第四章合并会计报表.pptx

合并报表编制基本流程合并报表编制基本流程2024/4/3 周三第四章1个别会计报表个别会计报表过入工作底稿过入工作底稿 编制抵消分录编制抵消分录 计算各项目合并数计算各项目合并数 编制合并会计报表编制合并会计报表 出合计数出合计数过入工作底稿过入工作底稿第一节第一节 股权取得日后股权取得日后首期合并会计报表的编制首期合并会计报表的编制1 1、按权益法调整、按权益法调整2 2、合并资产负债表、合并利润表、合并资产负债表、合并利润表与合并所有者权益变动表的编制与合并所有者权益变动表的编制 3 3、合并现金流量表的编制、合并现金流量表的编制2024/4/3 周三第四章22024/4/3 周三第四章3具体操作个别报表个别报表合并报表工作底稿工作底稿资产负债表资产负债表 项目抵消项目抵消 利润表利润表项目抵消项目抵消公允价值公允价值 差处理差处理 权益法权益法 调整调整编制交易事交易事项抵消项抵消一、一、按权益法调整对子公司按权益法调整对子公司的长期股权投资的长期股权投资 合并财务报表应以个别财务报表为基础，合并财务报表应以个别财务报表为基础，按照权益法，由母公司编制。按照权益法，由母公司编制。在合并工作底稿中，按权益法调整在合并工作底稿中，按权益法调整对子公司的长期股权投资时，应按照对子公司的长期股权投资时，应按照企企业会计准则第业会计准则第2号号长期股权投资长期股权投资所规所规定的权益法进行调整。定的权益法进行调整。2024/4/3 周三第四章41、成本法与权益法复习 成本法核算要点按照初始投资成本计量按照初始投资成本计量;追加或收回投资应当调整长期股权投资的追加或收回投资应当调整长期股权投资的成本成本;被投资单位宣告分派的现金股利或利润，被投资单位宣告分派的现金股利或利润，确认为当期投资收益确认为当期投资收益;若投资收益，仅限于被投资单位接受投资若投资收益，仅限于被投资单位接受投资后产生的累积净利润的分配额，所获得的后产生的累积净利润的分配额，所获得的利润或现金股利超过上述数额的部分作为利润或现金股利超过上述数额的部分作为初始投资成本的收回。初始投资成本的收回。2024/4/3 周三第四章5权益法的要点投资成本投资成本长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享长期股权投资的初始投资成本大于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的不调整长期股权投资的初始投资成本不调整长期股权投资的初始投资成本长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的按其差额，贷记按其差额，贷记“营业外收入营业外收入”科目科目 投资企业按其占被投资企业的投资份额，将投资企业按其占被投资企业的投资份额，将被投资企业所实现的净利润或所发生的净亏损确认被投资企业所实现的净利润或所发生的净亏损确认为投资收益或投资损失。为投资收益或投资损失。2024/4/3 周三第四章62024/4/3 周三第四章7损益调整损益调整 投资企业取得长期股权投资后，应当按照应投资企业取得长期股权投资后，应当按照应享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，享有或应分担的被投资单位实现的净损益的份额，确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。确认投资损益并调整长期股权投资的账面价值。投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金投资企业按照被投资单位宣告分派的利润或现金股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资股利计算应分得的部分，相应减少长期股权投资的账面价值。的账面价值。投资企业在确认应享有被投资单位实现的净投资企业在确认应享有被投资单位实现的净损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各损益的份额时，应当以取得投资时被投资单位各项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单项可辨认资产等的公允价值为基础，对被投资单位的净利润进行调整后确认。位的净利润进行调整后确认。2024/4/3 周三第四章8其他权益变动其他权益变动 投资企业对于被投资单位除净损投资企业对于被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，应当调整益以外所有者权益的其他变动，应当调整长期股权投资的账面价值并计入所有者权长期股权投资的账面价值并计入所有者权益。益。在持股比例不变的情况下，被投在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，企业按持股比例计算应享有的份额，动，企业按持股比例计算应享有的份额，借记或贷记借记或贷记“长期股权投资长期股权投资”科目，贷记科目，贷记或借记或借记“资本公积资本公积其他资本公积其他资本公积”科科目。目。2024/4/3 周三第四章9 权益法下投资收益的计算权益法下投资收益的计算投资收益（子公司利润表净利润购买投资收益（子公司利润表净利润购买日子公司可辨认净资产公允价值高于账面日子公司可辨认净资产公允价值高于账面价值本期的摊销额）价值本期的摊销额）母公司持股比例母公司持股比例 少数股东损益的计算少数股东损益的计算少数股东损益（子公司利润表净利润少数股东损益（子公司利润表净利润购买日子公司可辨认净资产公允价值高于购买日子公司可辨认净资产公允价值高于账面价值本期的摊销额）账面价值本期的摊销额）少数股东持股少数股东持股比例比例2、按权益法调整投资按权益法调整投资2024/4/3 周三第四章10权益法权益法成本法成本法收益调整收益调整摊摊销销调调整整注意两种不同的调整例例【4-1】2007 2007年年1 1月月1 1日，日，P P公司用银行存款公司用银行存款3 0003 000万元万元购得购得S S公司公司80%80%的股权（假定不属于同一控制下的的股权（假定不属于同一控制下的企业合并）。当日，企业合并）。当日，S S公司股东权益总额为公司股东权益总额为3 3 500500万元，其中股本为万元，其中股本为2 0002 000万元，资本公积为万元，资本公积为1 1 500500万元，盈余公积、未分配利润均为万元，盈余公积、未分配利润均为0 0。20072007年，年，S S公司实现净利润公司实现净利润1 0001 000万元，提取万元，提取定盈余公积定盈余公积100100万元，向万元，向P P公司分派现金股利公司分派现金股利480480万元，向其他股东分派现金股利万元，向其他股东分派现金股利120120万元，未分万元，未分配利润为配利润为300300万元。万元。2024/4/3 周三第四章11 根据根据P P公司的备查簿，在购买日，公司的备查簿，在购买日，S S公公司可辨认资产、负债的公允价值与账面价司可辨认资产、负债的公允价值与账面价值不一致的只有一项，即值不一致的只有一项，即S S公司总部的办公公司总部的办公楼，账面价值为楼，账面价值为600600万元，公允价值为万元，公允价值为700700万元，按年限平均法折旧，折旧年限为万元，按年限平均法折旧，折旧年限为2020年。年。假定两公司的会计政策和会计期间一假定两公司的会计政策和会计期间一致。不考虑致。不考虑P P公司和公司和S S公司及合并资产、负公司及合并资产、负债的所得税影响。债的所得税影响。2024/4/3 周三第四章12解答解答:（1 1）调整折旧）调整折旧(公允价值增量摊销公允价值增量摊销)借：管理费用借：管理费用 5 5 贷：累计折旧贷：累计折旧 5 5 S S公司公司20072007年净利润为（年净利润为（1 000-51 000-5）=995=995万元。万元。（2 2）将长期股权投资由成本法调整为权益法）将长期股权投资由成本法调整为权益法确认确认P P公司在公司在20072007年年S S公司所实现的净利润中所享有的份公司所实现的净利润中所享有的份额额2024/4/3 周三第四章13借：长期股权投资借：长期股权投资 796796 贷：投资收益贷：投资收益 796 796 995*80%=796 995*80%=796抵销原按成本法确认的投资收益抵销原按成本法确认的投资收益 借：投资收益借：投资收益 480480 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 480480长期股权投资长期股权投资=3 000+796=3 000+796480480 =3 316 =3 3162024/4/3 周三第四章14二、合并资产负债表、合并利润表二、合并资产负债表、合并利润表与合并所有者权益变动表的编制与合并所有者权益变动表的编制2024/4/3 周三第四章15个别会计报表过入工作底稿 编制抵消分录 计算各项目合并数 编制合并会计报表 长期股权长期股权投资抵消投资抵消 投资收投资收益抵消益抵消 内部交易内部交易事项抵消事项抵消 基于报表资产负债表资产负债表利润表利润表主要六类调整主要六类调整(不考虑后期不考虑后期):):1 1、前期调整、前期调整(方法、摊差方法、摊差)2、所有者权益等项目的抵消所有者权益等项目的抵消；3 3、投资收益等项目的抵消；、投资收益等项目的抵消；4、首期内部存货交易首期内部存货交易 的抵消；5、首期内部往来业务的抵消首期内部往来业务的抵消；6 6、首期固定资产交易的抵消、首期固定资产交易的抵消。2024/4/3 周三第四章162024/4/3 周三第四章171、前期调整个别财务报表进行调整个别财务报表进行调整 同一控制下控股合并中取得的子公司同一控制下控股合并中取得的子公司的个别财务报表，的个别财务报表，除非子公司与母公司除非子公司与母公司会计会计政策和会计期间政策和会计期间不一致，否则不需调整；不一致，否则不需调整；非同一控制下控股合并中取得的子公非同一控制下控股合并中取得的子公司的个别财务报表，司的个别财务报表，与母公司与母公司会计政策和会会计政策和会计期间计期间不一致的，需要调整；另外还需调整，不一致的，需要调整；另外还需调整，以使子公司的个别财务报表反映为在购买日以使子公司的个别财务报表反映为在购买日公允价值公允价值基础上确定的可辨认资产、负债及基础上确定的可辨认资产、负债及或有负债在本期资产负债表日的金额。或有负债在本期资产负债表日的金额。对于通过非同一控制企业合并取得的子公司，还应当建立备查簿，以记录的在购买日该子公司的各项可辨认净资产的公允价值。在此基础上，通过编制调整分录，对该子公司的个别财务报表进行调整，以使子公司的个别报表反映为在购买日基础上确定的可辨认净资产在本期资产负债表日的金额。（同一控制合并来的子公司不用）2024/4/3 周三第四章182024/4/3 周三第四章19例例【4-2】2007年年1月月1日甲公司以日甲公司以60.5万元取得乙公万元取得乙公司司100的股权，在该企业合并过程中还支付了的股权，在该企业合并过程中还支付了4.2万元的咨询费。在购买日被投资企业乙公司万元的咨询费。在购买日被投资企业乙公司的净资产账面价值为的净资产账面价值为46.8万元（其中：股本万元（其中：股本24万元，资本公积万元，资本公积6.96万元；盈余公积万元；盈余公积15.1 万元，万元，未分配利润未分配利润0.7 4万元）。万元）。资产重估增值情况：资产重估增值情况：存货存货 3万元万元固定资产固定资产房屋房屋 4.8万万元元固定资产固定资产设备设备 3万元万元无形资产无形资产土地使用权土地使用权 0.6万元万元合计合计 11.4万元万元 2024/4/3 周三第四章202007年子公司已经将其年初的存货全年子公司已经将其年初的存货全部对外出售，存货的成本转入部对外出售，存货的成本转入“营业成本营业成本”账户；子公司账户；子公司2007年年1月月1日公允价值高日公允价值高于账面价值的固定资产中的房屋按于账面价值的固定资产中的房屋按30年计年计提折旧，设备按提折旧，设备按15年计提折旧，无形资产年计提折旧，无形资产土地使用权不摊销。且土地使用权不摊销。且2007年按直线法全年按直线法全年计提折旧，折旧费用计入管理费用。年计提折旧，折旧费用计入管理费用。购买日后第一年子公司当年实现净购买日后第一年子公司当年实现净利润利润6.4万元；子公司按净利润的万元；子公司按净利润的10提取提取盈余公积，分配现金股利盈余公积，分配现金股利2.2万元。万元。2024/4/3 周三第四章21 将购买日可辨认净资产账面价将购买日可辨认净资产账面价值与公允价值不等的资产本期的成值与公允价值不等的资产本期的成本费用按公允价值调整本费用按公允价值调整 借：营业成本 30000管理费用 3600贷：存货 30000 固定资产房屋 1600 设备 2000*3040064000336002024/4/3 周三第四章22将对子公司的长期股权投资调整为权益法借：长期股权投资 30400贷：投资收益 30400*304006400033600借：投资收益 22000贷：长期股权投资 22000长期股权投资=647000+30400-22000=6554002024/4/3 周三第四章232、母公司对子公司权益性资本投资项目与母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的抵消（拥有全部股子公司所有者权益项目的抵消（拥有全部股权）权）借：借：*实收资本实收资本 资本公积资本公积 盈余公积盈余公积 未分配利润未分配利润 商誉商誉 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 例例【4-3】2024/4/3 周三第四章24母公司对子公司权益性资本投资项目与子公母公司对子公司权益性资本投资项目与子公司所有者权益项目的抵消（拥有部分股权）司所有者权益项目的抵消（拥有部分股权）借：借：*实收资本实收资本 资本公积资本公积 盈余公积盈余公积 未分配利润未分配利润 商誉商誉 贷：长期股权投资贷：长期股权投资 少数股东权益少数股东权益 例例【4-3*1】2024/4/3 周三第四章25 3、母公司投资收益、子公司期初未分配母公司投资收益、子公司期初未分配利润与子公司本期利润分配、期末未分配利润与子公司本期利润分配、期末未分配利润的抵消（拥有全部股权）利润的抵消（拥有全部股权）借：投资收益借：投资收益 年初未分配利润年初未分配利润 （子公司年（子公司年初未分配利润）初未分配利润）贷：提取盈余公积贷：提取盈余公积 （子公司提（子公司提取盈余公积数）取盈余公积数）应付利润应付利润 （子公司应付利润数）（子公司应付利润数）未分配利润（子公司尚未分配利润数）未分配利润（子公司尚未分配利润数）2024/4/3 周三第四章26母公司投资收益、子公司期初未分配利润与子公司母公司投资收益、子公司期初未分配利润与子公司本期利润分配、期末未分配利润的抵消（拥有部本期利润分配、期末未分配利润的抵消（拥有部分股权）分股权）借：投资收益借：投资收益 年初未分配利润（子公司年初未分配利润）年初未分配利润（子公司年初未分配利润）少数股东收益少数股东收益 贷：提取盈余公积（子公司提取盈余公积数）贷：提取盈余公积（子公司提取盈余公积数）应付利润应付利润 （子公司应付利润数）（子公司应付利润数）未分配利润（子公司尚未分配利润数）未分配利润（子公司尚未分配利润数）例例【4-4】例例【4-5】2024/4/3 周三第四章27 4、内部存货交易事项的抵销内部存货交易事项的抵销 内部存货交易事项的消除实际上是以内部存货交易事项的消除实际上是以企业集团为报告主体，将一方的内部销售与另企业集团为报告主体，将一方的内部销售与另一方的内部购进予以抵消，从而消除集团内部一方的内部购进予以抵消，从而消除集团内部未实现损益。未实现损益。集团公司内部购销事项按其销售方向，集团公司内部购销事项按其销售方向，可以分为顺销、逆销和平销。可以分为顺销、逆销和平销。顺销是指母公司对子公司的销售；顺销是指母公司对子公司的销售；逆销是指子公司对母公司的销售；逆销是指子公司对母公司的销售；平销是指子公司之间的销售。平销是指子公司之间的销售。2024/4/3 周三第四章28 当母公司拥有子公司全部股权时，顺销和当母公司拥有子公司全部股权时，顺销和逆销所形成的集团公司内部未实现损益都应予逆销所形成的集团公司内部未实现损益都应予以全部消除。以全部消除。顺销所形成的集团公司内部未实现损顺销所形成的集团公司内部未实现损益体现在母公司的会计报表中，应予以全部消益体现在母公司的会计报表中，应予以全部消除；逆销所形成的集团公司内部未实现损益体除；逆销所形成的集团公司内部未实现损益体现在子公司会计报表中，有全部消除法和部分现在子公司会计报表中，有全部消除法和部分消除法两种消除方法。消除法两种消除方法。部分消除法是指对集团公司内部由于部分消除法是指对集团公司内部由于逆销而发生的未实现损益按母公司持股比例予逆销而发生的未实现损益按母公司持股比例予以消除。我们对于内部存货交易事项的抵消采以消除。我们对于内部存货交易事项的抵消采用全部消除法。用全部消除法。2024/4/3 周三第四章29当期内部购进商品并形成存货情况下的当期内部购进商品并形成存货情况下的抵销处理抵销处理借：营业收入借：营业收入 （当期内部销售收入）（当期内部销售收入）贷：营业成本贷：营业成本借：营业成本借：营业成本 贷：存货贷：存货 （期末存货中包含的未实现内（期末存货中包含的未实现内部销售利润部销售利润)或或借：营业收入借：营业收入 （当期内部（当期内部销售收入）销售收入）贷：营业成本贷：营业成本 存货存货 （期末存货中包含的未实现内（期末存货中包含的未实现内部销售利润）部销售利润）2024/4/3 周三第四章30 收入收入1000 存货存货1000 成本成本 800 毛利毛利 200 收入收入1100 成本成本1000 毛利毛利100 母公司库存商品800子公司A公司例例【4-6】商品移库母公司的会计处理母公司的会计处理 借：银行存款借：银行存款 10001000 贷：营业收入贷：营业收入10001000 借：营业成本借：营业成本800800 贷：库存商品贷：库存商品 800800子公司的会计处理子公司的会计处理借：库存商品借：库存商品 10001000 贷：银行存款贷：银行存款 100010002024/4/3 周三第四章31 借：库存商品借：库存商品借：库存商品借：库存商品 200200200200 营业成本营业成本营业成本营业成本 800800800800 贷：营业收入贷：营业收入贷：营业收入贷：营业收入 1000100010001000合并合并合并合并 因此抵销分录：因此抵销分录：借：营业收入借：营业收入 10001000 (反向反向)贷：营业成本贷：营业成本 800800 存货存货 200200当期内部存货销售交易当期内部存货销售交易（1 1）如果内部销售形成了）如果内部销售形成了期末存货期末存货，则将期，则将期末存货中包含的未实现内部销售利润予以抵末存货中包含的未实现内部销售利润予以抵销。销。抵销分录：抵销分录：借：营业收入借：营业收入 10001000（全部内销收入）（全部内销收入）贷：营业成本贷：营业成本10001000 借：营业成本借：营业成本200200贷：存货贷：存货 200200（毛利）（毛利）2024/4/3 周三第四章322024/4/3 周三第四章33 借：营业收入借：营业收入借：营业收入借：营业收入1000100010001000贷：营业成本贷：营业成本贷：营业成本贷：营业成本 800800800800 存货存货存货存货 200 200 200 200 （毛利（毛利（毛利（毛利 未销售比例）未销售比例）未销售比例）未销售比例）（2 2 2 2）如果内部销售产品）如果内部销售产品）如果内部销售产品）如果内部销售产品全部对外销售全部对外销售全部对外销售全部对外销售，则期末，则期末，则期末，则期末存货中包含的未实现内部销售利润为存货中包含的未实现内部销售利润为存货中包含的未实现内部销售利润为存货中包含的未实现内部销售利润为0 0 0 0。或者合并成一个抵销分录：抵销分录：抵销分录：借：营业收入借：营业收入10001000贷：营业成本贷：营业成本10001000（3）如果内部销售产品对外销售一部分，则期末存货中包含的未实现内部销售利润为毛利 未销售比例。假设卖出60%，剩余40%。2024/4/3 周三第四章34抵销分录：抵销分录：借：营业收入借：营业收入10001000贷：营业成本贷：营业成本 920920 存货存货 80 80 （毛利（毛利（毛利（毛利200 200 200 200 未销售比例未销售比例未销售比例未销售比例40%40%40%40%）例例【4-7】存货跌价准备的抵消存货跌价准备的抵消借：存货跌价准备借：存货跌价准备 贷：存货减值损失贷：存货减值损失例【4-7.1】甲公司持有甲公司持有W公司公司80的股份，的股份，2007年年W公司从甲公司购进公司从甲公司购进A商品商品400件，购买价格为每件件，购买价格为每件2万元。万元。甲公司甲公司A商品每件成本为商品每件成本为1.5万元。万元。2007年年W公司对外销公司对外销售售A商品商品300件，每件销售价格为件，每件销售价格为2.2万元。万元。2007年年12月月3 1日，日，W公司对公司对A商品计提存货跌价准备商品计提存货跌价准备20万元。万元。甲公司2007年编制合并财务报表时的抵销分录借：营业收入借：营业收入 800 贷：营业成本贷：营业成本750 存货存货 50借：存货跌价准备借：存货跌价准备 20 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 202024/4/3 周三第四章352024/4/3 周三第四章365、内部债权与债务项目的抵销（1）相互之间债权、债务的抵消相互之间债权、债务的抵消借：应付账款借：应付账款 贷：应收账款贷：应收账款借：应付票据借：应付票据 贷：应收票据贷：应收票据借：预收账款借：预收账款 贷：预付账款贷：预付账款 借借:应付债券应付债券 贷贷:持有至到期投资持有至到期投资 例例【4-8】2024/4/3 周三第四章37（2）内部利息收入与利息支出）内部利息收入与利息支出 假设本期的债券的利息为10000元。借：投资收益 10000贷：财务费用 10000（3）坏帐准备）坏帐准备假设本期的应收帐款已计提了假设本期的应收帐款已计提了4000元的坏帐元的坏帐准备。准备。借：坏帐准备借：坏帐准备4000 贷：资产减值损失贷：资产减值损失 40002024/4/3 周三第四章38母公司子公司借：应收账款借：应收账款500000 借：存货借：存货500000 贷：主营业务收入贷：主营业务收入500000贷：应付账款贷：应付账款500000根据应收账款根据应收账款5计提的坏账准备计提的坏账准备借：资产减值损失借：资产减值损失 2500 贷：坏账准备贷：坏账准备2500抵消集团公司内部结算抵消集团公司内部结算借：应付账款借：应付账款 500000 贷：应收账款贷：应收账款 500000 将集团内部预收账款计提的坏将集团内部预收账款计提的坏账准备冲销账准备冲销借：坏账准备借：坏账准备2500 贷：资产减值损失贷：资产减值损失2500例例【4-9】2024/4/3 周三第四章396 6、母子公司间固定资产交易、母子公司间固定资产交易的抵消共可以划分为共可以划分为三种三种类型：类型：1、企业集团内部某企业将自身使用的、企业集团内部某企业将自身使用的固定资产变卖给企业集团内的其他企业作为固定资产变卖给企业集团内的其他企业作为固定资产使用。固定资产使用。2、企业集团内部某企业将自身生产、企业集团内部某企业将自身生产的产品销售给企业集团内的其他企业作为固的产品销售给企业集团内的其他企业作为固定资产使用。定资产使用。3、企业集团内部某企业将自身使用、企业集团内部某企业将自身使用的固定资产变卖给企业集团内的其他企业作的固定资产变卖给企业集团内的其他企业作为普通商品销售。该类型的固定资产交易在为普通商品销售。该类型的固定资产交易在企业集团内部企业集团内部极少发生极少发生。2024/4/3 周三第四章40第一种类型：第一种类型：内部固定资产内部固定资产固定资产交易的抵消固定资产交易的抵消 从企业集团整体的角度出发，企业集团从企业集团整体的角度出发，企业集团内部的固定资产交易业务只是属于固定资产的内内部的固定资产交易业务只是属于固定资产的内部调拨活动，不会使得固定资产的净值发生变化。部调拨活动，不会使得固定资产的净值发生变化。因此，必须将内部固定资产交易的未实因此，必须将内部固定资产交易的未实现内部销售利润，与固定资产净值的增加金额相现内部销售利润，与固定资产净值的增加金额相抵消，应编制的抵消分录为：抵消，应编制的抵消分录为：借：营业外收入借：营业外收入 贷：固定资产贷：固定资产原价原价 借：累计折旧借：累计折旧 贷：管理费用贷：管理费用2024/4/3 周三第四章41第二种类型：第二种类型：内部商品内部商品固定资产交易的抵消固定资产交易的抵消 从整个企业集团的角度出发，这种内部固定资从整个企业集团的角度出发，这种内部固定资产交易活动只不过相当于通过在建工程自建固定资产，产交易活动只不过相当于通过在建工程自建固定资产，然后交付使用。然后交付使用。所以，它既不能实现销售收入，也不能发生销所以，它既不能实现销售收入，也不能发生销售成本，因而并不能形成利润。同时，固定资产也不能售成本，因而并不能形成利润。同时，固定资产也不能由于从生产到交付使用就增值（未实现内部销售利润）。由于从生产到交付使用就增值（未实现内部销售利润）。每期都必须将就未实现内部销售利润计提的折每期都必须将就未实现内部销售利润计提的折旧，从该固定资产当期已计提的折旧费用中予以抵消。旧，从该固定资产当期已计提的折旧费用中予以抵消。借：主营业务收入借：主营业务收入 贷：主营业务成本贷：主营业务成本 固定资产固定资产原价原价 借：累计折旧借：累计折旧 贷：管理费用贷：管理费用2024/4/3 周三第四章42例例【4-9.1】甲公司为乙公司的母公司。甲公司将其甲公司为乙公司的母公司。甲公司将其生产的汽车卖给乙公司，乙公司将该汽车作为固定资产生产的汽车卖给乙公司，乙公司将该汽车作为固定资产使用。甲公司该汽车的售价为使用。甲公司该汽车的售价为30万元，成本为万元，成本为15万元。万元。直线法折旧直线法折旧8年。年。编制抵消分录：编制抵消分录：借：营业收入借：营业收入 300000 贷：固定资产贷：固定资产原值原值 150000 营业成本营业成本 150000借：累计折旧借：累计折旧 18750 贷：管理费用贷：管理费用 187502024/4/3 周三第四章43例【4-10】P公司持有公司持有S公司公司80的股份，的股份，S公司以公司以300万元的价格将其生产的产品销售给万元的价格将其生产的产品销售给P公公司，其销售成本为司，其销售成本为270万元。万元。P公司购买该公司购买该产品作为管理用固定资产使用，按产品作为管理用固定资产使用，按300万元万元入账。入账。假设假设P公司对该固定资产按公司对该固定资产按3年的使年的使用寿命采用年限平均法计提折旧，预计净残用寿命采用年限平均法计提折旧，预计净残值为值为0。该固定资产交易时间为。该固定资产交易时间为2007年年1月月1日，为简化抵销处理，假定日，为简化抵销处理，假定P公司该内部交公司该内部交易形成的固定资产按易形成的固定资产按12个月计提折旧。个月计提折旧。2024/4/3 周三第四章44P公司2007年编制合并财务报表时的抵销分录借：营业收入借：营业收入 3 000 000 贷：营业成本贷：营业成本 2 700 000 固定资产固定资产原价原价 300 000借：累计折旧借：累计折旧 100 000 贷：管理费用贷：管理费用 100 0007、内部无形资产交易抵消例例【4-11】甲公司是母公司，其与子公司乙公司发生甲公司是母公司，其与子公司乙公司发生的无形资产交易如下：的无形资产交易如下：甲公司甲公司2007年年7月月10日向乙公司出售日向乙公司出售一项专利权，转让价格为一项专利权，转让价格为800万元，该专利权万元，该专利权系甲公司自行开发的，实际成本为系甲公司自行开发的，实际成本为680万元。万元。乙公司对该专利权采用直线法摊销，预计净乙公司对该专利权采用直线法摊销，预计净残值为残值为0，预计使用寿命为，预计使用寿命为6年。年。2024/4/3 周三第四章45抵销分录抵销分录（1）抵销内部未实现利润）抵销内部未实现利润借：营业外收入借：营业外收入 120 贷：无形资产贷：无形资产原价原价 120（2）抵销多计的摊销额）抵销多计的摊销额借：借：累计摊销累计摊销 10 贷：管理费用贷：管理费用 102024/4/3 周三第四章462024/4/3 周三第四章478、合并资产负债表主要增加了三个项目 增加了增加了“商誉商誉”项目，用于反映企业项目，用于反映企业合并中取得的商誉，即在控股合并下母公司合并中取得的商誉，即在控股合并下母公司对子公司的长期股权投资与其在子公司所有对子公司的长期股权投资与其在子公司所有者权益中享有份额之间抵销后的借方差额；者权益中享有份额之间抵销后的借方差额；增加了增加了“少数股东权益少数股东权益”项目，用于项目，用于反映非全资子公司的所有者权益中不属于母反映非全资子公司的所有者权益中不属于母公司的份额公司的份额 ；增加了增加了“外币报表折算差额外币报表折算差额”项目，项目，用于反映境外经营的资产负债表折算为母公用于反映境外经营的资产负债表折算为母公司记账本位币表示的资产负债表时所发生的司记账本位币表示的资产负债表时所发生的折算差额。折算差额。2024/4/3 周三第四章489、合并利润表的格式在个别利润表的基础、合并利润表的格式在个别利润表的基础上，主要增加了两个项目上，主要增加了两个项目 在在“净利润净利润”项目下增加项目下增加“归属于母公归属于母公司所有者的净利润司所有者的净利润”和和“少数股东损少数股东损益益”两个项目；两个项目；在属于同一控制下企业合并增加子公司在属于同一控制下企业合并增加子公司当期的合并利润表中，还应在当期的合并利润表中，还应在“净利润净利润”项目之下增加项目之下增加“其中：被合并方在合其中：被合并方在合并日以前实现的净利润并日以前实现的净利润”项目。项目。2024/4/3 周三第四章49准准备备阶阶段段编编制制阶阶段段个别报表调整个别报表调整权益法调整权益法调整公允价值调整公允价值调整资产负债表抵消资产负债表抵消利润表抵消利润表抵消工作底稿处理工作底稿处理合并报表编制合并报表编制债权债债权债务抵消务抵消投资与投资与权益权益抵消抵消内部交易抵消内部交易抵消小结小结:（一）抵销分录的特点 按母、子公司个别现金流量表编制合并现金按母、子公司个别现金流量表编制合并现金流量表时，同合并资产负债表、合并利润表的流量表时，同合并资产负债表、合并利润表的编制程序一样，也要在工作底稿中编制抵销分编制程序一样，也要在工作底稿中编制抵销分录。录。抵销分录借、贷方项目均是现金流量表抵销分录借、贷方项目均是现金流量表项目，不涉及其他报表项目，是成员企业之间项目，不涉及其他报表项目，是成员企业之间现金流入与现金流出的抵销。因此，合并现金现金流入与现金流出的抵销。因此，合并现金流量表的工作底稿可以单独开设。流量表的工作底稿可以单独开设。2024/4/3 周三第四章50三、合并现金流量表的编制三、合并现金流量表的编制（简介简介）抵销分录的规律是：贷方抵销有关抵销分录的规律是：贷方抵销有关收现项目，借方抵销有关付现项目；收现项目，借方抵销有关付现项目；对经营活动现金流量的抵销对经营活动现金流量的抵销分录中，一方经营活动的现金流入往分录中，一方经营活动的现金流入往往与另一方经营活动现金流出相抵销；往与另一方经营活动现金流出相抵销；个别情况下可能要求一方经营活动现个别情况下可能要求一方经营活动现金流入（或流出）与另一方投资活动金流入（或流出）与另一方投资活动（或筹资活动）现金流出（或流入）（或筹资活动）现金流出（或流入）相抵销；相抵销；2024/4/3 周三第四章51 对投资活动和筹资活动现金流量的抵销分录中，对投资活动和筹资活动现金流量的抵销分录中，一般情况下集团内一方的投资业务往往涉及另一一般情况下集团内一方的投资业务往往涉及另一方的筹资业务，所以抵销分录的借、贷方分别是方的筹资业务，所以抵销分录的借、贷方分别是投资活动现金流出（或流入）、筹资活动现金流投资活动现金流出（或流入）、筹资活动现金流入（或流出）。入（或流出）。两种编制现金流量表方法：两种编制现金流量表方法：2024/4/3 周三第四章52母现金流量表母现金流量表合并现金流量表工作底稿子现金流量表子现金流量表合并利润表合并利润表合并资产负债表合并资产负债表工作底稿合并现金流量表编制抵消分录2024/4/3 周三第四章53（二）应进行抵销处理的项目 (按一般程序)1、母公司与子公司、子公司相互之、母公司与子公司、子公司相互之间当期以现金投资或收购股权增加的投间当期以现金投资或收购股权增加的投资所产生的现金流量；资所产生的现金流量；2、母公司与子公司、子公司相互、母公司与子公司、子公司相互之间当期取得投资收益收到的现金，应当与之间当期取得投资收益收到的现金，应当与分配股利、利润或偿付利息支付的现金；分配股利、利润或偿付利息支付的现金；3、母公司与子公司、子公司相、母公司与子公司、子公司相互之间以现金结算债权与债务所产生的互之间以现金结算债权与债务所产生的现金流量；现金流量；2024/4/3 周三第四章54 4、母公司与子公司、子公司相互之、母公司与子公司、子公司相互之间当期销售商品所产生的现金流量；间当期销售商品所产生的现金流量；5 5、母公司与子公司、子公司相、母公司与子公司、子公司相互之间处置固定资产、无形资产和其他互之间处置固定资产、无形资产和其他长期资产收回的现金净额与购建固定资长期资产收回的现金净额与购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现产、无形资产和其他长期资产支付的现金；金；6、母公司与子公司、子公、母公司与子公司、子公司相互之间当期发生的其他内部交司相互之间当期发生的其他内部交易所产生的现金流量。易所产生的现金流量。（三）需抵销项目及抵销分录(按现金流量表结构现金流量表结构)1、集团内部现销业务、赊销业务本期的货、集团内部现销业务、赊销业务本期的货款（不含增值税）收付的抵销款（不含增值税）收付的抵销借：经营活动产生的现金流量借：经营活动产生的现金流量 购买商品、接受劳务支付的现购买商品、接受劳务支付的现金金 贷：经营活动产生的现金流量贷：经营活动产生的现金流量 销售商品、提供劳务收到的销售商品、提供劳务收到的现金现金2024/4/3 周三第四章55如果上述业务在交易双方中一方涉及经营活动而另一如果上述业务在交易双方中一方涉及经营活动而另一方涉及投资活动，则抵销分录为：方涉及投资活动，则抵销分录为：借：经营活动产生的现金流量借：经营活动产生的现金流量购买商品、接受劳购买商品、接受劳务支付的现金务支付的现金 贷：投资活动产生的现金流量贷：投资活动产生的现金流量处置固定资产、处置固定资产、无形资产和其他长期资产收到的现金无形资产和其他长期资产收到的现金或者：或者：借：投资活动产生的现金流量借：投资活动产生的现金流量购建固定资产、无购建固定资产、无形资产和其他长期资产支付的现金形资产和其他长期资产支付的现金 贷：经营活动产生的现金流量贷：经营活动产生的现金流量销售商品、提销售商品、提供劳务收到的现金供劳务收到的现金2024/4/3 周三第四章562、集团内部其他与经营活动有关的现金收、集团内部其他与经营活动有关的现金收付的抵销分录付的抵销分录借：经营活动产生的现金流量借：经营活动产生的现金流量 支付的其他与经营活动有关现支付的其他与经营活动有关现金金 贷：经营活动产生的现金流量贷：经营活动产生的现金流量 收到的其他与经营活动有关的现收到的其他与经营活动有关的现金金2024/4/3 周三第四章573、集团内部筹资本金与投资成本的现金收付的抵销、集团内部筹资本金与投资成本的现金收付的抵销借：投资活动产生的现金流量借：投资活动产生的现金流量投资支付的