审阅和其他鉴证业务对独立性的影响.docx

第六章　审计、审阅和其他鉴证业务对独立性的影响
提示：
采取措施3后无法将威胁降至可接受水平时，才进行措施4或5。
1.本章所称审计、审计项目组、审计业务、审计客户和审计报告，也包括审阅、审阅项目组、审阅业务、审阅客户和审阅报告以及其他鉴证业务、项目组、客户和报告。
2.除非特别说明，本章所称会计师事务所包括网络事务所。

一、几个重要的概念（）
独立性
注册会计师采取的措施
1.识别对独立性的威胁
2.评价已识别威胁的重要程度
3.采取防范措施
注意特征2，这是“或者”的关系
4.消除产生威胁的情形或关系
5.拒绝接受审计业务委托或解除业务约定
评价威胁重要程度的考虑方面
注册会计师应当同时考虑性质和数量因素
网络与网络事务所
网络的定义
网络是指由多个实体组成的、同时具有下列特征的组织结构：
1.以合作为目的；
2.明确地旨在共享收益、共担成本，或共享同一所有权、控制或管理，或共享同一质量控制政策和程序，或共享同一业务战略，或使用同一品牌，或共享重要的专业资源。
网络事务所的定义
网络事务所是指属于某一网络的会计师事务所或实体。
1.除非本章另有说明，如果某一会计师事务所被视为网络事务所，该事务所应当与网络中其他会计师事务所的审计客户保持独立；
2.有关网络事务所的独立性要求适用于所有符合网络事务所定义的实体
网络的判断（视为一个网络）
1. 在判断一个组织结构是否构成网络时，注册会计师应当考虑一个理性且掌握充分信息的第三方在权衡所有具体事实和情况后，是否可能认为这些实体构成网络。
2. 如果某一组织结构以合作为目的（前提）
（1）且明确旨在与结构中的各实体间分享利润或分担成本；
（2）且结构中的实体拥有共同的所有权、控制权或管理权；
（3）且结构中的实体拥有共同的质量控制政策和程序；
（4）且结构中的实体拥有共同的经营战略；
（5）且结构中的各实体使用一个共同的品牌；
（6）且结构中的实体共享重要的专业资源（①能够使会计师事务所之间交流客户资料、收费和工作时间记录等信息的共同系统；②合伙人和员工；③就鉴证业务中技术或行业的具体问题、交易或事项提供咨询的技术部门；④审计方法或审计手册；⑤培训课程和培训设施。）（同时具备）
该组织结构应被视为一个网络。(与网络的定义结合学习)
网络的判断（不视为一个网络）
1. 当存在下列情况时，该结构不应被视为网络：
（1）分担的成本不重要；
（2）分担的成本仅仅限于与制定审计方法、审计手册或培训课程有关的成本；
（3）会计师事务所与某一不相关的实体以联合方式提供服务或研发产品。
2. 如果会计师事务所转让了其某一组成部分，虽然该组成部分不再与会计师事务所有关联，但转让协议可能规定，在一定期间内该组成部分可以继续使用会计师事务所的名称或名称中的某一要素。在这种情况下，尽管两个实体使用同一名称执业，但事实上这两个实体并不属于一个以合作为目的的组织结构，不构成网络。这些实体应当确定如何向外界披露其并非网络事务所这一事实。
3. 如果某一会计师事务所不属于某一网络，也不使用共同的品牌作为该事务所名称的一部分，但该事务所在其办公文具或宣传材料上提及本所是某一会计师事务所联盟的成员，可能给人造成其属于某一网络的印象。为避免被误认为属于某一网络，会计师事务所应当慎重考虑如何描述这种成员关系。
4. 注册会计师应当根据相关事实和情况，确定组织结构共享的专业资源是否重要，并判断这些会计师事务所是否为网络事务所。如果共享的资源仅限于共同的审计手册或审计方法，共享培训计划，并不交流人员、客户或市场信息，也没有一个共有的技术部门，则这种共享的资源通常是不重要的。
公众利益实体
公众利益实体的内容
1.法律法规界定的公众利益实体；
2.根据法律法规的规定，在审计时需要遵守与上市公司审计相同独立性要求的实。
判断公众利益实体的因素
1.业务性质，如以受托人身份持有大量利益相关者的资产。例如银行、保险公司和养老基金等金融机构；
2.规模；
3.雇员的数。
关联实体
关系的界定
1.能够对客户施加直接或间接控制的实体，且客户对该实体重要；（母子）
2.在客户内拥有直接经济利益的实体，且该实体对客户具有重大影响，在客户内的利益对该实体重要；（实体双方重要）
3.受到客户直接或间接控制的实体；（子母）
4.客户（或受到客户直接或间接控制的实体）拥有直接经济利益的实体，且对该实体能够施加重大影响，在实体内的经济利益对客户（或受到客户直接或间接控制的实体）重要；（客户双方重要）
5.与客户同处于共同控制下的实体（称为“姐妹实体”），且该姐妹实体和客户对其控制方都很重要。

上市公司的影响
如果审计客户是上市公司：审计客户包括该客户的所有关联实体
如果是其他审计客户：审计客户包括该客户直接或间接控制的关联实体
治理层
概念
治理层，是指对实体的战略方向以及管理层履行经营管理责任负有监督责任的人员或组织。治理层的责任包括对财务报告过程的监督。
对于外在压力威胁和密切关系威胁，与治理层的沟通尤其有效。
工作记录
内容
注册会计师应当按照中国注册会计师审计准则的要求记录：
（1）有关遵循独立性要求的结论；
（2）支持这些结论的相关讨论；
（3）威胁的性质和为消除威胁或将其降至可接受水平所采取的防范措施（在识别出对独立性的威胁且需要采取防范措施的时候）
业务期间
要求
注册会计师应当在业务期间和财务报表涵盖的期间独立于审计客户
起至时间
1.业务期间：自审计项目组开始执行审计业务之日起，至出具审计报告之日止
2.连续审计时：业务期间结束日应以其中一方通知解除业务关系或出具最终审计报告二者时间孰晚为准
防范措施
1.审计项目组成员中不包括提供非鉴证服务的人员；
2.如有必要，由项目组之外其他的注册会计师和专业人员复核审计和非鉴证工作；
3.由另一会计师事务所评价非鉴证服务的结果，或由另一会计师事务所重新执行非鉴证服务，重新执行的程度应使其能够对这些服务承担责任

业务期间概念中对独立性产生威胁的考虑：
接受委托
12.31
接受委托

出具审计报告
1.1
1.在财务报表涵盖期间之内或之后、接受审计业务委托之前存在的与审计客户的经济利益或商业关系
3.如果在财务报表涵盖期间之内或之后、与审计有关的专业服务开始之前向审计客户提供非鉴证服务，而且这些服务在审计业务期间被禁止，会计师事务所应当评价这些服务对独立性产生的威胁
2.以前向审计客户提供的各类服务

威胁存在与否及其重要程度取决于下列事项：
1．拥有经济利益人员的角色；
2．经济利益是直接还是间接的；
3．经济利益的重要性。

二、经济利益（）

经济利益
从某一实体的股票、债券及其他证券，贷款及其他债务工具中获取的利益，包括取得这种利益及与其直接相关的衍生工具的权利和义务

间接经济利益
个人或实体通过集合投资工具、房地产、信托或其他中间工具拥有的经济利益，但不能对这些工具施加控制，或没有能力影响投资决策
直接经济利益
1．个人或实体直接拥有并控制的经济利益（包括授权他人管理的经济利益）；
2．个人或实体通过集合投资工具、房地产、信托或其他中间工具而拥有的经济利益，且能够对这些工具施加控制或有能力影响投资决策

（中华会计网校　）
威胁独立性的情形
产生威胁的类别
评价威胁重要程度考虑的因素
防范措施
会计师事务所、审计项目组成员或其直系亲属在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益
（自己有经济利益）
重大的自身利益威胁

没有任何防范措施
审计项目组某一成员的近亲属在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益
（近亲属有经济利益）
自身利益威胁
审计项目组成员与其近亲属之间关系的性质以及经济利益对于该近亲属的重要性
1．由近亲属尽快处置全部经济利益，或处置足够数量的经济利益，以使剩余经济利益不再重大；
2．由项目组之外的其他注册会计师复核审计项目组成员所执行的工作；
3．将该人员调离审计项目组。
会计师事务所、审计项目组成员或其直系亲属在可以对审计客户施加控制的实体中拥有直接经济利益或重大间接经济利益（在客户的“母公司”有经济益利）
重大的自身利益威胁

没有任何防范措施
通过会计师事务所的退休金计划在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益（事务所人员退休后收入与客户有关）
自身利益威胁

有防范措施
项目合伙人所在分部的其他合伙人或其直系亲属在该审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益（分部的其他人有经济利益）
自身利益威胁

没有任何防范措施
为审计客户提供非审计服务的其他合伙人、管理人员或其直系亲属在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益（事务所其他人为客户提供其他服务有利益）
重大的自身利益威胁
除非该合伙人或管理人员的参与程度极低
没有任何防范措施
所在分部的其他合伙人、或向审计客户提供非审计服务的合伙人或管理人员的直系亲属在审计客户中拥有经济利益
自身利益威胁

只要取得该经济利益是该直系亲属作为审计客户的雇员所享受的权利（例如通过退休金或股票期权计划），并且在必要时可以采取防范措施消除威胁或将其降至可接受水平
如果该直系亲属拥有或取得了处置该经济利益的权利，或者在股票期权中，有权行使期权，则应当尽快处置或放弃该经济利益。
会计师事务所、审计项目组成员或其直系亲属和审计客户同时在某一实体拥有经济利益
（双方有利益共同方）
自身利益威胁
如果该利益并不重大，并且审计客户不能对该实体产生重大影响，则可认为独立性未受到损害。
如果该利益对任何一方是重大的，并且审计客户可以对该实体产生重大影响，则没有任何防范措施可以将威胁降至可接受水平
会计师事务所、审计项目组成员或其直系亲属和审计客户的利益相关者同时在某一实体拥有经济利益
（双方同时从同一个第三方取得利益）
自身利益、亲密关系或外在压力威胁
1．该成员在审计项目组中的角色；
2．该实体的所有权是由少数人持有还是广泛持有；
3．该利益是否使得投资者能够控制该实体或对其施加重大影响；
4．经济利益的重要性
1．将拥有经济利益的审计项目组成员调离审计项目组；
2．由项目组之外的其他注册会计师复核该审计项目组成员执行的工作。

作为信托业务的受托人在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益
（事务所是信托业务的受托人）
自身利益威胁

只有在符合下列条件时，才允许拥有上述利益：
1．受托人、其直系亲属或会计师事务所均不是信托业务的受益人；
2．通过信托而在审计客户中拥有的经济利益对该信托并不重大；
3．该项信托业务不对审计客户产生重大影响；
4．受托人及其直系亲属或会计师事务所对与审计客户经济利益有关的投资决策没有重大影响。
其他相关人员在审计客户中拥有任何已知的经济利益(1．除前述涉及人员以外的会计师事务所其他合伙人和专业人员或其直系亲属；
2．与审计项目组成员关系密切的人员)
自身利益威胁
1．会计师事务所组织结构、营运结构和上下级关系；
2．相关人员与审计项目组成员之间关系的性质
1．将存在这种个人关系的审计项目组成员调离项目组；
2．不允许该项目组成员参与任何有关该审计业务的重大决策；
3．由项目组之外的其他注册会计师复核该审计项目组成员执行的工作。
如果会计师事务所、合伙人及其直系亲属、员工及其直系亲属从审计客户处获得直接经济利益或重大间接经济利益(根据规定不允许拥有这些利益)

1．如果会计师事务所获得经济利益，应当立即处置全部直接经济利益，并处置足够数量的间接经济利益以使剩余经济利益不再重大，或解除业务约定；
2．如果审计项目组成员或其直系亲属获得经济利益，该人员应当立即处置全部直接经济利益，并处置足够数量的间接经济利益以使剩余经济利益不再重大，或者将该项目成员调离项目组；
3．如果非审计项目组成员或其直系亲属获得经济利益，应当尽快处置全部直接经济利益，并处置足够数量的间接经济利益以使剩余经济利益不再重大，在完成处置该经济利益前，会计师事务所应当确定是否需要采取防范措施。

三、贷款和担保以及商业关系、家庭和个人关系（）
贷款和担保
从银行或类似机构等审计客户取得贷款或由其作为担保人
1.事务所满足两个条件：正常贷款程序、条款和条件；双方均不重大。可以采取防范措施，否则，没有防范措施。
防范措施：由网络中未参与审计业务且未接受该贷款的注册会计师复核所执行的工作等
2.审计项目组成员满足一个条件：正常贷款程序、条款和条件。不会对独立性产生威胁。
贷款类别：房屋抵押贷款、银行透支、汽车贷款和信用卡透支等
从非银行或类似机构等审计客户取得贷款或为其提供担保
威胁主体：会计师事务所、审计项目组成员或其直系亲属
结果：如果对双方均重大，将产生重大的自身利益威胁，没有任何防范措施可以消除这种威胁或将其降至可接受水平。
向审计客户提供贷款或为其提供担保
威胁主体：会计师事务所、审计项目组成员或其直系亲属
结果：如果对双方均重大，将产生重大的自身利益威胁，没有任何防范措施可以消除这种威胁或将其降至可接受水平。
在审计客户开立存款或交易账户
威胁主体：会计师事务所、审计项目组成员或其直系亲属
结果：只要账户是按照正常的商业条件开立的，就不会对独立性产生威胁。
商业关系
商业关系类型
影响程度及防范措施
1．在与客户或其控股股东、董事、管理层或其他为该客户执行高级管理活动的人员合营的企业中拥有经济利益；
2．将会计师事务所的一种或多种产品或服务与客户的一种或多种产品或服务捆绑销售，并以双方名义进行；
3．按照协议，会计师事务所销售或配送客户的产品或服务，或客户销售或配送会计师事务所的产品或服务。
会计师事务所：除非经济利益不重大且商业关系不重要，否则会计师事务所应当将商业关系降至不重要的程度或终止该商业关系，或者拒绝接受或终止审计业务
审计项目组成员：除非此类经济利益不重大且商业关系不重要，否则应当将该人员调离审计项目组。
审计项目组成员的直系亲属：注册会计师应当评价威胁的重要程度，并在必要时采取防范措施以消除威胁或将其降至可接受水平。
与审计客户或利益相关者一同在某股东人数有限的实体中拥有利益
符合条件的不影响独立性：
1．这种商业关系对于会计师事务所、审计项目组成员或其直系亲属以及客户均不重要；
2．拥有的经济利益对投资者并不重大；
3．该经济利益没有使得投资者能够控制该实体。
从审计客户购买商品或服务
威胁分析：如果交易过程正常、公平，通常不会对独立性产生威胁。某些性质特殊或金额较大的交易，可能产生自身利益威胁。
防范措施：1．放弃交易或减少交易的金额；2．将该成员调离审计项目组。
家庭和个人关系
如果审计项目组成员与审计客户的董事、管理层或某些特定员工之间存在家庭和个人关系，可能产生自身利益威胁、密切关系威胁或外在压力威胁。
各种情况
威胁程度的影响因素
防范措施
审计项目组成员的直系亲属处在重要职位

只有通过将该人员调离审计项目组才能将对独立性的威胁降至可接受水平。
审计项目组成员的直系亲属可以对财务报表施加重大影响
1．直系亲属在客户中的职位；
2．该成员在审计项目组中的角色。
1．将该成员调离审计项目组；
2．合理安排审计项目组成员的职责，使该成员不处理其直系亲属职责范围内的事项。
审计项目组成员的近亲属处在重要职位或可以对财务报表施加重大影响
1．审计项目组成员与其近亲属关系的性质；
2．该近亲属的职位；
3．该成员在审计项目组中的角色。
1．将该成员调离审计项目组；
2．合理安排审计项目组成员的职责，使该成员不处理其近亲属职责范围内的事项。
审计项目组的成员与审计客户重要职位的人员具有亲密关系
1．该人员与审计项目组成员关系的性质；
2．该人员在客户中的职位；
3．该成员在审计项目组中的角色。
1．将该成员调离审计项目组；
2．合理安排审计项目组成员的职责，使该成员不处理与其有密切关系的人员职责范围内的事项。
非审计项目组成员的合伙人或员工与审计客户重要职位的人员存在家庭或个人关系
1．该合伙人或员工与客户董事、管理层或其他员工之间关系的性质；
2．该合伙人或员工与审计项目组之间的相互影响；
3．该合伙人或员工在会计师事务所的职位；
4．该人员在客户中的职位。
1．合理安排该合伙人或员工的职责，以减少对审计项目组可能造成的任何影响；
2．由项目组之外的其他注册会计师复核已执行的相关审计工作。

四、与审计客户发生雇佣关系
如果审计客户的董事、管理层或是所处职位可以对客户会计记录或财务报表的编制施加重大影响的员工，曾经是审计项目组的成员或会计师事务所的合伙人，可能产生密切关系威胁或外在压力威胁。
一般规定（事务所—客户）
各种情形

前任成员担任审计客户的重要职位且与事务所保持重要联系
（重要联系）
1.审计项目组的前任成员或会计师事务所的前任合伙人——没有防范措施（关系密切时）
2. 除非满足下列条件，否则独立性将被视为受到损害：
①未赋予前任成员或合伙人从会计师事务所获取报酬或福利的权利。除非按照预先确定的固定金额支付报酬或福利，且未付金额对会计师事务所不重要；
②前任成员或合伙人未继续参与且在他人看来未继续参与会计师事务所的经营或专业活动。
前任成员担任审计客户的重要职位但未与事务所保持重要联系
（无重要联系）
1.考虑因素：
①该人员在客户中所处的职位；
②该人员与审计项目组的关联程度；
③该人员离开会计师事务所的时间长短；
④该人员以前在审计项目组或会计师事务所中的职位，例如，该人员是否负责与客户管理层或治理层保持定期联系。
2. 防范措施主要包括：
①修改审计计划；
②向审计项目组委派经验更丰富的人员；
③由项目组之外的其他注册会计师复核前任审计项目组成员已执行的工作。
前任成员加入的某一实体成为审计客户
（新审计客户）
会计师事务所应当评价对独立性威胁的重要程度，并在必要时采取防范措施消除威胁或将其降至可接受水平。
审计项目组成员拟加入审计客户
（准备加入）
1. 如果审计项目组成员拟加入审计客户，且仍在参与审计业务，将产生自身利益威胁。
2. 防范措施主要包括：
①将该人员调离审计项目组；
②复核该人员在审计项目组时所做的重大判断。
属于公众利益实体的审计客户（事务所—客户）
关键审计合伙人加入审计客户担任重要职位
威胁情形：自身利益威胁、密切关系威胁或外在压力威胁
除非该合伙人停止作为关键审计合伙人之后，该公众利益实体发布的已审计财务报表涵盖期间不少于十二个月，并且在财务报表审计时该合伙人已不再是审计项目组成员，否则没有防范措施可以将威胁降至可接受水平。
主任会计师加入审计客户担任重要职位
威胁情形：外在压力威胁
除非该主任会计师（所长、管理合伙人、首席执行官或同等职位的人员）离职已超过十二个月，否则没有防范措施可以将威胁降至可接受水平。
企业合并原因导致前任成员加入审计客户担任重要职位
在符合下列条件的情况下，可认为独立性未受到损害：
1．当接受该职务时，并未预料到会发生企业合并；
2．该前任合伙人在会计师事务所中应得的福利或报酬都已得到全额支付，或福利或报酬是按照预先确定的固定金额支付且尚未支付的金额对会计师事务所并不重要；
3．该前任合伙人未继续参与且在他人看来未继续参与会计师事务所的经营或专业活动；
4．就该前任合伙人在审计客户中所处的职位与治理层进行讨论。
临时借调员工（事务所—客户）
1. 如果审计客户向会计师事务所借调员工，可能产生自我评价威胁。
2.只能提供短期借调并且借调员工不应为审计客户提供不允许提供的非鉴证服务或承担审计客户的管理层职责。审计客户有责任对借调员工的活动进行指导和监督。
3. 防范措施主要包括：
①对借调员工的工作进行额外复核；
②合理安排审计项目组成员的职责，使借调员工不对其在借调期间所执行的工作进行审计；
③不安排借调员工成为审计项目组成员。
最近曾任审计客户的董事、高级管理人员或员工（客户—事务所）
如果审计项目组成员最近曾任审计客户的董事、高级管理人员或员工，可能产生自身利益威胁、自我评价威胁或密切关系威胁。
在审计报告涵盖的期间内
没有任何防范措施可以消除这种威胁或将其降至可接受水平。会计师事务所不应安排该人员作为审计项目组成员。
在审计报告涵盖期间以前
1.如果在当期需要评价该人员以前受雇于客户时所做的决策或工作，将产生这种威胁。威胁存在与否及其重要程度如何取决于下列因素：
①该人员在客户中曾担任的职务；
②该人员离开客户的时间长短；
③该人员在审计项目组中的角色。
2.防范措施主要包括对该人员担任审计项目组成员时所执行的工作进行复核。
兼任审计客户的董事或高级管理人员（客户　　事务所）
威胁
没有任何防范措施可以消除这种威胁或将其降至可接受水平。如果合伙人或员工接受此类职位，会计师事务所应当拒绝接受审计业务委托或解除审计业务约定。
担任秘书职务
1.秘书的职责范围如果是人事管理、保存公司记录和登记簿等行政职责，以及确保公司遵守法规、就公司治理问题提出建议等，则产生自我评价威胁和过度推介威胁，通常没有防范措施可以消除威胁或将其降至可接受水平。
2. 秘书职责为仅承担日常性和行政事务性的责任和行动，如编制会议记录和保存法定申报表，且与此相关的所有决策由管理层作出，会计师事务所应当评价威胁的重要程度，并在必要时采取防范措施消除威胁或将其降至可接受水平。
3. 会计师事务所提供日常性和行政事务性的服务以支持公司秘书职能，或提供与公司秘书行政事项有关的建议，只要所有相关决策均由客户管理层作出，通常不会损害独立性。

五、高级职员与审计客户的长期关联

一般规定
威胁类型
可能产生密切关系威胁和自身利益威胁
考虑因素
1．该职员成为审计项目组成员的时间长短；
2．该职员在审计项目组中的角色；
3．会计师事务所的结构；
4．审计业务的性质；
5．客户的管理团队是否发生变动；
6．客户的会计和报告事项的性质或复杂程度是否发生变化。
防范措施
1．将该高级职员轮换出审计项目组；
2．由项目组之外的其他注册会计师复核该高级职员所执行的工作；
3．定期对该业务进行内部或外部独立的质量复核。
属于公众利益实体的审计客户
关键审计合伙人任职时间
1. 执行公众利益实体审计业务的关键审计合伙人，其任职时间不应超过五年。在这段时间结束后的两年内，该人员不应再次成为项目组成员或担任该客户的关键审计合伙人。
2.不得参与的工作：审计、质量控制、咨询或者以其他方式直接影响业务结果。
3.特殊情况下：可以延长一年。
其他合伙人任职时间
1.威胁类型：可能产生密切关系威胁或自身利益威胁。
2.威胁的重要程度主要取决于下列因素：
①该合伙人与审计客户发生关联的时间长短；
②该合伙人在审计项目组担任的角色；
③该合伙人与客户管理层或治理层交往的性质、频率和范围。
3. 防范措施主要包括：
①将该合伙人轮换出审计项目组或终止其与审计客户的关联；
②定期对该业务进行内部或外部的独立质量复核。
关键审计合伙人在审计客户成为公众利益实体后的任职时间
如果该合伙人在审计客户成为公众利益实体之前作为关键审计合伙人已为该客户服务的时间不超过三年，则该合伙人在被轮换出该业务之前还可以为该客户继续提供服务的年限为五年减去已经服务的年限。如果该合伙人已经作为关键审计合伙人为该客户服务了四年或更长的时间，在该客户成为公众利益实体之后，该合伙人还可以继续服务两年直到轮换出该业务。

六、为审计客户提供非鉴证业务
最常见的威胁包括自我评价威胁、自身利益威胁和过度推介威胁。
一般规定
无意识地对审计客户的关联实体提供非鉴证服务
防范措施：
1.由其他会计师事务所对该关联实体、分支机构或财务报表项目进行审计；
2.由其他会计师事务所重新执行非鉴证服务，重新执行的范围应使其能够对这些服务承担责任。
接受委托对审计客户关联实体提供非鉴证服务
如果能够合理断定下列条件成立，会计师事务所可以向审计客户的关联实体提供该项服务：
1.向审计客户的关联实体提供某一非鉴证服务的结果与实施的审计程序无关，并不产生自我评价威胁；
2.采取适当的防范措施，以消除此项服务对独立性产生的威胁，或将威胁降至可接受水平。
向成为公众利益实体的审计客户提供非鉴证服务
如果审计客户成为公众利益实体，在下列情况下向其提供非鉴证服务不会损害会计师事务所的独立性：
1.以前向该实体所提供的非鉴证服务符合关于向非公众利益实体提供非鉴证服务的规定；
2.在客户成为公众利益实体之前终止或在之后尽快终止向公众利益实体提供服务；
3.会计师事务所在必要时采取防范措施，以消除此项服务对独立性产生的威胁，或将威胁降至可接受水平。
管理层职责
管理层职责的界定
管理层按照对利益相关者利益最有利的方式行使多项管理职能。管理层职责涉及对实体的领导和指挥，包括针对人力资源、财务资源、有形或无形资源的取得、配置和控制作出重大决策。
避免行使管理层职责的措施
1.自我评价威胁、自身利益威胁或密切关系威胁，没有防范措施可以将其降至可接受水平。
2.会计师事务所应当确保由管理层的成员负责作出重大判断和决策，评价服务的结果，并对依据服务结果采取的行动负责。
编制会计记录和财务报表
不对独立性产生威胁的活动
1. 沟通审计相关的事项
2. 提供特定技术支持
3. 向非公众利益实体的审计客户提供日常性和机械性的工作
4. 非审计项目组成员向公众利益实体的审计客户提供日常性和机械性的工作
5. 在紧急或特殊情况下提供的会计和记账服务
对独立性产生威胁的活动
1.工资服务；
2.编制将要发表意见的财务报表；
3.编制财务报表依据的财务信息。
评估服务
判断威胁独立性的因素
1．评估服务是否对财务报表产生重大影响；
2．在确定和批准评估方法以及其他重大判断事项时，客户的参与程度；
3．是否可获得公认的评估方法和指南；
4．对于运用标准或公认的方法的评估服务，有关事项的内在主观程度；
5．基础数据的可靠性和范围；
6．对将使有关金额产生重大波动的未来事件的依赖程度；
7．该事项在财务报表中的披露范围和清晰度。
防范措施
1．由未参与评估服务的专业人士复核已执行的审计或评估工作；
2．作出安排，使提供服务的人员不参与审计业务。
对独立性不产生威胁的评估业务
（同时满足）
1.以帮助其履行税务报告义务或满足税务筹划目的;
2.结果对财务报表没有直接影响（即财务报表仅受有关税务会计分录的影响）;
3.影响并不重大或评估服务经税务机关或类似监管机构的外部审核
对独立性产生威胁的评估业务
（两种情况）
1. 在审计客户不属于公众利益实体的情况下，如果评估服务对会计师事务所发表意见的财务报表具有重大影响，且评估涉及高度的主观性，没有防范措施可以将自我评价威胁降至可接受水平。
2.在审计客户属于公众利益实体的情况下，如果评估服务单独或累积起来对会计师事务所发表意见的财务报表具有重大影响
税务服务
提供某些税务服务将产生自我评价威胁和过度推介威胁。威胁存在与否及其重要程度如何主要取决于下列因素：1．税务机关采用的税收核定和征管系统以及会计师事务所在此过程中扮演的角色；2．相关税制的复杂程度以及应用时进行判断的程度；3．业务的具体特征；4．客户员工的税务专业水平。
种类
影响因素
防范措施
特别规定
威胁情形
编制纳税申报表
纳税申报表须经税务机关复核或批准。如果管理层对纳税申报表承担责任，会计师事务所提供此类服务通常不对独立性产生威胁。

作为财务报表中会计分录的基础计算税额
（1）相关税收法律法规的复杂程度以及在运用时所需判断的程度；
（2）客户员工的税务专业水平；
（3）税额对于财务报表的重要性。

（1）安排审计项目组以外的专业人士执行此类业务；
（2）如果此类业务是由审计项目组成员执行的，由审计项目组以外的拥有适当专业技能的合伙人或高级员工复核税额的计算；
（3）向外部税务专业人士咨询。
除非出现紧急情况，会计师事务所不应为属于公众利益实体的审计客户计算当期所得税或递延所得税负债（资产），以编制对将要发表意见的财务报表有重大影响的会计分录。
自我评价威胁
税务筹划和其他税务咨询服务
（1）在确定如何在财务报表中处理税务建议时，涉及的主观程度；
（2）税务建议的结果是否对财务报表产生重大影响；
（3）税务建议的有效性是否取决于会计处理或财务报表中的列报，根据适用的会计准则和相关会计制度，该会计处理或列报的适当性是否存有疑问；
（4）客户员工的税务专业水平；
（5）税务建议是否存在相应的税收法律法规依据；
（6）税务处理是否得到非公开裁决的支持或税务机关的认可。
（1）由审计项目组以外的专业人士提供该服务；
（2）由其他未参与该项税务服务的税务专业人士向审计项目组提供服务建议并复核财务报表处理方法；
（3）向外部税务专业机构咨询；
（4）获得税务机关的预先批准或建议。

（1）在提供税务筹划建议和其他税务咨询服务时，如果该建议具有法律依据或得到税务机关的明确支持，通常对会计师事务所的独立性不产生威胁。
（2）如果税务建议的有效性取决于财务报表中的某项特殊会计处理或列报，且同时存在下列情况，将产生自我评价威胁，这种威胁非常重大，没有防范措施可以消除或将其降至可接受水平：
①审计项目组对于相关会计处理和列报的适当性存有疑问；
②税务建议的结果或执行后果将对财务报表产生重大影响。
自我评价威胁
基于纳税申报或税务筹划目的的评估业务
（1）评估方法是否存在明确的税收法律法规依据，以及评估工作本身的主观程度；
（2）基础数据的可靠性和范围。
（1）由审计项目组以外的专业人士提供该服务；
（2）由其他专业人士复核审计工作或税务服务的结果；
（3）获得税务机关的预先批准或建议。

自我评价威胁
帮助解决税务纠纷
（1）引起税务纠纷的事项是否由会计师事务所建议所致；
（2）税务纠纷的结果对财务报表产生重大影响的程度；
（3）该事项是否存在明确的税收法律法规依据；
（4）该诉讼程序是否公开进行；
（5）管理层在解决税务纠纷时所担任的角色。
（1）由审计项目组以外的专业人士提供该服务；
（2）由未参与该项税务服务的税务专业人士向审计项目组提供服务建议并复核财务报表处理方法；
（3）向外部税务专业机构咨询。

如果税务服务涉及在税务纠纷的案件审理中为审计客户充当辩护人，且所涉金额对财务报表是重大的，由此产生的过度推介威胁是重大的，没有防范措施可以消除或将其降至可接受水平。
过度推介威胁和自我评价威胁
内部审计服务
1.参与审计客户的重要内部审计活动可能增加会计师事务所人员承担管理层职责的可能性。没有防范措施可将承担管理层职责产生的威胁降至可接受水平。会计师事务所应当确保其人员在向审计客户提供内部审计服务时并不承担管理层职责。
2.在审计客户属于公众利益实体的情况下，会计师事务所不应提供与内部会计控制、财务系统或财务报表相关的内部审计服务。
3. 产生自我评价威胁
4. 威胁的重要程度主要取决于下列因素：①相关财务报表金额的重要性；②财务报表金额认定上的错报风险；③内部审计服务的可信赖程度。
5. 防范措施可能包括由审计项目组以外的专业人士提供该内部审计服务。
IT系统服务（自我评价威胁）
诉讼支持服务（自我评价或过度推介威胁）
法律服务（自我评价或过度推介威胁）
招聘服务（自身利益、密切关系或外在压力威胁）
公司理财服务（自我评价威胁）

七、收费
收费结构（自身利益威胁）
情形
影响因素
防范措施
会计师事务所从某一审计客户收取的全部费用占其收费总额的比重很大
1．会计师事务所的经营结构；
2．会计师事务所所处的发展阶段；
3．从定性和定量角度考虑，该客户对于会计师事务所的重要程度。
1．降低对该客户的依赖性；
2．实施外部质量控制复核；
3．就关键的审计判断向第三方咨询，例如向注册会计师协会或其他会计师事务所咨询。
从某一审计客户收取的全部费用占某一合伙人从所有客户收取的费用的总额比重很大，或占会计师事务所某一分部收取的费用总额的比重很大
1．从性质因素或数量因素看，该客户对于该合伙人或分部的重要程度；
2．该合伙人的报酬，或该分部内所有合伙人的报酬对于该客户收费的依赖程度。
1．降低对该审计客户的依赖程度；
2．由项目组之外其他的注册会计师复核所执行的工作或在必要时提出建议；
3．经常实施独立的内部或外部质量控制复核。
1. 如果会计师事务所连续两年从属于公众利益实体的某一审计客户及其关联实体所收取的全部费用占其从所有客户收取全部费用的比重超过15%，除非该会计师事务所向审计客户治理层披露这一事实，并与之讨论采取下列任一防范措施以将威胁降至可接受水平，否则，所产生的自身利益威胁将非常重大：
2.防范措施：①在第二年度财务报表审计意见发表后，且在第三年度的财务报表审计意见发表前，由其他会计师事务所的注册会计师或行业监管机构执行相当于项目质量控制复核的复核（即意见后复核）；②在第二年度财务报表审计意见发表前，由其他会计师事务所的注册会计师或行业监管机构执行相当于项目质量控制复核的复核（即意见前复核）。
逾期收费
如果审计客户长期未支付应付的审计费用，尤其是大部分费用在下一年度出具审计报告之前仍未支付，可能产生自身利益威胁。
或有收费
1. 如果一项收费由法院或政府公共管理机构规定，则该项收费不属于或有收费。（不属于或有收费）
2. 会计师事务所对审计业务以直接或间接形式的或有收费方式收取费用，将产生重大的自身利益威胁和过度推介威胁，没有防范措施可以消除威胁或将其降至可接受水平。（威胁的情形）
3.（无法消除威胁的情况）①或有收费是由对财务报表发表意见的会计师事务所收取，并且该项收费对该会计师事务所是重大的或预期是重大的；②或有收费是由参与审计工作重要组成部分的某一网络事务所收取，并且对该网络事务所是重大的或预期是重大的；③非鉴证服务的结果及其对该服务的收费金额取决于现在或未来的职业判断，该判断与财务报表项目重大金额的审计相关。
八、影响独立性的其他事项
薪酬和业绩评价政策
（自身利益威胁）
1. 威胁的重要程度取决于下列因素：①所销售的非鉴证业务在该成员薪酬或业绩评价中的权重；②该成员在审计项目组中的角色；③销售这种服务是否影响该成员晋升。
2. 防范措施可能包括：①将该成员调离审计项目组；②由项目组之外的其他注册会计师复核该审计项目组成员所执行的工作。
礼品和招待
（自身利益、密切关系威胁）
除非价值微小，否则产生的威胁将是重大的，没有防范措施可以将其降至可接受水平。
诉讼或诉讼威胁
（自身利益、外在压力威胁）
1. 威胁的重要程度主要取决于下列方面：①诉讼的重要性；②诉讼是否与前期审计业务有关。
2. 防范措施可能包括：①如果诉讼涉及审计项目组成员，将该成员调离审计项目组；②由其他专业人士复核所执行的工作。