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国家税务总局关于土地增值税清算鉴证业务准则（征求意见稿）

第一章  总则

第一条  为了规范房地产开发企业土地增值税清算鉴证业务(以下简称土地增值税清算鉴证)，根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及其实施细则和《注册税务师管理暂行办法》及其有关规定，制定本准则。

第二条  土地增值税清算鉴证是指，税务师事务所接受委托对房地产开发企业土地增值税清算纳税申报的信息实施必要审核程序，并出具《土地增值税清算税款鉴证报告》（以下简称鉴证报告），以增强税务机关及其他报告使用者对该项信息信任程度的一种鉴证业务。

第三条  凡取得注册税务师执业资格，并在税务师事务所执业的注册税务师，均可从事土地增值税清算鉴证工作。

第四条  在接受委托前，税务师事务所应当初步了解业务环境。业务环境包括：业务约定事项、鉴证对象特征、使用的标准、预期使用者的需求、责任方及其环境的相关特征，以及可能对鉴证业务产生重大影响的事项、交易、条件和惯例等其他事项。

第五条  承接房地产开发企业土地增值税清算鉴证业务，应当具备下列条件：

（一）接受委托的清算项目符合土地增值税的清算条件；

（二）税务师事务所符合独立性和专业胜任能力等相关专业知识和职业道德规范的要求；

（三）税务师事务所能够获取充分、适当的证据以支持其结论并出具书面鉴证报告；

（四）与委托人协商签订涉税鉴证业务约定书(见附件1)。

第六条  土地增值税清算鉴证的鉴证对象是，与土地增值税清算纳税申报相关的会计资料和纳税资料等可以收集、识别和评价的证据及信息。具体包括：企业会计资料及会计处理、财务状况及财务报表、纳税资料及税务处理、有关文件及证明材料等。

第七条  税务师事务所运用职业判断对鉴证对象作出合理一致的评价或计量时，应当符合适当的标准。适当的评价标准应当具备相关性、完整性、可靠性、中立性和可理解性等特征。

第八条  税务师事务所从事土地增值税清算鉴证业务，应当以职业怀疑态度、有计划地实施必要的审核程序，获取与鉴证对象相关的充分、适当的证据，并及时对制定的计划、实施的程序、获取的相关证据以及得出的结论作出记录。

在确定证据收集的性质、时间和范围时，应当体现重要性原则，评估鉴证业务风险以及可获取证据的数量和质量。

第九条  税务师事务所在受托办理土地增值税清算业务时，应以有关法律、法规为依据，按照独立、客观、公正原则，在获取充分、适当证据基础上，根据审核鉴证的具体情况，出具真实、合法的《鉴证报告》并承担相应的法律责任。

第十条  对税务师事务所出具的符合规定的《鉴证报告》，税务机关应当受理，并承认其鉴证作用。

税务机关对税务师事务所的《鉴证报告》具有检查、审核权。

第十一条  税务师事务所执行土地增值税清算鉴证业务，应当遵守本准则。

第二章  一般规定

第十二条  税务机关明确清算项目实行查帐征收的，税务师事务所应当按照本准则执行鉴证业务；税务机关未明确征收方式、暂时推定清算项目为查帐征收的，税务师事务所认为不符合查帐征收条件的，分别按照本准则第十三条、第十四条的规定处理。

第十三条  纳税人能够准确核算清算项目收入总额，或收入总额能够查实，但其成本费用支出不能准确核算的，税务师事务所应当按照本准则第四章的规定推算扣除项目的金额，并根据推算的增值额乘以主管税务机关规定的征收率，计算土地增值税的应纳税额。

第十四条  纳税人能够准确核算成本费用支出，或成本费用支出能够查实，但其收入总额不能准确核算的，税务师事务所应当先按照本准则第四章的规定确定扣除项目的金额，再按照本准则第三章的规定推算收入总额和增值额，据以计算应纳土地增值税应纳税额。

第十五条  税务师事务所在审核鉴证过程中，发现纳税人有下列情形之一的，除本准则第十六条另有规定外，可以终止鉴证，建议纳税人申请税务机关核定征收土地增值税：

（一）依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的；  

（二）擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；

（三）虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以确定转让收入或扣除项目金额的；

（四）符合土地增值税清算条件，未按照规定的期限办理清算手续，经税务师事务所劝告或者税务机关责令限期清算，逾期仍不清算的；

（五）申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的，或不接受税务师事务所推算的土地增值税税额的。

第十六条  纳税人虽有本准则第十五条所列情形，但如有下列委托人委托，税务师事务所仍然可以接受委托执行鉴证业务，但需与委托人签订涉税鉴证业务约定书：

（一）司法机关、税务机关或者其他国家机关；

（二）依法组成的清算组织；

（三）法律、行政法规规定的其他组织和个人。

第十七条  纳税人应当如实向受托鉴证的税务师事务所提供如下资料：

（一）前期土地增值税纳税（预缴）申报表及完税凭证；

（二）项目竣工决算报表；

（三）取得土地使用权所支付的地价款凭证、国有土地使用权出让合同、银行贷款合同及贷款利息结算通知单、项目工程合同结算单、商品房购销合同统计表等与转让房地产的收入、成本和费用有关的证明资料；

（四）无偿移交给政府、公共事业单位用于非营利性社会公共事业的凭证、转让房地产项目成本费用、分期开发分摊依据、转让房地产有关税金的合法有效凭证和其他与土地增值税清算有关的证明资料。

（五）注册税务师认为与土地增值税清算有关的其他证明资料。

第十八条  税务师事务所开展土地增值税清算鉴证业务时，应对下列事项充分关注：

（一）明确清算项目及其范围。

（二）正确划分清算项目与非清算项目的收入和支出。

（三）正确划分清算项目中普通住宅与非普通住宅的收入和支出。

（四）正确划分不同时期的开发项目。对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。

（五）正确划分征税项目与免税项目，防止混淆两者的界限。

（六）明确清算项目的起止日期。

第三章  清算项目收入的审核

第十九条  土地增值税清算项目收入审核的基本程序和方法包括：

（一）评价收入内部控制是否存在、有效且一贯遵守。

（二）获取或编制土地增值税清算项目收入明细表，复核加计正确，并与报表、总账、明细账及有关申报表等核对。

（三）了解纳税人与土地增值税清算项目相关的各类合同、协议及执行情况，并根据“实质重于形式”的原则初步判断项目收入的合理性。

（四）查明收入的确认原则、方法，注意会计制度与税收规定以及不同税种在收入确认上的差异。

（五）正确划分预售收入与销售收入，防止将预售收入当作销售收入影响清算数据的准确性。

第二十条  本准则所称清算项目的销售收入是指，转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称房地产）并取得的全部价款及有关的经济收益，包括货币收入、实物收入和其他收入。

货币收入是指，纳税人转让产权取得的现金、银行存款、支票、银行本票、汇票等各种信用票据和国库券、金融债券、企业债券、股票等。其实质是转让方因转让土地使用权、房屋产权而向取得方收取的价款；

实物收入是指，纳税人转让产权而取得的各种实物形态的收入，如钢材、水泥等建材、房屋、土地等不动产等。实物收入应当通过评估确认其公允价值。

其他收入是指，纳税人转让产权而取得的无形资产收入或其他具有财产价值的权利。如专利权、商标权、著作权，专有技术使用权、土地使用权、商誉权等。其他收入应当通过评估确认其公允价值。

第二十一条  税务师事务所应当按照税法及有关规定准确划分征税收入与不征税收入，确认土地增值税的应税收入。

(一)土地增值税只对转让的房地产征税，不转让的不征税。如果房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用，或者用于出租等商业用途，虽然取得了收入，但产权未发生转移，在税款清算时不列入应税收入，也不扣除相应的成本和费用。

(二)土地增值税只对转让房地产并取得收入的征税。对通过继承、赠与方式转让房地产的，虽然发生了转让行为，但未取得收入的不征税。

第二十二条  土地增值税以人民币为计算单位。转让房地产所取得的收入为外国货币的，以取得收入当天或当月1日国家公布的市场汇价折合成人民币，据以计算应纳土地增值税税额。

对于以分期收款形式取得的外币收入，应当按实际收款日或收款当月1日国家公布的市场汇价折合人民币。

第二十三条  遇有纳税人隐瞒、虚报房地产成交价格的、转让房地产的成交价格低于房地产评估价格又无正当理由等情形的，注册税务师应当与被审核单位的治理层和管理层沟通，沟通无效的，应当终止鉴证业务。

第二十四条  虽然遇有本准则第二十三条情形，但按本准则第十六条规定接受委托执行鉴证业务的，税务师事务所应当获取有资质的专业评估机构确认的同类房地产评估价格，以确认转让房地产的收入。

第二十五条  房地产开发企业将开发的房地产用于职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产,其视同销售收入按下列方法和顺序审核确认：

（一）按本企业当月销售的同类房地产的平均价格核定；

（二）按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确认；

（三）参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确认。

第二十六条  收入实现的时间，依销售或开发方式和结算方式的不同情形分别确认：

（一）以预售方式出售商品房的，当符合下列条件之一时，确认收入的实现。

1、竣工证明已报房地产管理部门备案的开发产品（成本对象）；

2、已开始投入使用的开发产品（成本对象）；

3、已取得了初始产权证明的开发产品（成本对象）。

（二）采取一次性全额收款方式销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得价款凭据（权利）之日，确认收入的实现。

（三）采取分期收款方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日，确认收入的实现。付款方提前付款的，在实际付款日，确认收入的实现。

（四）采取银行按揭方式销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其首付款应于实际收到日，确认收入的实现；余款在银行按揭贷款办理转账之日，确认收入的实现。

（五）采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现。

1、采取支付手续费方式委托销售开发产品的，应按销售合同或协议中约定的价款，于收到受托方已销开发产品清单之日，确认收入的实现。

2、采取视同买断方式委托销售开发产品，属于开发企业与购买方签订销售合同或协议，或开发企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，收入实现的时间，视下列情形分别确认：

（1）如果销售合同或协议中约定的价格高于买断价格，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款，于收到受托方已销开发产品清单之日，确认收入的实现；

（2）如果属于销售合同或协议中约定的价格低于买断价格，以及属于受托方与购买方签订销售合同或协议的，则应按买断价格计算的价款，于收到受托方已销开发产品清单之日，确认收入的实现。

3、采取基价（保底价）并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品，属于由开发企业与购买方签订销售合同或协议，或开发企业、受托方、购买方三方共同签订销售合同或协议的，收入实现的时间视下列情形分别确认：

（1）如果销售合同或协议中约定的价格高于基价，则应按销售合同或协议中约定的价格计算的价款，于收到受托方已销开发产品清单之日，确认收入的实现，开发企业按规定支付受托方的分成额，不得直接从销售收入中减除；

（2）如果销售合同或协议约定的价格低于基价的，则应按基价计算的价款，于收到受托方已销开发产品清单之日，确认收入的实现。

4、采取基价（保底价）并实行超基价双方分成方式或委托销售开发产品，属于由受托方与购买方直接签订销售合同的，则应按基价加上按规定取得的分成额，于收到受托方已销开发产品清单之日，确认收入的实现。

5、采取包销方式委托销售开发产品的，包销期内可根据包销合同的有关约定，参照本款1至4项规定确认收入的实现；包销期满后尚未出售的开发产品，开发企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式，确认收入的实现。

对已销开发产品清单，税务师事务所审核其是否载明售出开发产品的名称、地理位置、编号、数量、单价、金额、手续费等项内容，以月或季为结算期，定期进行结算，并在规定期限内向税务机关进行纳税申报、预缴税款。对不按规定定期结算、纳税申报和预缴税款的，税务师事务所应当提出建议。超过一个季度不结算的，税务师事务所应当进行合理调整，并在鉴证报告中披露。

（六）开发企业将开发产品先出租再出售的，凡将开发产品转作固定资产的，其租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售固定资产确认收入的实现；凡未将开发产品转作固定资产的，其租赁期间取得的价款应按租金确认收入的实现，出售时再按销售开发产品确认收入的实现。

（七）开发企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现，承租方支付的预租费用同时按租金支出进行税前扣除。

第二十七条  对房地产开发企业按县级以上人民政府的规定在售房时代收的各项费用，应区分不同情形分别处理：

（一）如果代收费用属于计入房价中向购买方一并收取的，应将代收费用作为转让房地产所取得的收入计税；

（二）如果代收费用在房价之外单独收取且未计入房地产价格的，其代收费用不应作为转让房地产的收入。

（三）对于代收费用作为转让收入计税的，在计算扣除项目金额时，可予以扣除，但不允许作为加计20%扣除的基数；对于代收费用未作为转让房地产的收入计税的，在计算增值额时不允许扣除代收费用。

第二十八条  必要时，注册税务师应当运用截止性测试确认收入的真实性和准确性。审核的主要内容包括：

（一）审核企业按照项目设立的“预售收入备查簿”的相关内容，观察项目合同签订日期、交付使用日期、预售款确认收入日期、收入金额和成本费用的处理情况。

（二）确认销售退回、销售折扣与折让业务是否真实，内容是否完整，相关手续是否符合规定，折扣与折让的计算和会计处理是否正确。重点审查给予关联企业的销售折扣与折让是否合理，是否有利用销售折扣和折让转利于关联单位等情况。

（三）审核企业对于以土地使用权投资开发的项目，是否按规定进行税务处理。

（四）审核银行按揭款收入有无申报纳税，有无挂在往来账，如“其他应付款”不作销售收入申报纳税的情形。

（五）审核以房换地的，在房产移交使用时有否视同销售不动产申报缴纳税款。

（六）审核开发商采用“还本”方式销售商品房和以房产补偿给拆迁户时，是否按规定申报纳税税费。

（七）审核房产公司在销售不动产过程中收取的价外费用如天然气初装费、有线电视初装费等收益是否申报纳税。

（八）审核将房产、土地等不动产或无形资产抵债转让给其他单位或被法院拍卖的房产，是否按规定申报纳税。

（九）审核销售给关联企业的房屋价格是否合理；将不动产无偿赠与他人是否视同销售不动产申报纳税；纳税人转让在建项目是否按规定申报纳税。

    （十）审核以房地产或土地作价入股投资或联营从事房地产开发，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资或联营的，是否按规定申报纳税。

第四章  相关扣除项目的审核

第二十九条  除另有规定者外，税务师事务所审核扣除项目应当遵循下列原则：

（一）真实合法原则。经审核鉴证拟申报的扣除项目指能提供证明有关支出确属已经实际发生的有效凭据，并符合国家税收规定。

（二）配比原则。纳税人发生的费用应当与相关项目的收入构成合理的比例，且与相关收入同期同步申报扣除。

（三）相关性原则。纳税人可扣除的费用从性质和根源上与取得同期拟清算的项目应税收入相关。

（四）确定性原则。纳税人可扣除的费用不论何时支付，其金额是确定的。

（五）实际发生的原则。纳税人的预提费用，除另有规定外，不应扣除。

（六）收益项目共同负担原则。属于多个房地产项目共同的成本费用，应按本准则规定的分配标准和方法，计算确定清算项目的扣除金额。

（七）合理性原则。纳税人可扣除费用的计算和分配方法应符合一般的经营常规和会计惯例，且在整个清算期内保持一致。

第三十条  税务师事务所应当审核纳税人申报扣除的内容是否符合规定的范围。扣除项目的内容具体包括：

(一)取得土地使用权所支付的金额。是指纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。

(二)房地产开发成本。是指房地产开发项目实际发生的成本：

1、土地征用及拆迁补偿费。包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。

2、前期工程费。包括规划、设计、项目可行性研究和水文、地质、勘察、测绘、“七通一平'等支出。

3、建筑安装工程费。是指以出包方式支付给承包单位的建筑安装工程费，以自营方式发生的建筑安装工程费。房地产开发企业销售已装修的房屋，其装修费用可以计入房地产开发成本。

4、基础设施费。包括开发小区内道路、供水、供电、供气、排污、排洪、通讯、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。

5、公共配套设施费。指不能有偿转让的、开发小区内公共配套设施发生的支出，如开发小区内的居委会、派出所、幼儿园、学校、公共厕所等设施发生的支出。

6、开发间接费用。是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。

(三)房地产开发费用。指与房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用，包括行政管理部门（总部）为管理和组织经营活动而发生的管理费用和计入售房价款中代县级及县级以上人民政府收取的各项代收款项。

(四)与转让房地产有关的税金。指在出售商品房时交纳的营业税、城市维护建设税、教育费附加和印花税。印花税已列入管理费用的，不得再扣除。

(五)国家规定的其他扣除。按取得土地使用权所支付的金额和房地产开发成本之和的20％计算扣除。

第三十一条  扣除项目审核的基本程序包括：

（一）评价与扣除项目核算相关的内部控制是否存在、有效且一贯遵守。

（二）审核相关合同及协议，关注是否有外国企业或个人承包工程和提供设计、管理、法律和销售等方面的服务。

（三）了解相关合同及协议的执行情况，抽查大额成本、费用项目。

（四）审核当期支付的开发成本、费用项目是否取得合法、有效的凭证，会计及税务处理是否正确。

（五）获取或编制扣除项目明细表，并与明细账及有关报表核对是否一致。

（六）审核各项扣除项目的记录、归集是否正确。

第三十二条  扣除项目审核的基本方法包括：

（一）审核并确认取得土地使用权所支付的金额或开发成本是否剔除未取得发票的成本支出；

（二）实地查看、询问调查，剔除不属于清算期内所支付的金额或开发成本。

（三）审核支付金额或开发成本分配标准和口径是否一致，收益的各期项目是否按照下列顺序合理分摊：

1、将有关成本按照建筑面积占总建筑面积的比例，在可售与不可售房屋、建筑物之间进行分配。

2、将有关成本按照单个可售面积占总可售面积的比例，在可售的房屋、建筑物之间进行分配。

3、属于全体业主共有公共配套设施费，一般按照可售面积分摊各期、各项目应负担的成本。

（四）审核并确认房地产开发土地面积、建筑面积和可售面积，并确定不同费用分摊使用的分配标准。

1、审核上述三类面积是否与权属证、房产证、预售证、房屋测绘所测量数据、销售记录、销售合同、有关主管部门的文件等载明的面积数据相一致。一般按照外部证据比内部证据更可靠的原则确认适当的面积。

2、土地出让金、拆迁补偿费、建筑安装费、公共配套设施费、以及各种期间费用的分摊，应视被分摊费用的不同，使用适当的“面积”作为分配标准。确定具体费用分摊分配标准时，应当既符合税收关于合法、配比、合理等原则，又要符合会计准则关于一贯性、可比性原则，防止人为操纵增值额。

（五）计算并确认扣除项目的具体金额。应当考虑的因素包括：总成本、可售面积、单位成本、当年已经销售面积、累计已经销售面积、当年已售分摊成本、累计已售分摊成本、未售分摊成本（存货）等。

第三十三条  公共配套设施费的审核。纳税人开发建造的与清算项目配套的居委会、派出所、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯、公共厕所、自行车房用房以及其他非营业性公共配套设施，其分摊和扣除，按以下原则处理：

(一)建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除；

(二)建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除；

(三)建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。

第三十四条  公共配套设施费的审核应当包括下列内容：

(一)审核各项公共配套设施费用是否取得合法有效的凭证，由税务机关代开发票金额是否已付款；

（二）如果有多个开发项目，公共配套设施费用是否分项目核算，是否将应记入其他项目的费用记入了清算项目；

（三）审核各项公共配套设施费用是否含有关联企业、其他企业的费用；

（四）审核各项公共配套设施费用是否有关联的施工企业以明显不合理的金额开具的发票；

（五）审核是否将期间费用记入公共配套设施费用；

（六）审核有无预提的公共配套设施费用；

（七）比较、分析相同地段、相同期间、相同档次项目的单位公共配套设施费用，是否存在明显差异；

（八）获取项目预算资料，比较、分析预算费用与实际费用是否存在明显差异；

（九）公共配套设施应负担的取得土地使用权所支付的金额、土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、基础设施费等开发成本是否已经分摊。

第三十五条  审核房地产开发企业的预提费用及为管理和组织经营活动而发生的管理费用，是否在扣除项目中予以剔除。

对开发间接费用的审核应当包括下列内容：

(一)审核各项开发间接费用是否取得合法有效凭证。

(二)如果有多个开发项目，开发间接费用是否分项目核算，是否将应记入其他项目的费用记入了清算项目。

(三)审核各项开发间接费用是否含有关联企业、其他企业的费用。

(四)审核各项开发间接费用是否有关联企业以明显不合理的金额开具的发票。

(五)审核是否将期间费用记入开发间接费用。

(六)审核有无预提的开发间接费用。

(七)比较、分析相同地段、相同期间、相同档次项目的单位开发间接费用，是否存在明显差异。

第三十六条  审核房地产开发费用是否按照税收规定扣除。

（一）审核销售费用是否取得合法有效的凭证，是否含有关联企业、其他企业或非清算项目的费用，境外付费是否按有关规定处理。

（二）审核各项管理费用是否取得合法有效的凭证，是否含有关联企业、其他企业或非清算项目的费用，境外付费是否按有关规定处理；因计算土地增值税所发生的评估费用是否在扣除项目中剔除。

(三)利息支出的审核。

1、审核各项利息费用是否取得合法凭证。

2、如果有多个开发项目，利息费用是否分项目核算，是否将应记入其他项目的利息费用记入了清算项目。

3、审核有无向关联企业的借款，其借款金额是否超过实收资本的50%。如果是外商投资企业，还需审核其注册资本是否实际到位。

4、审核各项借款合同，判断其相应条款是否符合有关规定。

5、审核利息费用是否超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。

6、审核各项借款费用有无挤入财务费用作为扣除项目的情况。

第三十七条  税务师事务所应当审核与转让房地产有关的税金及附加扣除的范围是否符合税收有关规定，计算的扣除金额是否正确。

对于不属于清算范围的税金及附加或者按照预售收入（不包括已经结转销售收入部分）计算的税金及附加，即使已列入“营业税金及附加”科目核算，也不应作为清算的扣除项目。

第三十八条  对取得土地（不论是生地还是熟地）使用权后，未进行任何形式的开发即转让的，审核其是否按税收规定计算扣除项目金额，核实是否存在违反税收规定加计20％扣除的情形。

第三十九条  对于取得了房地产产权后，未进行任何实质性的改良或开发即再行转让的，审核其是否按税收规定计算扣除项目金额，核实是否存在违反税收规定加计20％扣除的情形。

第四十条  对于取得土地使用权后，仅进行土地开发（如“三通一平”等），不建造房屋即将转让土地使用权的，审核其是否按税收规定扣除项目金额，核实其加计20%扣除的基数是否属于取得土地使用权时支付的地价款和开发土地的成本之和。

第四十一条  对于纳税人成片受让土地使用权后，分期分批开发、转让房地产的，审核其扣除项目金额是否按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积的比例或按税务机关认可的其他合理方式计算分摊扣除的具体金额。

第四十二条  对于县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用，审核其代收费用是否计入房价并向购买方一并收取，核实是否存在将代收费用作为加计20%扣除基数的情形。

第四十三条  审核有关产权未发生转移的部分房地产，其相关成本和费用列入扣除项目的情形，并作出相应的税务处理。

第四十四条  纳税人办理土地增值税清算所提供的前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费用的凭证或资料不符合清算要求或不实的，税务师事务所可按当地主管税务机关的要求，参照当地建设工程造价管理部门公布的建安造价定额资料，结合房屋结构、用途、区位等因素，核定上述四项开发成本的单位面积金额标准，据以计算扣除项目的金额。

第五章  应纳税额的审核

第四十五条  税务师事务所应按照税法规定审核清算项目的收入总额、扣除项目的金额，并确认其增值额及适用税率，正确计算应缴税款。审核程序通常包括：

（一）审核清算项目的收入额是否符合税收规定，计算是否正确。

（二）审核清算项目的扣除金额及其增值额是否符合税收规定，计算是否正确。

1、如果企业有多个开发项目，审核增值额与扣除项目金额是否属于同一项目。

2、如果同一个项目既有普通住宅，又有非普通住宅，审核增值额与扣除项目金额是否分开。

3、对于同一清算项目，一段时间免税，一段时间征税，要注意收入的实现时间及其扣除项目的配比。

（三）审核增值额与扣除项目之比的计算是否正确，并确认土地增值税的适用税率。

（四）审核并确认清算项目当期土地增值税应纳税额及应补或应退税额。

第六章  鉴证报告的出具

第四十六条  本准则所称的鉴证报告是指，税务师事务所按照相关法律、法规、规章及其他有关规定，在实施必要的审核程序后，出具含有鉴证结论或鉴证意见的书面报告。

第四十七条  鉴证报告的基本内容应当包括：

（一）标题。鉴证报告的标题应当统一规范为“土地增值税清算税款鉴证报告”。

（二）收件人。鉴证报告的收件人是指注册税务师按照业务约定书的要求致送鉴证报告的对象，一般是指鉴证业务的委托人。鉴证报告应当载明收件人的全称。

（三）引言段。鉴证报告的引言段应当表明委托人和受托人的责任，说明对委托事项已进行鉴证审核以及审核的原则和依据等。

（四）审核过程及实施情况。鉴证报告的审核过程及实施情况应当披露以下内容：

1、简要评述与土地增值税清算有关的内部控制及其有效性。

2、简要评述与土地增值税清算有关的各项内部证据和外部证据的相关性和可靠性。

3、简要陈述对委托单位提供的会计资料及纳税资料等进行审核、验证、计算和进行职业推断的情况。

4、鉴证结论或鉴证意见。注册税务师应当根据鉴证情况，提出鉴证结论或鉴证意见，并确认出具鉴证报告的种类。

5、鉴证报告的要素还应当包括：

（1）由税务师事务所所长和注册税务师签名或盖章；

（2）载明税务师事务所的名称和地址，并加盖税务师事务所公章；

（3）注明报告日期。

（4）附送与土地增值税清算税款鉴证相关的审核表及有关资料。

第四十八条  税务师事务所经过审核鉴证，应当根据鉴证情况，出具真实、合法的鉴证报告。鉴证报告分为以下四种：

（一）无保留意见的鉴证报告（见附件2）；

（二）保留意见的鉴证报告（见附件3）；

（三）无法表明意见的鉴证报告（见附件4）；

（四）否定意见的鉴证报告（见附件5）。

第四十九条  税务师事务所经过审核鉴证，确认涉税鉴证事项符合下列所有条件，应当出具无保留意见的鉴证报告：

（一）鉴证事项完全符合法定性标准，涉及的会计资料及纳税资料遵从了国家法律、法规及税收有关规定；

（二）注册税务师已经按本准则的规定实施了必要的审核程序，审核过程未受到限制；

（三）注册税务师获取了鉴证对象信息所需的充分、适当的证据，完全可以确认土地增值税的具体纳税金额。

税务师事务所出具无保留意见的鉴证报告，可以作为办理土地增值税纳税申报或审批适宜的依据。

第五十条  税务师事务所经过审核鉴证，认为涉税鉴证事项总体上符合法定性标准，但还存在下列情形之一的，应当出具保留意见的鉴证报告：

（一）部分涉税事项因税收法律、法规及其具体政策规定或执行时间不够明确；

（二）经过咨询或询证，对鉴证事项所涉及的具体税收政策在理解上与税收执法人员存在分歧，需要提请税务机关裁定；

（三）部分涉税事项因审核范围受到限制，不能获取充分、适当的证据，虽然影响较大，但不至于出具无法表明意见的鉴证报告。

税务师事务所应当对能够获取充分、适当证据的部分涉税事项，确认其土地增值税的具体纳税金额，并对不能确认具体金额的保留事项予以说明，提请税务机关裁定。

税务师事务所出具的保留意见的鉴证报告，可以作为办理土地增值税纳税申报或审批事宜的依据。

第五十一条  税务师事务所因审核范围受到限制，认为对企业土地增值税纳税申报可能产生的影响非常重大和广泛，以至于无法对土地增值税纳税申报发表意见，应当出具无法表明意见的鉴证报告。

税务师事务所出具的无法表明意见的鉴证报告，不能作为办理土地增值税纳税申报或审批事宜的依据。

第五十二条  税务师事务所经过审核鉴证，发现涉税事项总体上没有遵从法定性标准，存在违反相关法律、法规或税收规定的情形，经与被审核单位的治理层、管理层沟通或磋商，在所有重大方面未能达成一致意见，不能真实、合法的反映鉴证结果的，应当出具否定意见的鉴证报告。

税务师事务所出具否定意见的鉴证报告，不能作为办理土地增值税纳税申报或审批事宜的依据。

第七章  附则

第五十三条  本准则由国家税务总局负责解释

第五十四条  本准则自2008年1月1日起实施

附件1：

涉税鉴证业务约定书（参考文本）

编号：        

甲方（委托方）：                

甲方税务登记号：

乙方（受托方）：                

乙方税务师事务所执业证编号：

兹有甲方委托乙方提供土地增值税清算涉税鉴证业务，依据《中华人民共和国合同法》及有关规定，经双方协商，达成以下约定：

一、委托事项

（一）项目名称：

（二）具体内容及要求：

（三）完成时间：

二、甲方的责任与义务

（一）甲方的责任

1、根据《中华人民共和国税收征收管理法》及其有关规定，甲方有责任保证会计资料及纳税资料的真实性和完整性。

2、按照现行税收法律、法规和政策规定依法履行纳税义务是甲方的责任。这种责任还应当包括：（1）建立、完善并有效实施与会计核算、纳税申报相关的内部控制。（2）符合会计准则及其有关规定。（3）严格按照税收规定进行纳税调整。

3、甲方不得授意乙方人员实施违反国家法律、法规的行为。

4、基于重要性原则、截止性测试的性质和审核过程中的其他固有限制，以及甲方内部控制的固有局限性，经乙方审核后仍然可能存在未被发现的风险，乙方出具的鉴证报告不能因此减轻甲方应当承担的法律责任。

（二）甲方的义务

1、按照乙方要求，及时提供完成委托事项所需的会计资料、纳税资料和其他有关资料，并保证所提供资料的真实性和完整性。

2、确保乙方不受限制地接触任何与委托事项有关的记录、文件和所需的其他信息，并答复乙方工作人员对有关事项的询问。

3、委托人为乙方工作人员提供必要的工作条件和协助，主要事项将由乙方于外勤工作开始前提供清单。

4、委托人按本约定书的约定及时足额支付委托业务费用以及其他相关费用。未按规定时间支付委托费用的，应按约定金额    %的比例支付违约金。

三、乙方的责任和义务

（一）乙方的责任

1、乙方应严格按照现行税收相关法律、法规和政策规定以及《注册税务师管理暂行办法》及其有关规定，本着独立、客观、公正的原则，对甲方提供的有关资料进行审核鉴证。

2、乙方应当制定合理计划和实施能够获取充分、适当证据的审核程序，为甲方的委托事项提供合理保证。

3、乙方有责任在鉴证报告中指明发现的甲方违反国家法律法规且未按乙方的建议进行调整的事项。

（二）乙方的义务

1、乙方应当按照约定时间完成委托事项，并出具真实、合法的鉴证报告。

2、除下列情况外，乙方应当对执行业务过程中知悉的甲方信息予以保密：（1）取得甲方的授权；（2）根据法律法规的规定，为法律诉讼准备文件或提供证据；（3）监管机构对乙方进行行政处罚所实施的调查、听证、复议等程序。

3、由于乙方过错导致甲方未按规定履行纳税义务的，乙方应当按照有关法律、法规及相关规定承担相应的法律责任。

4、属于乙方原因未按约定时限完成委托事项并给甲方造成损失的，应当承担相应的赔偿责任。

四、约定事项的收费

（一）按照注册税务师行业收费的有关规定，完成本委托事项费用为人民币（大写）          元整（￥          ）。

（二）上述费用自本约定书生效之日起    日内预付业务费用总额的    %；其余费用按          方式支付。

（三）由于无法预见的原因，导致从事本委托事项完成的实际时间较本约定书签订时预计的时间有明显的增加或减少时，甲乙双方应通过协商，相应调整本约定书第四款第（一）项所述业务费用总额。

（四）由于无法预见的原因，导致乙方人员抵达甲方工作现场后，本约定书项目不再进行，甲方不得要求退还预付的业务费用；如上述情况发生于乙方人员完成现场审核工作之后，甲方应另行向乙方支付人民币          元的补偿费，该补偿费应于甲方收到乙方的收款通知之日起          日内支付。

（五）由于无法预见的原因，发生的与本次委托事项有关的其他费用（包括交通、食宿费等），由双方协商解决。

五、鉴证报告的出具和使用

（一）乙方应当按照国家发布的相关业务准