浅析作业成本法在方仕公司的应用1.doc

资源描述

学号：09204814 天津商业大学宝德学院毕业设计（论文）浅析作业成本法在方仕公司的应用 The application of Activity-Based Costing in the fang shi company 系: 国际工商管理系专业：会计学班级: 会计0908 学生姓名: 王湃指导教师: 刘宝海教授 2013年4月目录内容摘要．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． I Abstract．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． II 1 导言．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． 1 1.1 背景与意义．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． 1 1.2 国内外研究现状．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． 2 作业成本法的概念、计算原理及过程、应用范围．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． 2.1 作业成本法的含义及相关范畴．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． 2.2 作业成本法的计算原理及过程．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． 2.3 作业成本法的应用范围．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． 3 传统成本法与作业成本法的比较．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． 3.1 传统成本法的基本原理．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． 3.2 作业成本法与传统成本法的差异．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． 3.3 作业成本法与传统成本法的融合．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． 4 实施作业成本法的误区及现实意义．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． 4.1 误区．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． 4.2 现实意义．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． 5 作业成本法在方仕公司的应用．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． 5.1 公司概况．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． 5.2 方仕公司的应用作业成本法对我们的启示．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． 5.3 方仕公司应用作业成本法的建议．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．． 6 结论．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．参考文献．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．致谢．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．．内容摘要所谓作业成本法是指以作业为基础，根据“产品消耗作业，作业消耗资源”的指导思想，确认和计量企业耗用资源的所有作业，然后将计入作业成本的资源成本选择成本动因,合理的分配到成本计算对象（产品或服务）的成本计算方法。所谓传统成本法是指企业支持成本分摊的方法，所谓支持成本指支持产品或服务完成的除直接材料、直接人工之外的成本费用。本文就阐述作业成本法与传统成本法的差异与融合的基础上，进而揭示两者融合的必要性，并且进行思考。正因为作业成本法在应用中存在的认识误区，从而分析其应用的现实意义。通过分析方仕公司应用作业成本法的实际情况，我们应该做到（1）提高生产水平，增加制造费用比重（2）规范生产流程，合理划分作业（3）利用信息技术，准确核算作业成本（4）依据自身条件，兼顾成本效益原则关键词：作业成本法；传统成本法；作业成本法应用的认识误区；方仕公司作业成本法的应用 Abstract The so-called activity-Based Costing is based on activity, according to the guiding idea of “products consume activities, activities consume resources", all operation of confirmation and measurement of enterprise resources, then will be included in the cost of operation cost of the resources distribution of choice reasonable cost drivers to cost accounting object (product or service) the cost calculation method. The so-called traditional cost method is refers to the enterprise support cost allocation methods, the so-called support costs except direct materials, the direct labor costs to support the product or service to complete. Based on the difference between activity-based costing and traditional costing and fusion, which reveals the necessity of the integration of the two and thinking.Because of the misunderstand existing in the application of activity-based costing, so as to analyze the realistic significance of its application. Through the analysis actual situation of the fang shi company operating activity-Based Costing, we should do (1) improve the level of production, the increase in manufacturing cost proportion (2) standardize production processes, rational division of work (3) the use of information technology, accurate accounting of activity-based cost (4) on the basis of their own conditions, both the principle of cost and benefit. Key words: activity-based costing traditional cost method Misunderstandings of the application of ABC the application of activity based costing Fang Shi company 1 导言 1.1 背景与意义 1.1.1 研究背景 1.1.1.1 作业成本法在我国的应用现状我国自20世纪90年代初引入作业成本法以来，国内许多企业已经认识到作业成本法不仅能为企业提供精确的产品成本核算和报价，更重要的能是为公司战略战术和日常经营提供决策支持。从整体看，目前在我国只有少数企业在尝试作业成本法，且均集中在制造业。中国企业对作业成本法的接受程度并不高，实务界对于作业成本法的了解程度并不像学术界想象的那样熟悉，理论上先进的方法并没有为中国实务界主动接受。 1.1.1.2 作业成本法在西方的应用现状作业成本法从创立到现在，仅有20多年的时间，还处于“混沌初开”的状态，可以发现作业成本法在西方国家的应用比例比中国高。根据所作的两次调查，结果都是：有80％的企业继续使用着老式的、把全部费用分摊到产品上去的标准成本法。作业成本法的目的原先就是要纠正传统成本分配方法所带来的扭曲问题，如果60％的企业一度试行过作业成本法，但大部分却没有以此取代传统的成本分配方法，那我们必须推断说，作此改革的理由并不充分。” 1.1.2 研究意义实施作业成本法具有微观意义和宏观意义：在微观上它使成本信息更加科学，企业产销决策更加合理，优化资源配置，实施战略成本管理等方面具有重大意义；在宏观上作业成本法有助于使社会拥有可靠的经济信息,维护会计行业的诚信形象。但是作业成本法并非完美无缺,它在作业的划分，成本动因的选择带有主观因素,提供成本信息代价太大等方面有很大的局限性。 1.2 国内外研究现状 1.2.1 作业成本法在国外的研究状况国外对标准作业成本的研究较早、较深入。20世纪30-40年代，美国的会计学家科勒针对水力发电行业成本构成的特点，首先提出了作业成本计算的思想。到20世纪70年代初期，美国的斯托布斯教授首次提出了“作业”、“作业会计”等相关概念，并较系统地阐述了从作业成本的账务处理到作业的投入产出控制等一系列方法，但并未形成气候。直到80年代初、中期，由于科学技术大量应用于企业的生产实践，生产方式急剧变化，产品成本信息被严重扭曲，要求变革的需求迫切起来。以库伯、卡普兰、霍恩格伦为代表的管理会计学家开始对作业成本法进行了全方位的研究分析。1985年卡普兰发表了“昨天的会计”，开始提出间接费用分配问题是扭曲产品成本的重要因素。1988年发表了“正确计算成本才能作出正确的决策”，第一次提出间接费用分配问题的症结在于直接成本比例减少、间接成本比例增加而现行成本制度没有能够及时适应这一变化，并提出新的方法称为作业成本法。美国的库伯、卡普兰在对作业成本法的定义、运行程序、成本动因的选择、成本库的建立等问题作了深入研究之后，学术界掀起了对作业成本会计研究的高潮，作业成本会计迅速地得到了丰富和发展。 1.2.2 作业成本法在我国的研究状况在我国，作业成本法在1995年以前仅是理论探讨初期，而从1996年至2004年则是理论研究开始趋于成熟阶段。早在1984年余绪缨教授就将斯托巴斯的《作业成本计算与投人产出会计》选作硕士研究生教材,并在有关文章中予以介绍。稍后，朱宅仁、于增彪在1986年第12期《河北则会》上也介绍了此部著作。1992年作业成本制度刚具雏形，余绪缨教授就率先引进到我国。此后，余绪缨教授的项目组将研究成果连续发表在《当代财经》上，全面介绍和探讨了作业成本计算与管理及其框架、内容和内在联系，探讨了作业成本计算与管理在我国应用的可行性。随后，一大批学者涌入这个领域，其中具有代表性的首推西安交大王平心教授，特别是在如何将作业成本法运用于我国企业、科学合理地分配制造费用方面颇有贡献。1995年之后，我国的学术界开始大规模地研究作业成本法。骆德明在论述JIT对传统管理会计的挑战时，谈到了要从增值性的角度制定传统标准成本制度中的标准；邱云在《标准成本系统的重新设计》一文中简单提到了标准成本系统和作业成本法的结合，但对如何结合没有作详细的阐述；张旭霞谈到了作业成本法与标准成本制度的结合，并对差异分析进行了非常简单的论述；刘慧芬和周为利较详细地论述了作业成本法和标准成本制度相结合后的差异分析方法，但对如何制定标准作业成本、如何对作业中心进行业绩评价等这些完整的标准成本系统包含的内容没有作详细的论述。 2 作业成本法的概念、计算原理及过程、应用范围 2.1 作业成本法的含义及相关范畴作业成本法是以作业为基础，根据“产品消耗作业，作业消耗资源”的指导思想，确认和计量企业耗用资源的所有作业，然后将计入作业成本的资源成本选择成本动因合理的分配到成本计算对象（产品或服务）的成本计算方法。作业成本法主要涉及到作业、资源、作业中心、成本动因等相关范畴。 2.1.1 作业作业是将资源与成本目标连接起来的桥梁。是指一个组织为了某种特定的目标而进行的消耗资源的活动，是资源耗费归集的对象。 2.1.2 资源资源是指企业在一定的生产经营期间为了达到生产产品或提供服务的目的而消耗的各项成本费用项目。作业在执行过程中要消耗资源，资源解决了执行作业的成本费用来源。 2.1.3 作业中心作业中心可以将各项相互关联的作业归集到的一个集合。在实务中，我们可以把一系列相关的作业归集到一个作业中心，然后将各作业所耗费的资源成本也予以归集到该中心，这样就会构建一个作业成本库。作业成本库是作业中心的货币表现形式。 2.1.4 成本动因作业成本法中的成本动因主要分为资源动因和作业动因。前者是将资源成本分配到作业成本的基础，后者是将作业成本分配到产品成本的基础，其中作业成本是衔接资源和产品的中介。 2.2 作业成本法的计算原理及过程 2.2.1 作业成本法的计算原理在计算产品成本时，不是一步把资源越过作业分配到产品，而是通过作业链分析，找出相应的作业和作业链，寻找出作业与资源以及产品与作业的关系，进而恰当地进行成本费用的分配。其基本原理如图1所示，图中实线表示成本计算和形成过程，虚线则表示资源的消耗过程。作业链作业一作业二 ------ 作业n 产品资源资源动因作业动因图1作业成本计算的原理 2.2.2 作业成本法的计算过程产品成本是制造产品所需全部作业的资源耗费之和。产品耗用作业，作业耗用资源。因此，资源耗费应按一定的资源动因归集在作业成本库里，形成作业成本，然后将作业成本库的成本按作业动因分配到产品中。作业成本计算的基本过程如图2 所示。资源耗费直接成本间接费用作业1 作业2 作业3 作业4 产品成本产品成本图2 作业成本计算的基本过程 2.2.3 作业成本法的计算程序 (1)确认和计量各类资源的耗费。资源被消耗后应当按照一定的范围，对其进行分类归集，这样既可以从总体上反映各类资源的耗用情况，也可以为各类资源的耗费价值向作业库的分配创造条件。 (2)确认作业和作业中心，并建立作业成本库。通过对企业生产经营过程的全面详尽的分析，将企业描述为一个相互关联的作业链并确定各项作业的成本动因，按照作业成本动因建立作业成本库，作业成本库建立之后，关键在于如何将各类资源的价值耗费分配计入各作业成本库中，作业消耗资源，作业量的多少决定着资源的耗费量，故分配资源价值耗费的基础是反映资源消耗量与作业量之间的资源成本动因。 (3)确定作业成本动因，并确定各成本动因的分配率。作业成本动因是将作业成本库的成本分配到产品或劳务中去的基础，当各作业成本库已经建立后，从作业成本库的多个作业动因中选出恰当的作业动因作为该成本库的代表成本动因，并计算成本动因的分配率。 (4)分配作业成本并计算汇总各成本目标。根据各种产品所耗用的成本动因单位数和成本动因分配率，将作业成本库的成本分配到各成本目标（产品或劳务）中。如图3。图3 简要地反映上述的计算程序 2.3 作业成本法的应用范围 (1)间接费用较高。随着现代企业制度的建立, 企业采用高新技术,特别是计算机系统的广泛运用, 使得间接费用水平大幅度地上升, 这时采用作业成本法可以克服传统成本计算法导致成本信息失真等固有的缺陷, 提高成本信息的质量, 提供客观、真实的成本信息。 (2)产品种类较多。如果产品种类较多, 则间接费用在各种产品中进行分配的情况就会较多, 而作业成本法的着重点就放在成本发生的前因和后果上。通过对所有作业活动进行跟踪动态反映, 可以保证成本信息的准确性, 更好地发挥会计在规划与决策、控制与业绩评价方面的作用, 促进作业管理水平的不断提高。 (3)各产品需要技术服务的程度不同。我国大多数机械类企业尽管产品种类较多, 但同一企业的各种产品技术层次不一定有很大的差距。若产品所需要的技术程度不高, 则各种间接费用金额可能就不会很大,因此, 可不采取作业成本法; 若产品所需要的技术服务程度较高, 间接费用的金额较大, 采用作业成本法就比较合适。 (4)产品生产工艺过程复杂多变, 经常发生调整准备成本。有些企业产品的生产工艺过程复杂, 而且经常需要对生产设备进行调整, 要发生一些调整费用,在这种情况下, 所发生的间接费用就较多。但并不是所有的产品都需要进行这种频繁的调整的。因此, 这些调整费用应计入那些进行调整设备所生产的产品成本中。这样, 作业成本就可以解决这一问题。 3 传统成本法与作业成本法的比较 3.1 传统成本法的基本原理传统成本法指企业支持成本分摊的方法，所谓支持成本指支持产品或服务完成的除直接材料、直接人工之外的成本费用。传统成本计算方法的基本原理可以概括为：根据不同的成本计算对象归集生产过程中所发生的费用。一般分为三部分，即直接材料、直接人工和制造费用；再根据直接费用直接计入，间接费用分配计入的原则，对所发生的制造费用按一定的标准分配计入到相应的成本对象中去。传统成本核算系统的主要局限性在于它运用了以数量为基础的成本动因，而企业以不同数量、规格和不同复杂程度生产多样化的产品组合时，这样的分配比率将导致不准确的产品成本。而如今，许多企业采用了高度自动化的生产技术，以满足客户多样化、小批量，并能快速、高质量地生产出个性化强、品种多、批量小的产品。随着自动化技术的产生与发展，生产状态由多人操作一台机器转变为一人操作多台机器。因而，固定制造费用占有的产品制造成本比例大幅度上升。在这种情况下，要求企业管理者对制造费用的核算作革命性变革，要求把成本核算的重点从直接人工转移到制造费用的合理分配上，以便提高产品成本计算的正确性和提高成本控制的有效性。 3.2 作业成本法与传统成本法的差异 (1)间接费用界限的差异在传统成本法下，间接费用指制造成本，就经济内容来看，只包括与生产产品直接、间接有关的费用，而用于管理和组织全厂生产、销售产品和筹集生产资金的支出作为期间费用。在作业成本法下，产品成本则是完全成本，所有费用只要合理有效，都是对最终企业价值有益的支出，都应计入生产成本。它强调的是费用支出的合理有效，而不论其是否与生产直接、间接有关。在这种情况下，期间费用归集的是所有不合理的、无效的支出。 (2)信息准确性的差异传统成本法计算成本的主要目的是把辅助部门归集的制造费用以一种平均线性方式的分配到各产品，没有考虑实际生产中产品消耗与费用的配比问题，只能是一种绝对不准确的信息。作业成本法计算出的产品成本信息可视为一种相对准确的信息。作业成本法分配间接费用时着眼于费用、成本的来源，将间接费用的分配与产生这些费用的原因联系起来。在分配间接费用时，选择多样化的分配标准（成本动因），使成本的可归属性大大提高，并将按人为标准分配间接费用的比重降到最低限度，提高了成本信息的准确性。如果把产品的成本视为靶心，作业成本法虽然不能每次都击中这靶心，但是却能始终如一地击中靶的外环和中环。 (3)生产管理和质量管理方式的差异传统成本法下的管理生产系统是一种由前向后推的生产系统。即生产从原材料开始进入第一生产工序，第一工序完工后的半成品转入到第二生产工序，依次类推按部就班，直至最终形成完工产品，从而传统的成本质量管理一般都将工作重点放在半成品和完工产品的质量检测上，出现问题，及时修补或剔除。而作业成本法下的生产管理系统一般为适时生产系统，它与传统生产不同，是由后向前拉的一种逆推似的生产系统，企业的生产程序环环相扣，衔接非常紧密，提高了工作效率和收益，也使得企业减少了存货带来的费用。作业成本法下的质量管理是从摇篮到坟墓的全面质量管理，要求各个生产环节的工人把好自我生产关口，实现自我质量监督，发现废次品，立刻在本生产工序中纠正。 (4)分配基准特性的差异传统成本法主要采用单一的人工工时等财务变量为分配基准，而忽略了一套良好的非财务变量，因而丧失了一些改善公司管理的有利机会。作业成本法的分配基础是多元的，不但强调如人工工时、机械工时、生产批量、产品的零部件数量等财务变量，也强调如工艺变更指令、调整准备次数、运输距离等非财务变量。采用多元分配基准，提高了产品与其实际消耗费用的相关性，使管理深入到作业层次，以消除不增值作业，改进增值作业，增加顾客价值。 (5)适用条件的差异传统成本法适用于产品结构单一、制造费用的数额相对较小，且其发生与直接人工成本有事实上相关的劳动密集型企业。作业成本法一般适用于间接费用所占比重较大、产品品种繁多、产品生产工艺复杂多变、生产经营活动十分复杂、较好地实施了适时生产系统和全面质量管理体系、管理当局对传统成本计算系统提供信息的准确度不满意的技术、资金密集型企业。 3.3 作业成本法与传统成本法的融合企业的生存和发展是通过消耗企业所拥有的人力、财力、物力资源，进而将它们的价值不断转移到企业新产品的价值中来实现的。因此，对企业成本的核算和控制实际上是从这三方面考虑的。同时，从企业的角度来看，企业成本可以划分为可控成本和不可控成本两大类，而成本管理则主要是针对可控成本进行的。由于作业成本法对可控成本核算具有明显的优势，因此，笔者认为，对于企业所拥有的可控性较好的资源可以采用作业成本法来核算，而对于可控性较差或不可控的资源消耗可以仍然使用传统成本法进行核算。这样一来，企业既可以利用其现有成本核算体系又可以减轻作业成本法的核算量。此外，由于在两种成本核算体系中直接费用都是直接计入相应产品的生产成本中的，因此，以下的论述主要是针对计入产品成本中的间接费用进行归集和分配。（一）材料费用的核算。这部分主要包括在生产过程中价值可以一次性实现转移的物质资料（包括燃料、动力等）的核算。一般情况下，物质资料的消耗具有较强的可控性，对它采用作业成本法核算可以尽量减少不增加价值的活动对资源的消耗，从而优化企业内部资源的配置，提高资源的使用效率。因此，对这一部分中的间接费用可以采用作业成本法来核算，基本程序如下:(1)按作业成本法资源类账户中的“材料费用”来设置账户；(2)依据作业成本法将企业所耗的间接费用按作业分别归集到不同的作业库中；(3)不同的作业库采用各自的分配标准分配该部分费用；(4)将所分配的费用分别计入相应产品的成本中。在现行的企业组织结构中，对于物质资料的消耗（例如原材料、辅助材料、包装材料等）一般都设置了相应的岗位用于记录和核算，因此对这部分的核算采用作业成本法，一方面可以充分发挥它在成本核算中的精细与准确，从而更有效地控制成本，改进业务流程，增加企业价值；另一方面又可以尽可能地利用现有组织结构和核算体系，从而尽量减少相关部门的额外工作。此外，对于燃料和动力等资源的消耗可以相应的在其所划分的作业中安置仪表仪器等来进行记录和测量。虽然这样会增加实施作业成本法的成本，但是，从总体上来讲，收益会明显大于成本。（二）人工费的核算。主要包括工资、奖金、补贴、福利费等用于补偿劳动力消耗的各项间接人工费的支出。由于工资具有一定的刚性和劳动力消耗的不易测量性，使得作业成本法在该方面较之传统成本法并不一定更准确和合理。因此，笔者认为，对于间接人工费的归集和分配可以仍然使用传统的成本核算方法。例如，可采用生产工人工时、生产工人工资等分配率进行。这样做不仅可以简化作业成本法的程序而且也能保持分配的相对合理性。（三）折旧、摊销以及预提费用的核算。这部分用来核算资产价值需要经过多次消耗才能转移到企业产品价值中的资源。对于这部分，企业可以在对其进行科学测量与估算的基础上，制订出合理的折旧、摊销和预提方法以及相应的分配率，进行归集与分配。例如，可以采用机器工时比例法和年度计划分配率等方法对其进行分配。如此分配理由有二：其一，折旧、摊销以及预提费用在使用期间具有相对的不可控性；其二，作业成本法对使用期间的折旧、摊销以及预提费用的估算与分配也不可能做到准确。（四）其他费用的核算。该部分核算的是除上述三项以外的其他间接费用，如试验费、排污费、取暖费、设计制图费等费用。由于这部分费用大多数属于付现费用，并且与企业产品成本相关性较差或虽与产品成本相关但是具有不可控性。例如，政府按照产品数量对某些企业收取的排污费等。因此，笔者认为，对这些费用中具有较强针对性的可以直接计入相应产品的成本；而对于不能直接计入的费用，因为其一般在产品成本中所占数额很小，对它可以运用人工工时等分配方法进行归集与分配。 3.3.1 作业成本法与传统成本法融合的必要性任何一种先进的方法都会有其相适用的环境和特定的条件，作业成本法也不例外。一方面，企业使用作业成本法必须要考虑其自身的技术条件和成本结构。譬如，对于采用多品种、小批量方式以及制造费和人工费较高的企业运用作业成本法的效果就会好些。而在非制造行业中传统成本法则有较大的适用空间。另一方面，一些企业采用作业成本法的实施成本会大于其所增加的收益。例如，在工艺复杂的企业中，对于作业的划分通常会多达几十种，甚至更多，而对这些作业——进行分析不仅没有必要而且还会大大增加实施成本。因此，要想让作业成本法在实际应用中发挥出最大的功效，必须要针对企业的实际情况和企业所处的环境对作业成本法进行适当的改造，使其有利于实施：这就是保留传统成本法中的合理做法，将作业成本法与传统成本法的优势相融合。充分利用企业现有资源和环境，尽可能降低作业成本法在实施和维护中的成本，为作业成本法的推广和运用开辟更广阔的前景。 3.3.2 作业成本法与传统成本法的融合思考企业的最终目标是为了实现企业价值最大化，而不管采用哪种方法进行成本核算与管理，也都是为此目标的实现而服务。因此，结合实际情况和环境将传统成本法与作业成本法相融合，一方面，可以有助于企业降低成本，提高经营管理水平，实现企业目标；另一方面，也为作业成本法的推广和应用开辟了广阔前景。 4 实施作业成本法的误区及现实意义 4.1 误区误区之一：作业成本法适用于各种类型的企业。作业成本法产生的背景是在新技术革命基础上的高度自动化的适时制（JIT）采购与制造系统,以及与其密切相关的零库存、单元制造、全面质量管理等崭新的管理观念与技术。然而，随着社会经济的高度发展,消费者对商品的需求越来越呈现个性化,因此现代制造企业生产的产品也日趋多样化，生产组织更多的是单件和小批量，而且产品成本中直接费用成本大大下降，以间接费用为主的制造费用比重增大。而传统的“数量基础成本计算”（如以生产工时、机器工时为基础的成本分摊方法）使产品成本信息严重失真，从而导致作业成本法的应运而生。可见，作业成本法主要是为了适应现代化制造环境产生的产品成本结构的重大变化，通过合理分配间接费用来保持成本信息的准确性。因此，作业成本法的运用必须有一定的适用环境，并非适用于各种类型的企业，它的选择必须考虑企业的生产技术条件、生产组织形式和产品成本结构。对于采取多品种、小批量方式生产以及制造费用、人工费用较高的制造行业、企业可以试点推广，其运用效果相对要好一些。而在非制造行业中，如金融、商贸、卫生业等作业成本法虽然也有过应用案例，但是仍处于探索阶段，应用并不广泛，效果也不明显。从目前我国多数企业的生产技术水平和产品成本结构来看，传统的成本计算方法仍有较大的适用空间。误区之二：作业成本法的效益大于实施成本。任何一个成本系统并不是越准确越好，除了考虑其适用范围外，还必须要考虑其实施的成本效益比。作业成本法实施过程中，需要对大量的作业进行分析、确认、记录和计量，从而增加了成本动因的确定、作业成本库的选择和作业成本的分配等额外工作，因此其实施的成本是比较高的。从成本效益平衡的角度出发，并非任何企业采用作业成本法所增加的效益都会大于实施成本。另外，工艺复杂的企业中，其作业通常多达几十种，甚至上百种、上千种，对这些作业———进行分析既没有必要也没有可能。为此，企业在推行与运用作业成本法时，应该根据成本效益原则和重要性原则，选择那些相对于顾客价值和企业价值而言比较重要的作业，进行作业分析与作业重构、优化作业链，最终实施有效的作业管理，企图面面俱到，追求尽善尽美往往只能是得不偿失。误区之三：作业成本法的主要目的是准确计算产品成本。目前，理论界对如何应用作业成本法计算产品成本，从而提高决策的科学性谈得较多，而对如何由作业成本计算进入作业管理，提高企业整体管理水平提得不多。而事实上，作业成本法并非是一种单纯的成本计算，其核心是以“作业”为中心的新的管理理念。把管理重心深入到作业层次而形成的作业管理，可视为20世纪初泰罗创立“科学管理学说”以来，在企业管理领域又一重大的革命性变革。作业成本法的主要作用在于通过作业分析使管理者识别并消除那些不增值作业以及相应的资源浪费，更好地理解生产过程，抓住关键作业，使采取的管理措施更有效地控制成本，改进业务流程，增加企业价值。如果忽略了企业管理流程的再造，将作业成本法只局限于成本计算，不仅未抓住作业成本法的精髓，而且由于没有对作业流程的分析、重组，必然使成本信息的精确性大大降低，从而无法达到满意的效果。因此，作业成本法的实施关键在于通过作业管理的实施提高企业的决策水平，促使企业管理现代化、科学化，增加企业的价值。误区之四：作业成本法的实施主体只是会计人员。作为作业成本法涉及到成本动因的确定、作业的分解以及业务流程的改进，牵涉到企业的各个部门、各个层次，需要各种专业人员和所有员工的参与，仅仅依靠少数会计人员是不可能完成的。因此，作业成本法在实施过程中必须取得企业最高层领导、有关职能部门领导以及企业所有员工的认可和支持，并切实做好全体员工的培训，提高全员的成本意识与管理意识。只有企业全员都参与到作业管理实践中来，才能真正有效地实现作业流程的分解、改进和重组，避免和消除无效作业，降低实施过程中可能产生的各种人为因素的阻力或干扰，以促进成本核算的准确性，降低企业成本，提高管理效率。可以说，会计人员固然是作业成本实施的核心，但所有企业的员工的共同参与才是作业成本法实施成功的保证。误区之五：作业成本法可以替代传统的成本制度。值得注意的是，作业成本法虽然是一种先进的成本计算方法，但并未获得我国有关会计会计准则和制度的认可，因此企业要实施作业成本法，将作业成本信息用于财务披露和税收目的，显然还存在法律障碍。面对作业成本法与现行会计制度的冲突，企业可以有两种选择：一是以现行成本会计制度为基础结合作业成本法，以保持成本制度遵守会计制度为前提；二是保持两套成本核算方法，以传统的成本会计方法用于会计信息的披露目的，同时，实施作业成本法用于企业内部管理目的。第一种选择虽然维护了合法性，但是可能无法完全发挥出作业成本法的功能，而第二种选择虽然弥补了第一种选择的缺陷，但是两种成本制度双轨运行的成本较高。可见，无论哪种实施方法都存在一定的缺陷，企业必须根据自身的实际进行选择。但是从法律制度的角度来看，作业成本法不可能完全替代传统成本会计制度。 4.2 现实意义 (1)解决了传统的成本计算方法信息失真问题 (2)使企业产销决策更加合理 (3)能够更有效地实现责任会计目标 (4)能有效改善企业的战略决策 (5)可以优化企业资源配置 5 作业成本法在方仕公司的应用 5.1 公司概况方仕公司的全称为北京方仕工贸有限公司，公司创建于1998年，系集研发设计、生产、销售男士休闲系列服饰为主的现代化服装企业。现拥有4.8万平方米的花园式、智能化、现代化建筑的工业园。公司通过ISO9001国际质量管理体系、ISO14000环境体系、OHSAS18000职业健康安全管理体系认证。公司现有员工1500余人，其中获中高级职称20人，研发设计人员120余人。公司通过多次国际招标，从德国、美国、日本等国引进格柏CAD计算机服装专用设计系统、CAM多层自动裁剪系统，全自动输送吊挂系统等全套世界最先进的设计、生产线。年生产100万件男士精品休闲系列的生产能力。公司全面导入CIS形象工程，在全国设立100多家专卖。在公司总部成立研发设计中心，并在法国设立研发中心，每年开发出一千多个新品种，保持“方仕”休闲服饰始终走在潮流的前列。 “FOUNSEE”商标为北京市著名商标，“方仕（FOUNSEE）”牌男士休闲系列服装被中国保护消费者基金会推介为全国用户满意品牌，“方仕”牌服装被北京服装协会评定为优质产品，并荣获北京商业信息咨询公司、北京服装纺织行业协会举办的2006年度北京十大热销服装品牌最具潜力奖，企业被推荐为世界杰出华商协会理事长单位。公司黄方义董事长被世界杰出华商学院聘请为客座教授。公司2008年3月被中国人民解放军总后勤部评定为07军官常服大衣生产定点单位。 5.2 方仕公司的应用作业成本法对我们的启示由于生产水平的提升和客户需求的变化，方仕公司自2007年开始使用作业成本法进行成本核算，加强成本控制和管理。 5.2.1 传统成本核算方仕公司将生产经营过程中的耗费划分为“生产制造成本”和“期间费用”两大部分。生产制造成本项目分为直接费用和制造费用。直接费用包括直接材料、直接人工、其他直接支出(指职工福利费)。对原、辅材料按照样品设计材料使用量，加上生产损耗，计入产品直接材料成本；对直接人工按照计件工资率统计出一件成衣的全部人工成本进行计算；对间接人工和制造费用按照总的生产时间（即直接生产人员的出勤时间）平均分配，计算出公司单位生产时间的生产成本，然后根据每件成衣的耗费时间计算出每件成衣的加工费用。期间费用包括管理费用、财务费用和经营费用直接计入当期损益。表1反映了传统成本核算方法下，方仕公司2007年某月的产品成本信息。表1：方仕公司2007年某月传统成本数据订单号直接材（元）直接人（元）制造费用（元）数量（件）金额(元) 单位成本（元） 1 879，839 134,657 319,144 28000 1,333,640 48 2 968,516 93,675 159,409 20000 1,221,600 61 3 1,099,766 356,842 584,067 19

展开阅读全文