实践证明,中国经济发展的历史,就是企业的改革史,每一关键时期的重大改革,必将带来利益的调整,而利益的调整又间接影响改革的进程,企业财务制度作为利益调整的基本手段,无不发挥其特有的作用。企业财务制度改革伴随着国家经济体制改革的脚步,踏实地跨过由计划经济走向市场经济的每一个台阶。

三、企业财务制度面临的问题

企业财务制度是在建立社会主义市场经济体制初期制定的,在统一国内企业财务政策、建立资本金制度、建立企业财务评价指标体系等许多方面打破了计划经济管理的框框,可是依然受到”财务决定税收,财务决定会计”的观念局限,其主要内容依然是直接对企业交易、会计要素进行确认、计量。现在看起来,从形式到内容都已经落后于改革的步伐,面临许多问题,突出表现在以下几个方面:

(一)国家税收制度逐步健全,财务制度的纳税扣除职能被取代。企业财务制度是从1993年7月1日执行的,财政部门同时行使企业所得税管理职权与企业财务管理职权。可是从1994年1月1日起全国实行税制改革,企业所得税管理职权划归税务机关,<企业所得税暂行条例>统一了内资企业税制,虽然企业收入、成本、费用、损失的确认、计量基本按照财务制度执行,但规定了企业个别纳税调整事项。 5月16日国家税务总局发布<企业所得税税前扣除办法>,对企业纳税扣除事项全面作出规定,从而彻底取代了企业财务制度的税收职能。对于企业财务制度尚未涉及的企业住房制度改革、资产重组、企业改制、职工保险制度改革等领域,在财政部逐步完善财务规定的同时,相关税收制度随后也逐个补充,使企业纳税调整事项越来越多。

(二)会计职能逐步回归,吸纳了企业财务制度关于企业交易、会计要素的确认、计量的内容。1993年实行的”两则两制”是并行的,随着企业会计准则逐个发布,特别是 统一制定<企业会计制度>,企业财务制度规定的确认、计量内容全部纳入了会计准则和会计制度之中。按照财政部的规定,<企业会计制度>最终将在 之前全面推行。对于执行<企业会计制度>的企业,除了一些诸如职工福利分配货币化改革、产权制度改革等相关财务政策以外,现行的企业财务制度确实能够退出历史舞台了。

(三)国家经济体制改革深化,企业产权制度对健全出资人财务职能提出新的要求。 ,根据党的十六大决定,国务院颁发了<企业国有资产监督管理暂行条例>,并设立了同时”管人、管事、管资产”的国有资产监督管理机构,政府分离了出资人与社会管理者之间的不同职能。企业财务制度是在”政资不分”的计划经济体制下形成的,没有区分出资人财务与经营者财务不同的功能与责任,在全国总产值大半部分由国有企业创造的情况下,财政兼有国有出资人财务职能而淡化出资人财务。如今,国有企业和国有独资公司创造的产值仅占四分之一左右,财政管理的幅度往往仅限于国有企业,大多数企业基于产权理论由出资人或者经营者自行管理,企业财务制度未能给予提供规范依据。

(四)加入WTO以后,企业财务制度不能适应财政管理企业的内容、方式进行调整的形势。WTO规则不但对中国财政管理企业的行政方式产生深远的影响,而且要求财政补贴、财政资助等多项扶持企业政策的实施,应当符合非歧视原则和公平贸易原则,对内外资企业实行”国民待遇”,履行<补贴与反补贴措施协定>。也就是说,财政应当摆脱传统的国有企业的财务管理角色限制,向为全社会企业提供财政服务的政府公共职能部门转型。而企业财务制度一方面没有将财政扶持等政策纳入财务规范,而且没有对享有国有资本、行政资源或者其它国有经济资源等优势的企业进行财政调节,既存在企业(被管理者)与财政(管理者)之间权利与义务不对称倾向,又不能有效实行公平原则;另一方面虽然规定适用于中国境内的所有企业,但在实际上,主要针对国有企业实施,且由财政部门采取直接管理方式具体管理企业微观事务。显然,企业财务制度无论内容、方式、规范对象方面,都不能适应中国加入WTO之后,财政管理企业角色转变的形势。

四、改革企业财务制度的主要观点

由于面临以上种种问题,应当如何看待企业财务制度,众说纷纭,莫衷一是。归纳起来,当前主要有以下几种观点:

一是”取代论”。财务制度是财务政策的具体表现形式,企业财务制度是对企业各项财务活动的规范和约束。<企业财务通则>和分行业财务制度产生在九十年代初,带有相当浓的计划经济色彩,随着改革的深入,不少内容已被会计制度、税收制度等所取代,这是客观的现实。但企业财务管理所固有的融资、投资、营运、收益和分配、风险管理、财务评价等内容等仍需要财务制度规范,这是其它制度所无法取代的。

二是”市场论”。这种观点认为,企业是市场的主体,企业的财务活动完全由市场来决定,不需要统一财务制度来规范。由于中国与其它市场经济国家相比,走过市场经济的路程较短,市场化的规则还没有完全建立。中国的企业大部分还是国有或国有控股企业占主导地位,与非国有企业相比,无论是在观念、方法上还是在体制上都有很大差别。因此,完全按照平等的市场主体对待,取消对企业财务活动规范和约束,显然不利企业的健康发展。

三是”接轨论”。国际会计理论的成功经验,对中国的会计制度改革发挥了很大的借鉴作用,无论是理论探索还是会计制度体系的建立都超前于财务制度,正逐步与国际接轨。一部分学者据此认为,企业财务制度也应与国际接轨,没有必要建立统一的企业财务制度。诚然,世界上大多数市场经济国家都没有统一的企业财务制度,但中国的企业财务制度在没有国外成熟经验可供借鉴的情况下,若照搬国外的经验,盲目与国际接轨,舍弃统一的企业财务制度,显然不符合中国的现实。

四是”自身论”。这种观点认为,在市场经济条件下,企业应当按照自主经营、自负盈亏、自我约束、自我发展的原则管理内部事务,制定内部财务制度是企业自己的事,但对当前仍占有相当大国有资本的企业来说,企业的经济利益大部分体现在国家利益上。因此,制定企业财务制度离不开国家宏观政策的指导。

第二部分 企业财务制度改革的理性分析

现行企业财务制度按制定主体不同,实际上由宏观财务制度和微观财务制度两个层次构成。宏观财务制度是由国家制定的协调政府与企业之间、企业与企业之间、企业各利益相关者之间财务关系的原则和规范,以法规、部门规章、规范性文件的形式确立;微观财务制度是由企业根据宏观财务制度制定的组织企业财务活动和协调企业内部以及企业与外部利益相关者之间财务关系的原则和规范,一般以公司章程以及企业其它内部规定的形式确立。从宏观财务制度看,现行企业财务制度实际上与现实的制度需求存在着很大的差距,分析企业财务制度的短缺性,能够为新型企业财务制度的定位和框架设计更好地提供思路。

一、 企业财务制度短缺的理论分析

改革开放以来,中国原有的经济管理体制逐步进行改革,如何建立现代企业制度也日益成为重要的企业改革话题,而企业财务制度是建立现代企业制度的一个重要组成部分,这对政府(财政)面向企业的财务管理制度和企业的内部财务制度都提出了新的要求。为了适应这些制度需求,1992年财政部制定了<企业财务通则>以及十个行业财务制度。随着经济体制改革的不断深入,一方面,政府、企业、职工、社会其它利益相关者之间的财务关系迫切要求经过具有权威性的法律法规来明晰,建立一套为各方认可的”游戏规则”;另一方面,随着<企业财务通则>确定的财务制度的企业所得税管理和会计核算职能逐渐被税收制度和会计制度所替代,企业财务制度的职能呈现”空心化”的趋势。1993年之后,财政部虽然就企业改革改制、职工福利和其它专业财务事项制定了相关的管理制度,但大多扮演”救火队”的角色,往往缺乏统一规划和系统性,不能满足激增的制度需求。

企业财务制度的供需不平衡造成了当前企业财务制度的短缺现象,具体表现于以下两个方面:

(一)现行财务制度的有效供给不足。经济法律法规对参加经济活动各方的权责和需要规范的经济行为作了明确规定,也肯定了要经过财务制度进一步规范和管理(详见表一),但现行企业财务制度因为规定的内容不完善或者内容陈旧,使其指导性、实用性和权威性大打折扣,不能满足法律法规的要求。这是财务制度供需矛盾最集中的表现。

表一:经济法律法规对企业财务制度的需求

法律法规名称
有关企业财务行为

的规定
要求进一步制定

财务制度的条款

<公司法>(1993年颁布,1999年修正)
利润分配、股东权益管理、破产清算清偿
174条(公司应当依照法律、行政法规和国务院财政主管部门的规定建立本公司的财务、会计制度)

<合伙企业法>(1997年颁布)
利润分配,清算清偿
36条(依照法律、行政法规的规定建立企业财务、会计制度)

<全民所有制工业企业法>(1988年颁布)
企业在财务上的权利和义务
37条(企业必须遵守国家关于财务、劳动工资和物价管理等方面的规定,接受财政、审计、劳动工资和物价等机关的监督)

<全民所有制工业企业转换经营机制条例>(1992年颁布)
投资决策权,留用资金支配权,资产处理权,联营、兼并权,分配约束机制
43条(政府应建立和完善适应商品经济发展的企业财务制度和收益分配制度)

<中华人民共和国外资企业法实施细则>(1992年颁布, 修正)
利润分配
59条(外资企业应当依照中国法律、法规和财政机关的规定,建立财务会计制度)

<中外合资经营企业实施条例>(1983年颁布,1987和 修正)
利润分配、解散与清算
80条(合营企业的财务与会计制度,应根据中国有关法律和财务会计制度的规定,结合合营企业的情况加以制定)

<中外合作经营企业法实施细则>(1995年颁布, 修正)
利润分配、回收投资
56条(本实施细则未规定的事项,包括合作企业的财务、会计、审计、外汇、税务、劳动管理、工会等,适用有关法律、行政法规的规定)

<乡镇企业法>(1996年颁布)
利润分配
30条(乡镇企业应当按照国家有关规定,建立财务会计制度,加强财务管理)

从上表可看出:现行经济法律法规主要是针对不同组织形式和所有制的企业颁布的,但由于现行企业财务制度是针对不同行业和不同财务事项统一制定的,而且在实际执行中大多侧重于对国有企业的财务管理,因此两者之间的对应关系较弱;现行经济法律法规主要对利润分配、破产清算等少数财务行为作了原则性规定,对这些财务行为的具体规定以及法律法规没有涉及的其它财务行为的规范都需要经过制定企业财务制度来实现。

(二)现行财务制度职能存在”缺位”现象。企业经营业务不断拓展、管理手段不断更新,随之发生的全面预算管理的推行、创新性的销售手段、金融衍生工具的使用、企业的重组和并购等等经济行为,使企业财务管理的内容、面临的环境发生了巨大的变化。由于企业经济行为的复杂化,要求确立系统的财务制度作为财务管理的依据,否则将导致经济秩序的混乱。但经济法律法规、现行财务制度大多只原则性地要求企业结合自己的实际情况,参照已有财务制度制订内部财务管理办法。这样规定导致的结果是:由于已有财务制度没有对新拓展的业务及创新性的管理手段做出规定,企业苦于没有可供参照的规定,或者即使有,也因为散见于各个文件以及文件作为政府行政行为结果的不稳定性,导致企业根据其制定的内部财务制度受到司法部门、审计机构等外部机构的质疑,实施起来困难重重。在政府作为主要制度供给者的职能没有到位的情况下,企业财务管理人员的素质对企业内部财务管理的水平就起着决定性的作用,但实际上各企业的财务管理人员素质参差不齐,无法胜任制度供给者的角色,因此企业间财务管理水平参差不齐的现象极为普遍,不利于形成公平的竞争环境。

制度经济学的理论和制度变迁的历史经验都表明,如果制度短缺现象长期存在,必然会阻碍受制度约束和规范的领域的发展和进步。就企业财务制度而言,如果其短缺问题得不到有效解决,就会产生相关的经济秩序混乱现象,使企业遭受其害,进而影响整体经济的发展和进步。因此,政府必须根据现有制度需求,制定相关的对企业财务制度,增加必要的财务制度供给。

二、 企业财务制度供给的理性判断

广义的财务制度可分为三个层次:第一个层次是财务管理体制,它确立了国家(其代理人即政府)与企业之间投资、分配和再分配的一整套基本规则,是经济管理体制的重要组成内容,是形成另外两个层次规则的依据;第二个层次即本文所界定和讨论的企业财务制度,指个人和组织在企业财务活动过程中,组织财务活动和协调财务关系的原则和规范,属于制度安排;第三个层次是财务行为规范,指一定文化背景和意识形态下人们对企业财务活动和财务关系形成的共识、习惯和规范等,属于非正式的制度。

根据制度经济学的观点,第二个层次的制度成本高于第三个层次的制度成本(其中包括制定成本和实施成本),两者之间具有潜在的替代性:如果财务行为规范认为某种财务行为会影响利益相关者的利益,是不恰当的,那么制度制定者就能够减少在企业财务制度安排上的投入;如果财务行为规范认为某种财务行为无害,但实际上这种行为又确实损害了利益相关者的利益,那么制度制定者就必须加大在企业财务制度安排上的投入。例如对经营者的财务约束和经营者的职业道德,前者是一种制度安排,后者是一种财务行为规范,当经营者缺乏职业道德时,所有者和其它利益相关者只能依法经过加强对经营者的财务约束来保证经营者不损害其利益,而当经营者自我职业道德约束较强时,对其财务约束就能够适当放松,制定和实施制度的相关资源能够配置到更有效率的地方。

随着经济体制改革的深化,中国现阶段的财务管理体制已基本确立,企业自主经营、自负盈亏、自我约束、自我发展,国家经过税收、财政投资与补贴等财政政策以及企业财务行为规范实现对企业的宏观财务管理,政府同时还能够以出资人的身份对经营国有资本的企业实施财务管理。但中国的市场经济仍处于发展阶段,企业财务制度体系与西方发达市场经济国家在长期运行中形成的以自律为主的财务行为规范体系尚有很大差距,企业财务制度短缺现象很明显,或者说参与财务活动的各方自我约束、守法合规的市场经济文化和意识形态尚未形成(至少是尚未形成大气候),政府必须经过加强第二个层次的企业财务制度安排增加制度供给,以实现对企业财务行为的规范。

三、改革企业财务制度是国家完善社会主义市场经济体制的客观需要

任何制度规章都是与当时的历史条件相适应的。企业财务制度作为国家财政法规的组成部分,在完善中国特色社会主义市场经济体制下,取消或者废除企业财务制度,恐怕不是最好的选择,而应当适应中国经济改革与发展的形势进行全面改革,既不能盲从西方发达国家的经验,又要避免强调中国特色而停步不前。随着中国市场经济体制的完善和企业制度改革的推进,改革企业财务制度是完善社会主义市场经济体制的客观要求。

(一)协调资本的逐利性与政府经济管理目标的多元性矛盾的管理途径。在市场经济条件下,资本具有逐利性,私人资本理所当然地要求获得投资回报,国有资本也要实现保值增值。应当说,追求利润最大化是各类资本的内在要求和共同特征,也是资本运营的经济规律。可是,政府作为社会管理者则需要实现充分就业、消除贫困、促进科技进步及产业升级、确保区域经济协调发展等多元目标,采取各项宏观政策措施,对经济进行适当的调节。财政政策是重要的宏观调控手段之一,而企业是国民经济的细胞,其经营成果和运行情况,均会经过财务指标反映出来。企业财务制度是财政对依法企业实施管理的一种手段,因此,改革企业财务制度,运用财政政策,实施企业财务管理,是协调资本逐利性和政府多重目标矛盾的重要途径。

(二)建立有序竞争的市场环境、防范财政风险的制度保障。西方发达国家经历了上百年的市场发育,从自由经济走向法制经济,建立了比较完善的市场游戏规则(即经济法律制度),但为了克服经济周期发展等问题,依然对市场经济采用适度而强有力的政府干预。中国社会主义市场经济刚刚建立起来,许多经济法律尚需逐步健全,市场秩序混乱,企业缺乏共同的财务行为规范,财务管理薄弱,导致企业债务负担沉重,资产质量不高,技术开发投入不足,财务责任无法落实,市场竞争能力难以提高。政府对企业运行承担着义不容辞的社会责任、公共道义,企业的财务风险归根结底要转化为政府的财政风险。为此,必须从加强企业的基础管理制度入手,从源头上规范企业财务行为,整治市场秩序,防范和化解财政风险。

(三)完善财政体制,健全公共财政职能的内在要求。在公共财政框架下,国家财政具有提供社会公共产品、调节收入分配和促进经济稳定增长的职能。建立稳定、平衡、强大的财政,则取决于经济发展,而经济发展又体现在企业的发展上。公共财政不等于”吃饭财政”,而且社会公共需要也没有固定的模式。因此,在公共财政框架内,首先应当确保建立稳定的收入增长机制,经过实施各项财政政策和资金投入,促进经济发展和提高企业效益,培植财源;其次应当发挥公共财政职能满足各种社会公共需要。中国由于历史原因,一些国有企业承担了大量的社会职能,解决这些问题事关整个经济社会的稳定和发展,政府理应给予财政扶持,并实施相关财政政策逐步加以解决。如果片面理解公共财政的内涵而取消对企业必要的资金投入,或者完全把企业往市场一推了之,财政不加以管理,将导致财政职能的”缺位”。改革企业财务制度,将有利于公共财政体制的完善,健全公共财政的职能。

(四)完善与社会主义市场经济相适应的企业基本经济制度的具体体现。建立现代企业制度是包括国有企业在内的所有企业的发展方向。公司制是现代企业制度典型的组织形式,它要求产权清晰、管理科学,按照国家法律、法规和市场规则自觉运行。<中华人民共和国公司法>要求公司按照国家财政部门的规定,建立公司财务、会计制度,这是企业基本经济制度的基本要求。由于传统的企业财务制度职能明显弱化,严重影响了企业基本经济制度的建立和完善,以至一些企业财务行为无章可循,出资人财务职责与经营者财务职责缺乏规范,出现了许多扰乱经济秩序、损害社会公共利益和有关各方权益等问题。因此,改革企业财务制度不但是企业加强自我约束,实行科学管理的需要,而且是治理经济秩序,健全市场经济法制的体现。

四、宏观财务制度是企业改进和加强内部财务管理的自主需要

不少人认为,企业财务属于企业内部事务,完全能够由企业自行管理。可是,任何单位的经济运行都具有外部性,企业财务也如此,因而企业”自行管理”必须以遵守共同的财务管理法规为前提。国家统一制定的企业财务管理法规,一方面作为国家财政规章的重要组成部分,既能够给各级财政部门管理企业财务行为提供制度平台,实现依法行政,又能够为各类企业获得国家财政支持创立沟通与联系的渠道,实现公平竞争,另一方面作为企业财务管理的行为准则,为企业在组织财务活动、处理各种利益关系提供参照的标准。现行企业财务制度尽管已经成了”教科书中看不见、实际工作中拖后腿”的”空壳子”。可是,由于企业内部财务活动具有的外部性,决定了企业内部财务管理与国家统一的宏观财务制度存在着密切的联系。作为国家财政管理的一种工具、一种理念、一种旗帜,在现实中并没有偃旗息鼓,其对改进和加强企业内部财务管理依然发挥着积极的作用。

从调查情况看,东南(福建)汽车工业有限公司是于1995年中外各出资50%组建的合资企业,公司财务经理认为,企业内部财务管理办法是根据国家财务规章制定的,如果废除了财务规章,企业就没有依据了。民营的福建凤竹纺织科技股份有限公司财务总监归纳认为,私营企业建立、健全内部财务制度,主要依据国家规定,结合上市要求,继承原有的有效做法,并参照别的企业。福建鞋帽进出口公司已经整体改制,财务经理认为,企业怎样向股东交代经营状况、财务成果,应当有游戏规则;不同股东之间、企业内部与外部之间如何协调,应当有权威标准,而这些游戏规则、权威标准,就应当是国家统一制定的企业财务通则。

非国有企业对国家统一规定具有自发的需求,究其原因,龙岩市财政局主管副局长认为,一是来源于中国文化的积淀,二是来源于企业财务管理公正、公平原则的要求。从文化根源讲,西方发达国家的个人道德成本很高,企业财务管理中具有讲求信用的一面,自我约束的道德觉悟比较高。而中国的个人道德成本则很低,自我约束的道德觉悟比较低,在企业财务管理中,私人老板与经理人之间的互相约束,都不能完全依靠个人的道德,都需要根据权威的标准。而文化积淀形成的共同观念,权威都来源于政府的行政权力,技术标准、质量标准、卫生标准如此,企业财务管理的标准也不例外。私营的福建龙工企业集团财务经理认为,国家出台适用各类企业的财务制度,能够给企业财务管理指明方向、提供规范。因此,从公正、公平原则讲,企业股东在两个以上时,股东之间、股东与经理人之间的财务行为准则,借助于政府规定的财务通则,能够减轻许多交易成本,提高协作效率。

第三部分 企业财务制度改革的现实选择

改革企业财务制度,既不能翻版1993年开始实行的<企业财务通则>以及分行业财务制度,也不能重复税收管理制度和企业会计制度的规定,而应从社会管理的现实角度,为企业在经济活动中涉及的财务行为提供法律规范,解决中国经济立法滞后所带来的经济活动无章可循、无法可依问题,为企业出资人、经营者、债权人、内部职工等相关利益主体管理、评价企业财务活动提供客观的依据和标准。因此,必须解决制度创新、职能回归、定位准确等问题。

一、企业财务制度改革需要实现制度创新

改革企业财务制度,重建企业财务制度体系,必须从以下几个方面实现制度创新:

一是转换财务管理观念。财务制度不再是税收扣除标准,不再是会计要素确认、计量的规定,而是组织、协调、控制、监督企业财务活动的制度规范,也就是从财务角度回答企业经济活动”是否需要”、”怎样开展”、”谁来实施”、”后果谁负”的问题。

二是还原财务管理真相。”财政”与”财务”都是”financial”,长期以来财政直接作用于企业的财政政策、财政资金、财政监督,被排除于企业财务管理制度之外,实质上属于”宏观财务”,从社会管理角度看,应当纳入企业财务管理范围进行规范。

三是顺应产权制度改革。公司制是典型的现代企业制度,也是中国企业改革的方向。在公司制企业的治理结构中,出资人与经营者之间存在产权代理关系,客观存在不同的财务管理诉求。重建企业财务制度体系,不能抹杀企业产权关系,模糊出资人与经营者之间具有实质区别的财务管理权利与责任。

四是拓宽财务管理领域。在市场经济条件下,企业购并、重组是与市场竞争相伴的,企业财务风险也无时不在、无处不存。因此,企业产权结构的调整、资产与债务的重组以及财务风险的管理,应当作为企业财务制度的重要内容。

二、改革企业财务制度需要面向全社会

企业财务制度的适用范围不能仅针对国有及国有控股企业,还应面向对全社会各种所有制、各种组织形式、各种经营方式和各种行业的企业。在加入WTO之后,新型企业财务制度如果仅适用于国有企业,在管理手段严格的情况下,就会把国有企业置于不利的竞争状态;而在管理手段宽松的情况下,则会给非国有企业造成不公平的待遇。财政部门是政府宏观调控的职能部门,财政部是全国人民的财政部,包括财政补贴、财政扶持、财政救济、财务规范在内的所有管理措施,都不能再按照加入WTO之前的计划经济时代那样,对国有企业宠爱有加而排斥其它所有制的企业,应当按照WTO规则施行,对全社会的企业实行公平的”国民待遇”。这也是消除政策壁垒和体制障碍,发展社会主义市场经济,为各类企业创造公平竞争环境的客观要求。

三、企业财务制度应当由财政部依法制定

国家统一制定的企业财务制度应当具备刚柔相济的特征。所谓”刚”,是指制度规定在某些方面应当具有强制性,企业必须执行,一旦违反,就要承担明确的、有监管部门或者机构单位追究的法律责任,以达到规范财务行为、治理财务秩序的目的;所谓”柔”,是指制度规定在某些方面又具有指导性,提出的管理内容、管理方法、管理程序科学、合理,企业能够参照执行,使企业能够结合自身特点制定具体的内部财务管理办法。

企业财务制度要具有刚性,前提在于制定机关必须依法行政,从而获得权威。即使一时摆脱不了历史的惯性思维,把国有企业财务依然作为国家财政的子系统对待,由于根据<企业国有资产监督管理暂行条例>的规定,由国有资产监督管理委员会履行出资人职责的国有企业,不是所有的国有企业,由国有资产监督管理委员会制定国有企业的财务管理制度,也只能适用部分的国有企业,将造成其它国有企业财务管理无章可循的结果。从中国几千年形成的观念看,非国有企业发展到一定程度,也具有规范管理内部财务的自发需要,而规范管理的标准,便是政府机关,产品质量、技术标准如此,财务规范亦然。因此,制定、修改企业财务制度,由财政部承担比较合适,按照国务院赋予财政部的职能,财政部也有这项职责。

可是,财政部制定企业财务制度会不会存在法律依据不充分的难题?答案是否定的。因为根据<立法法>的规定精神,国家基本经济制度以及财政等基本制度只能制定法律(第八条);如尚未制定法律的,全国人大及其常委会有权授权国务院”根据实际需要,对其中的部分事项先制定行政法规”(第九条);国务院各部”能够根据法律和国务院的行政法规、决定、命令,在本部门的权限范围内,制定规章”(第七十一条)。财政部按照”三定”方案赋予的职能制定企业财务规章,既是履行职责的要求,又是依法行政的体现。而且,中国有关企业组织法律、行政法规也给予相应的支持,比如<公司法>第一百七十四条规定:”公司应当依照法律、行政法规和国务院财政主管部门的规定建立本公司的财务、会计制度”;<外资企业法实施条例>第五十九条规定:”外资企业应当依照中国法律、法规和财政机关的规定,建立财务会计制度并报其所在地财政、税务机关备案”;<乡镇企业法>第三十条规定:”乡镇企业应当按照国家有关规定,建立财务会计制度,加强财务管理,依法设置会计帐册,如实记录财务活动”等等。

四、企业财务制度需要重新定位

从制度经济学的角度讲,只要对企业财务制度的需求仍存在,企业财务制度就有存在的必要性,关键是需要对其进行重新定位,使企业财务制度从根本上摆脱现在所面临的种种困境,并能够充分发挥其应有的作用。从企业财务制度改革的目标看,财政部能够采用”老瓶装新酒”的途径,统一修订<企业财务通则>,并以它为基础,制定相关的企业财务行为规范和财政资金管理办法,再以企业内部财务管理制度为补充,从而构建与税收管理、会计制度并行的新型企业财务法规体系。新型的企业财务法规体系应当具有以下基本职能:

一是规范企业相关利益主体的财务行为。企业财务制度不在于给各项财务收支范围及其标准作出规定,而是保障企业在同一财务行为中,尽可能公平、合理地对待不同利益主体的权益,不至于顾此失彼,有失偏颇。

二是协调企业内外部财务关系。企业作为市场争竞的独立主体,企业财务制度应当协调好企业内外财务关系,包括与出资人的产权关系,与债权人或者债务人的债权或者债务关系,与供应商或者销售商的经济往来关系,与国家的依法纳税关系,与经营者和其它职工的劳动报酬关系,从而促进企业发展壮大。

三是贯彻国家有关社会经济发展的政策。国家的社会经济发展政策和经济形势,是现代企业重要的财务管理环境,对企业财务行为及其后果产生很大的影响。企业财务管理应当随时调整企业的财务行为规范,使企业财务行为符合国家有关社会经济发展的政策要求,从而实现企业的财务目标。

四是监督企业财务经济运行。企业财务制度应当在建立健全企业基础管理制度的同时,利用财务管理工具反映企业经济运行状况及其趋势,控制财务风险,监督和保障企业经营按照自身发展战略和规划进行。

五、企业财务制度应当发挥的作用

经过以上调整、改革,企业财务制度应当发挥以下作用:

(一)必须服务于政府对企业实施宏观财务管理的需要。这是因为:首先,国内外经验皆表明,企业作为经济的微观组成单位,其财务行为具有外部效应,即对整体经济的有序、健康运行会产生重要的影响,因此其财务行为不但需要来自企业内部的约束,也需要来自企业外部的约束。由政府提供的企业财务制度就是企业外部约束的主要组成内容,也是政府对企业实施宏观财务管理的重要依据。中国政府在对企业的控制方面一直采取很强势和积极的态度,可是控制手段已由原来的直接干涉变成了间接管理,这是符合中国市场经济发展阶段特点和传统管理文化的做法,具有保证制度权威性、减少推行阻力、符合规模经济等优点。其次,中国现行财务管理体制中,国家与企业之间除了税收关系以外,还有基于国家向企业直接投资如技改贴息、支付国有企业改革成本如政策性破产补贴、向某个行业或特定企业提供财政资金支持其发展如外贸发展基金和中小企业发展基金、向企业收取政府性基金如碘盐基金等财政活动而形成的财务关系。国家当前对这些财务关系的规范存在分散、零星的缺陷,应当纳入企业财务制度进行统一规范,方能更好地保证这些财政政策发挥其目标作用。

(二)应当为企业财务活动和财务关系确立游戏规则。所谓”游戏规则”,包括企业内部和外部关于企业财务活动和财务关系