第10章合并财务报表股权投资的抵销.ppt

单击此处编辑母版文本样式,*,*,*,单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,*,*,第,10,章 合并财务报表（上）,10.1,合并财务报表的意义,10.2,合并财务报表的合并理论,10.3,合并财务报表的合并范围,10.4,合并财务报表的编制程序,10.5,购买法下合并财务报表的编制原理,10.6,权益结合法下合并财务报表的编制原理,10.1,合并财务报表的意义,10.1.1,合并财务报表的意义,合并财务报表由母公司编制，它可以为有关方面提供决策有用的会计信息，弥补母公司个别财务报表的不足。,一般来说，编制合并财务报表是为了满足母公司的投资者、债权人等有关方面对会计信息的需要。,合并财务报表具有以下几方面的作用：,1,、为母公司的股东提供决策有用的信息,2,、为母公司的长期债权人提供决策有用的信息,3,、为企业管理者提供有用的信息,4,、为有关政府管理机关提供有用的信息,10.1.2,编制合并财务报表的目的,母公司财务报表的使用者可以通过合并财务报表来满足其对企业集团有关会计信息的需要,.,（,1,）放大观,编制合并财务报表的具体目的是为了将母公司个别财务报表上基于权益法的“长期股权投资,对子公司股权投资”和“投资收益,对子公司投资收益”这样的总括项目加以具体化，予以详细反映。,（,2,）取代观,编制合并财务报表的直接目的，是采用一种新的报表形式来提供一个新实体的会计信息，以“取代”原有的母公司个别财务报表。,10.2,合并财务报表的合并理论,10.2.1,母公司理论,母公司理论是一种站在母公司股东的角度，来看待母公司与其子公司之间的控股合并关系的合并理论。,这种理论强调母公司股东的利益，它不将子公司当做独立的法人看待，而是将其视为母公司的附属机构。,合并资产负债表,实际上是在母公司个别资产负债表的基础上，用所有子公司的资产、负债来代替母公司个别资产负债表上的“长期股权投资”项目，合并主体的所有者权益只反映母公司的所有者权益，而不包括子公司的所有者权益；,合并利润表,实际上是在母公司个别利润表的基础上，用子公司的各收入、费用项目代替母公司个别利润表上的“投资收益,对子公司投资收益”项目。合并净利润中不包括子公司少数股东所持有的子公司净利润的份额，而将其视为企业集团的一项费用。,10.2.2,实体理论,实体理论是一种站在由母公司及其子公司组成的统一实体的角度，来看待母子公司间的控股合并关系的合并理论。,它强调单一管理机构对一个经济实体的控制。编制合并财务报表的目的在于，提供由不同法律实体组成的企业集团作为一个统一的合并主体进行经营的信息。因此，母公司及其子公司的资产、负债、收入与费用，也就是合并主体的资产、负债、收入与费用。,10.3,合并财务报表的合并范围,企业会计准则,明确要求合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。因而，不考虑子公司是否资不抵债，是否为特殊行业，子公司资产总额、销售收入和当期净利润在集团中所占的份额较小（如低于,10%,）或者是否转产，只要被母公司所控制，都应纳入合并范围。,杜绝利用合并范围操纵利润的空间,下列被投资单位,应当认定为子公司,并且纳入合并财务报表的合并范围。,（,1,）投资企业直接或通过子公司间接拥有被投资单位半数以上的表决权，表明投资企业能够控制被投资单位，因而应当将该被投资单位认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围。,1,）投资企业直接拥有被投资单位半数以上的表决权。,2,）投资企业间接拥有被投资单位半数以上的表决权。,3,）投资企业直接和间接方式合计拥有被投资单位半数以上的表决权。,（,2,）投资企业拥有被投资单位半数或以下的表决权，满足下列条件之一的，视为投资企业能够控制被投资单位，认定为子公司，纳入合并财务报表的合并范围。,1,）通过与被投资单位其他投资者之间的协议，拥有被投资单位半数以上的表决权。,2,）根据公司章程或协议，有权决定被投资单位的财务和经营政策。,3,）有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。,4,）在被投资单位的董事会或类似机构占多数表决权。,母公司控制的特殊目的主体也应纳入合并财务报表的合并范围，判断母公司能否控制特殊目的主体应当考虑如下主要因素：,1,）母公司为融资、销售商品或提供劳务等特定经营业务的需要直接或间接设立特殊目的主体。,2,）母公司具有控制或获得控制特殊目的主体或其资产的决策权。,3,）母公司通过章程、合同、协议等具有获取特殊目的主体大部分利益的权力。,4,）母公司通过章程、合同、协议等承担了特殊目的主体的大部分风险。,投资企业不能控制的被投资单位，不属于投资企业的子公司，不应纳入合并财务报表的合并范围。例如，已宣告被清理整顿的原子公司，已宣告破产的原子公司，不再受投资企业的控制，不再是投资子公司，因而不应纳入投资企业的合并财务报表的范围。,10.4,合并财务报表的编制程序,1,.,设置合并工作底稿,2,.,将个别财务报表的数据过入工作底稿并加总,3,.,在合并工作底稿上编制调整和抵销分录,4,.,计算合并金额,5,.,填列合并财务报表,10.4.1,设置合并工作底稿,在设计合并工作底稿时一般需要考虑以下主要问题。,（,1,）合并工作底稿包括哪些报表项目。,（,2,）合并工作底稿的栏目设置,合并工作底稿的栏目设置涉及下面两个问题：,1,）是否在工作底稿上先调整子公司个别报表数据，然后再抵销。,2,）是否设置单独的“少数股东权益”栏目。,10.4.2,将个别财务报表的数据过入工作底稿并加总,将母子公司个别财务报表中纳入合并工作底稿的各项目的金额过入合并工作底稿相应项目的对应栏目，并计算加总金额。如果采用先调整母子公司个别财务报表数据，然后抵销的方法，则要先调整，再加总母子公司个别报表数据。,10.4.3,在合并工作底稿上编制调整和抵销分录,1,、个别财务报表与合并财务报表的主要差异,（,1,）确认方面的差异。,（,2,）计量方面的差异。,（,3,）报告方面的差异。,2,、调整与抵销分录的性质,用以确定合并财务报表相关项目金额。记录的是报表项目，不是会计科目，不是记账的依据。,对相关项目的调整与抵销，应当反映以前各期的累积影响。,3,、对子公司长期股权投资的抵销思路,一是基于期末余额的抵销；二是基于期初余额的抵销。,4,、编制调整与抵销分录的一般步骤,第一步，从母子公司个别报告主体的角度，分析相关交易或事项对个别财务报表的影响，或者说，确定其在个别财务报表上应有的结果。,第二步，从企业集团这个合并报告主体的角度，分析相关交易或事项对合并财务报表的影响，或者说，确定其在合并财务报表上应有的结果。,第三步，比较第一步和第二步分析的结果，按照二者的差异确定需要在个别财务报表的基础上调整的项目、调整的方向和调整的具体金额，正式编制调整与抵销分录。,10.4.4,计算合并金额,10.4.5,填列合并财务报表,10.5,购买法下合并财务报表的编制原理,10.5.1,控制权取得日的工作底稿,在运用购买法编制合并财务报表的情况下，控制权取得日又常称为购买日。,按照我国现行会计准则的规定，对于非同一控制下的控股合并，要采用购买法编制合并财务报表，而对于同一控制下的控股合并则采用权益结合法编制合并财务报表。,【,例,10-1,】非同一控制下的控股合并在购买日和购买日后合并财务报表的编制。,假定,P,公司,207,年,1,月,1,日以,212 000,元银行存款购买了,S,公司,80%,的股权,P,公司控制了,S,公司。该项控股合并为非同一控制下的合并。,207,年,1,月,1,日在购买交易发生后,P,公司和,S,公司的试算平衡表如表,10-1,所示,.,在购买日，,S,公司部分资产和负债的账面价值与公允价值存在差异,详细资料见表,10-2.,除表,10-2,列示的资产和负债外,其他可辨认净资产的公允价值与账面价值一致。假设,P,公司与,S,公司之间除了投资与被投资关系之外,未发生其他内部交易,并假设公司的会计处理与税法规定之间不存在任何差异,且不考虑所得税对合并报表的影响。,P、S公司2007年初资产负债表简表如下：,项目,P,公司,S,公司,账面价值,公允价值,资产,1 334 000,390 000,430 000,负债,294 000,180 000,176 000,股本,200 000,50 000,资本公积,600 000,40 000,盈余公积,235 000,107 000,未分配利润,5 000,13 000,净资产合计,1 040 000,210 000,254000,22,1,、购买日P公司长期股权投资的会计处理,P,公司,207,年,1,月,1,日以,212 000,元购买了,S,公司,80%,的股权,P,公司控制了,S,公司,因此可知,P,公司为购买方,S,公司为被购买方；购买日为,207,年,1,月,1,日,合并成本为,212 000,元。,207,年,1,月,1,日，为记录对,S,公司的投资,P,公司应编制如下会计分录,:,借,:,长期股权投资,S,公司,212 000,贷：银行存款,212 000,2,、购买日合并资产负债表的编制,购买成本,=212 000,元,S,公司可辨认净资产的公允价值,=,254 000,元,S,公司可辨认净资产的账面价值,=210 000,元,P,公司应确认的合并商誉,=,212 000-254 00080%,=,8800,元,少数股东权益,=,254 000,2,0%,=,50 800,元,注意：只确认属于母公司部分的商誉，不确认属于少数股东的商誉。,（,1,）将,P,公司的长期股权投资与,S,公司的净资产抵销,将,S,公司可辨认净资产公允价值的,20%,确认为少数股东权益,差异确认为合并价差,.,借,:,股本,50 000,资本公积,40 000,盈余公积,107 000,未分配利润,13 000,合并价差,52 800,贷：长期股权投资,S,公司,212 000,少数股东权益,50 800,（,2,）冲销合并价差，将,S,公司各项资产和负债的账面价值调整为公允价值。,借：固定资产,50 000,应付债券,4 000,商誉,8 800,贷：存货,10 000,合并价差,52 800,项目,P,公司,S,公司,调整与抵销分录,合并后金额,借,贷,资产,1 334 000,390 000,50 000,212 000,10 000,1 472 000,商誉,8 800,8 800,合并价差,52 800,52 800,负债,294 000,180 000,4 000,470 000,股本,200 000,50 000,50 000,200 000,资本公积,600 000,40 000,40 000,600 000,盈余公积,235 000,107 000,107 000,235 000,未分配利润,5 000,13 000,13 000,5 000,少数股东权益,50 800,50 800,净资产合计,1 040 000,210 000,1 090 800,207,年,1,月,1,日,P,公司编制的合并资产负债表工作底稿简表所示。,控制权取得日合并报表调整与抵销分录：,1.,母公司对子公司长期股投资项目与子公司相应的股东权益项目,并确认少数股权及合并价差。,借：子公司所有者权益各项目,(,账面价值,),合并价差,(,借或贷,),贷：长期股权投资,（母公司投资成本）,少数股权,(,子公司净资产公允价值,子公司股权比例,),2.,按公允价值调整子公司净资产并确认合并商誉,借,:,子公司被低估的资产项目（或被高估负债项目）,合并商誉（或贷记未分配利润）,贷,:,合并价差,其中合并商誉金额,=,合并成本,-,合并时子公司可辩认净资产公允价值,母公司持股比例,按我国合并准则的规定，合并日的抵销分录如下：,1.,按公允价值，调整子公司净资产：,借：子公司净资产 （公允价值,-,账面价值）,贷：子公司资本公积,2.,抵销子公司所有者权益与母公司长期股权投资项目：,借：子公司股本,（账面价值）,子公司资本公积,（调整后的价值）,子公司盈余公积,（账面价值）,子公司未分配利润,贷：长期股权投资,（投资成本）,少数股东权益,（子公司可辨认净资产公允价值的份额）,10.5.2,控制权取得日后第一年的工作底稿,10.5.2.1,长期股权投资的会计处理方法,权益法：母公司对子公司的长期股权投资按取得成本入账后，要随着其占子公司所有者权益份额的变动而作相应调整。权益法下,长期股权投资会计处理主要有以下情况,:,（,1,）投资时，按投资成本：,借：长期股权投资投资成本,贷：银行存款,（并需要对投资成本进行调整）,（,2,）资产负债表日按子公司经调整后净损益，确认为投资收益，并相应增加投资的账面价值；,借：长期股权投资损益调整,贷：投资收益,（,3,）从子公司收到的现金股利，要视为投资的收回，减少投资的账面价值；,借：应收股利,贷：长期股权投资损益调整,（,4,）子公司其他所有者权益增减变化时，母公司相应调整长期股权投资的账面价值；,借：长期股权投资所有者权益其他变动,贷：资本公积其他资本公积,成本法，长期股权投资按取得成本入账之后，对于被投资企业获取的利润或发生的净损失，以及收到被投资公司的股利，都不调整投资的账面价值。,按照我国会计准则要求，对于母公司而言，个别财务报表应按成本法反映对子公司的投资，但在合并财务报表上应按权益法进行调整，并在此基础上编制抵销分录。,10.5.2.2,控制权取得日后第一年的工作底稿,【,例,10-2,】承,【,例,10-1,】，假定,S,公司,207,年实现净利润,21 000,元，提取盈余公积,2 100,元，当年没有分配股利，年末未分配利润,31 000,元。,P,公司于年末对购买,S,公司所记录的商誉进行了减值测试,发现没有发生减值。,207,年间,P,公司与,S,公司之间未发生集团内部交易。假设公司的会计处理与税法规定之间不存在任何差异，且不考虑所得税对合并报表的影响。,1,、,207,年度,P,公司长期股权投资的会计处理,207,年,P,公司没有发放股利,成本法下,P,公司对,S,公司的投资不作账务处理。,2,、,207,年度,P,公司合并财务报表的编制,在权益法下,母公司来自于子公司的投资收益应根据子公司在购买日的公允价值进行调整,.,子公司的净利润应按其净资产的公允价值进行调整,.,2,007,年合并财务报表调整与抵销分录如下,：,（一）调整分录（对个别报表调整）：,1.,将子公司净资产按公允价值调整,并同时调整子公司资本公积年初数,.,借,:,固定资产,50 000,应付债券,4 000,贷,:,主营业务成本,10 000,资本公积,年初数,44 000,（我国合并报表中无此分录,直接在表上调）,2.,将子公司净利润按公允价值进行调整,借：管理费用,5000,贷：固定资产,5000,借：财务费用,500,贷：应付债券,500,3.,以调整后的净利润,25500,为基础，按权益法调整,P,公司长期股权投资。,借,:,长期股权投资,20400,贷,:,投资收益,20400,经过该调整,将子公司净资产调为公允价值,子公司净利润调为按公允价值为基础,母公司长期股权投资调为权益法下的投资余额,.,项目,P,公司,调整分录,S,公司,调整分录,借,贷,借方,贷方,收入,500 000,240 000,投资收益,20 400,费用,422000,219 000,5 000,500,10 000,净利润,78 000,20 400,21 000,5 500,10 000,少数股东损益,母公司损益,年初未分配利润,5 000,13 000,利润分配,32 800,2 100,年末未分配利润,50 200,20 400,31 900,5 500,10 000,207,年1,2,月3,1,日合并资产负债表工作底稿简表所示。,项目,P,公司,调整分录,S,公司,调整分录,借,贷,借,贷,资产,1 181 000,420 000,50 000,5 000,长期股权投资,212 000,20 400,商誉,合并价差,负债,300 000,189 000,4000,5 00,股本,200 000,50 000,资本公积,600 000,40 000,44 000,盈余公积,242 800,109 100,未分配利润,50 200,31 900,5 500,10 000,少数股东权益,调整分录合计,20 400,20 400,59 500,59 500,（二）抵销分录:,4.抵销母公司长期股权投资项目与子公司所有者权益项目:,借:股本 50 000,资本公积年末 84 000,盈余公积 109 100,未分配利润年末数,36400(31900-5500+10000),合并商誉 8800,贷:长期股权投资 232 400,少数股东权益 55 900,5.,母公司投资收益与子公司的利润分配项目,借,:,投资收益,20400,少数股东净利润,5100,未分配利润,年初数,13 000,贷,:,提取盈余公积,2100,未分配利润,年末数,36400,项目,P,公司,S,公司,调整分录,合并后金额,借方,贷方,收入,500 000,240 000,740 000,投资收益,20 400,20 400,0,费用,422000,219 000,5 000,500,10 000,636 500,净利润,78 000,21 000,25 900,30 400,103 500,少数股东损益,5 100,5 100,归属母公司损益,98 400,年初未分配利润,5 000,13 000,13 000,5 000,利润分配,32 800,2 100,2 100,32 800,年末未分配利润,50 200,31 900,364 000,408 000,364 000,396 500,70 600,（转下）,207,年1,2,月3,1,日合并资产负债表工作底稿简表所示。,项目,P,公司,S,公司,调整分录,合并后金额,借,贷,资产,1 181 000,420 000,50 000,5 000,1 646 000,长期股权投资,212 000,20 400,232 400,0,商誉,8 800,8 800,资产合计,1 393 000,420 000,79 200,237 400,1 654 800,负债,300 000,189 000,4000,5 00,485 500,股本,200 000,50 000,50 000,200 000,资本公积,600 000,40 000,84 000,44 000,600 000,盈余公积,242 800,109 100,109 100,242 800,未分配利润,50 200,31 900,408 000,396 500,70 600,少数股东权益,55 900,55 900,调整分录合计,734 300,734 300,10.5.3,控制权取得日后第二年的工作底稿,【,例,10-3,】承例,10-1,和例,10-2,，,S,公司,20,8年2月2,8,日发放现金股利,16 000,元,208,年实现净利润,54 000,元,提取盈余公积,5 400,元。,208,年度,P,公司与,S,公司的个别财务报表数据见表,10-9,。,20,8年间,P,公司与,S,公司之间未发生集团内部交易,并假设公司的会计处理与税法规定之间不存在任何差异,且不考虑所得税对合并报表的影响。,1.,208,年度,P,公司对长期股权投资会计处理,P,公司对,S,公司的投资采用成本法核算。,（,1,）,208,年,2,月,28,日,P,公司记录来自,S,公司的现金股利,12 800,元,(16 00080%),作为投资收益。,借：银行存款,12 800,贷：投资收益,12 800,（,2,）,208,年年末，成本法下,P,公司对,S,公司实现的净利润不作账务处理。,2,、,208,年度,P,公司合并工作底稿的编制,208,年,S,公司净利润调整与分配的计算如表,10-8,所示。,2,008,年合并财务报表调整与抵销分录如下：,（一）调整分录为：,1.,将子公司净资产按公允价值调整,:,借,:,固定资产,50000,应付债券,4000,贷,:,年初未分配利润,10 000,子公司资本公积,44 000,2.,将子公司,2008,年净利润按公允价值进行调整,借：管理费用,5000,贷：固定资产,5000,借：财务费用,500,贷：应付债券,500,3.,将子公司以前年度净利润按公允价值进行调整,借：年初未分配利润,5500,贷：固定资产,5000,应付债券,500,经过该项调整，子公司,2008,年净利润为,48500,（,54000-5500,），年初未分配利润调整为,36400,（,31900+10000-5500,）。,4.,对母公司长期股权投资按权益法进行追溯调整,:,借,:,长期股权投资,59200,贷,:,投资收益,38800,母公司年初未分配利润,20400,对成本法下的账务处理进行消除,:,借,:,投资收益,12800,贷,:,长期股权投资,12800,进行该项调整后,母公司长期股权投资项目金额调整为,258 400,（,212000+59200-12800,）,.,项目,P,公司,调整分录,S,公司,调整分录,借,贷,借方,贷方,收入,600 000,320 000,投资收益,12 800,12 800,38 800,200,费用,507 800,266 200,5 000,500,净利润,105 000,12 800,38 800,54 000,5 500,少数股东损益,母公司损益,年初未分配利润,502 00,20 400,31 900,5 500,10 000,利润分配,72 500,21 400,年末未分配利润,82 700,12 800,59 200,64 500,11 000,10 000,20,8年1,2,月3,1,日合并资产负债表工作底稿简表。,项目,P,公司,调整分录,S,公司,调整分录,借,贷,借,贷,资产,1 104 000,439 000,50 000,5 000,5 000,长期股权投资,212 000,59 200,12 800,商誉,资产合计,1 316 000,负债,180000,170 000,4000,500,500,股本,200 000,50 000,资本公积,600 000,40 000,44 000,盈余公积,253 300,114 500,未分配利润,82 700,12 800,592 00,64 500,11000,10 000,少数股东权益,调整分录合计,72 000,72 000,65 000,65 000,(,二,),抵销分录,:,5.,抵销母公司长期股权投资项目与子公司所有者权益项目,:,借,:,股本,50 000,资本公积,84 000,盈余公积,114 500,未分配利润,年末数,63 500,合并商誉,8 800,贷,:,长期股权投资,258 400,少数股东权益,62 400,63500=64500-5500+4500(,年初未分配利润调整数,),6.,借,:,投资收益,38800,少数股东净利润,9700,年初未分配利润,36400,贷,:,对股东利润分配,16000,提取盈余公积,5400,年末未分配利润,63500,项目,P,公司,S,公司,调整分录,合并后金额,借方,贷方,收入,600 000,320 000,920 000,投资收益,12 800,200,12 800,38 800,38 800,200,费用,507 800,266 200,5 000,500,779 500,净利润,105 000,54 000,57 100,38 800,140 700,少数股东损益,9 700,9 700,归属母公司损益,131000,年初未分配利润,502 00,31 900,5 500,36 400,10 000,20 400,70 600,利润分配,72 500,21 400,21 400,72 500,年末未分配利润,82 700,64 500,108 700,90 600,129 100,20,8年1,2,月3,1,日合并资产负债表工作底稿简表所示。,129 100,：,母公司,08,年调整后的净利润：,69 900,（,82700-12 800,）,子公司,07,、,08,年调整后净利润：,59 200=,（,21000-5500+10 000,）,+(54 000-5500,）,80%,项目,P,公司,S,公司,调整分录,合并后金额,借,贷,资产,1 104 000,439 000,50 000,5 000,5 000,1 583 000,长期股权投资,212 000,59 200,12 800,258 400,0,商誉,8 800,8 800,资产合计,1 316 000,439 000,118 000,281200,1 591 800,负债,180 000,170 000,4000,500,500,347 000,股本,200 000,50 000,50 000,200 000,资本公积,600 000,40 000,84 000,44 000,600 000,盈余公积,253 300,114 500,114 500,253 300,未分配利润,82 700,64 500,63 500,108 700,63 500,90 600,129 100,少数股东权益,62400,62 400,调整分录合计,542 700,542 700,合并后的净资产,1 244 800,：,母亲公司调整后的净资产账面价值：,924 000,（,1 316 000-212 000-180 000,）,子公司按公允价值计量的净资产：,312 000,（,439 999-170 000+54 000-11 000,）,商誉：,8 800,综上所述,:,非同一控制下合并财务报表编制时的调整与抵销分录如下,:,1.,将子公司净资产按公允价值进行调账,并增加资本公积项目年初数,;,2.,将子公司当年净利润按净资产公允价值进行调整,:,(1),对当年利润的调整,借：相关费用,贷：相关资产、负债,（或是相反的分录）,(2),在连续编制合并财务报表时，调整年初未分配利润：,借：子公司年初未分配利润,贷：相关资产、负债,（或是相反的分录）,经过该项调整，子公司当年年末未分配利润调整后的金额,=,账面金额,-,（或,+,）本年应调整的利润数,-,（,+,）本年应调整的年初未分配利润,3.,对长期股权投资按权益法进行调整：,（,1,）按子公司累计实现的净利润调增长期股权投资：,借：长期股权投资,贷：投资收益,（子当年调整后的净利润,持股比例,）,年初未分配利润,（子以前年度累计调整后的净利润,持股比例）,（,2,）对原按成本法确认的投资收益进行消除：,借：投资收益,（当年按成本法确认的投资收益）,年初未分配利润,（以前年度按成本法累计确认的投资收益）,贷：长期股权投资,（,3,）对于子公司其他原因引起的所有者权益变动进行调整母公司长期股权投资：,借：长期股权投资,（投资后累计调整数,）,贷：母公司资本公积,注意：在连续编制合并财务报表时，长期股权投资的调整均应按各年累计数进行。,（二）抵销分录：,1.,抵销母公司长期股权投资项目与子公司所有者权益项目,:,借,:,股本,（子账面金额）,资本公积,年初,（子调整后的金额）,盈余公积,（子公司调整后的金额）,未分配利润,年末数,（调整后的金额）,合并商誉,（初始合并成本,-,初始投资时子公司净资产公允价值份额）,贷,:,长期股权投资,（按权益法调整后的金额）,少数股东权益,2.,对母公司按权益法确认的投资收益进行抵销：,借,:,投资收益,（当年调整后子公司净利润,持股比例）,少数股东净利润,（当年调整后子公司净利润,持股比例）,年初未分配利润,（调整后的金额）,贷,:,对股东利润分配,（账面金额）,盈余公积,（账面金额）,年末未分配利润,（调整后的金额）,10.6 权益结合法下合并财务报表的编制原理,10.6.,1,控制权取得日的工作底稿,【,例,10-4,】,P,公司,207,年,1,月,1,日以,212 000,元银行存款购买了,S,公司,80%,的股权，,P,公司控制了,S,公司。假定该项控股合并为同一控制下的合并，按,企业会计准则第,33,号,合并财务报表,的规定，应该采用权益结合法进行处理。其他资料同,【,例,10-1,】。,P,公司的资本公积中股本溢价为,400 000,元。,1,、认定购买方与计量企业合并成本,207,年,1,月,1,日，为记录对,S,公司的投资,P,公司应编制如下会计分录：,借：长期股权投资,S,公司,168 000,资本公积,44 000,贷：银行存款,212 000,2,、合并工作底稿的调整与抵销分录,（,1,）将,P,公司的长期股权投资与,S,公司的净资产抵销,将,S,公司可辨认净资产账面价值的,20%,确认为少数股东权益。,借：股本,50 000,资本公积,40 000,盈余公积,107 000,未分配利润,13 000,贷：长期股权投资,S,公司,168 000,少数股东权益,42 000,（,2,）将,S,公司的盈余公积与未分配利润中属于,P,公司的份额转入。,借,:,资本公积,96 000,贷,:,盈余公积,85 600,（,107 000,80%,）,未分配利润,10 400,（,13000,80%,）,项 目,P,公司,S,公司,调整与抵销分录,合并后金额,借,贷,资产,1 290 000,390 000,168 000,1 512 000,负债,294 000,180 000,474 000,股本,200 000,50 000,50 000,200 000,资本公积,556 000,40 000,40 000 96 000,460 000,盈余公积,235 000,107 000,107 000,85 600,320 600,未分配利润,5 000,13 000,13 000,10 400,15 400,少数股东权益,42 000,42 000,净资产合计,996 000,210 000,1 038 000,抵销分录合计,306 000,306 000,207,年,1,月,1,日,P,公司编制的合并资产负债表工作底稿简表所示。,10.6.2 控制权取得日后第一年的工作底稿,【,例,10-5,】承,【,例,10-4,】，假定,S,公司,207,年实现净利润,21 000,元，提取盈余公积,2 100,元，当年没有分配股利，年末未分配利润,31 900,元。,207,年间,P,公司与,S,公司之间未发生集团内部交易,并假设公司的会计处理与税法规定之间不存在任何差异,且不考虑所得税对合并报表的影响,。,（一）调整分录为：,1.将长期股权投资按权益法进行调整:,借:长期股权投资 16 800,贷:投资收益 16 800,（二）抵销分录为:,2.将子公司所有者权益与母公司长期股权投资抵销,借:子股本 50 000,子资本公积 40 000,子盈余公积 109 100,子公司未分配利润 31 900,贷:长期股权投资 184 800,少数股东权益 46 200,3.,将母公司按权益法确认的投资收益抵销,借,:,投资收益,16 800,少数股东收益,4 200,年初未分配利润,13 000,贷,:,提取盈余公积,2 100,年末未分配利润,31 900,4.,将子公司合并前的留存收益按母公司持股比例转入：,借,:,资本公积,股本溢价,96 000,贷：盈余公积,85 600,未分配利润,10 400,项目,P,公司,S,公司,调整分录,合并后金额,借方,贷方,收入,500 000,240 000,740 000,投资收益,16 800,16 800,费用,422000,219 000,641 000,净利润,78 000,21 000,16 800,16 800,99 000,少数股东损益,4 200,4 200,归属母公司损益,94 800,年初未分配利润,5 000,13 000,13 000,10 400,15 400,利润分配,32 800,2 100,2 100,32 800,年末未分配利润,50 200,31 900,34 000,29300,77 400,（转下）,207,年1,2,月3,1,日合并资产负债表工作底稿简表所示。,项目,P,公司,S,公司,调整分录,合并后金额,借,贷,资产,1 181 000,420 000,1 601 000,长期股权投资,168 000,16 800,184 800,商誉,资产合计,1 349 000,420 000,16 800,184 800,1 601 000,负债,300 000,189 000,489 000,股本,200 000,50 000,50 000,200 000,资本公积,556 000,40 000,40 000,96 000,460 000,盈余公积,242 800,109 100,109 100,85 600,328 400,未分配利润,50 200,31 900,31 900,34 000,31 900,29 300,77 400,少数股东权益,46 200,46 200,调整分录合计,377 800,377 800,10.6.3 控制权取得日后第二年的工作底稿,【,例,10-6,】承,【,例,10-,5,】,假定,S,公司于,208,年,2,月,28,日发放现金股利,16 000,元，,208,年实现净利润,54 000,元，提取盈余公积,5 400,元。,208,年度,P,公司与,S,公司的个别财务报表数据见表,10-12,。,20,8年间,P,公司与,S,公司之间未发生集团内部交易，并假设公司的会计处理与税法规定之间不存在任何差异，且不考虑所得税对合并报表的影响。,1,.,208,年度,P,公司对长期股权投资会计处理：,P,公司对,S,公司的投资采用成本法核算。,（,1,）,208,年,2,月,28,日，,P,公司记录来自,S,公司的现金股利,12 800,元（,16 00080%,），确认为投资收益。,借：银行存款,12 800,贷：投资收益,12 800,（,2,）,208,年年末，成本法下,P,公司对,S,公司实现的净利润不作账务处理。,2,.,208,年度P公司合并工作底稿的编制,调整分录为：,（,1,）借：长期股权投资,60 000,贷：投资收益,43 200,母年初未分配利润,16 800,（,2,）借：投资收益,12 800,贷：长期股权投资,12 800,抵销分录为,:,（,3,）将子公司所有者权益与母公司长期股权投资抵销,借,:,子股本,50 000,子资本公积,40 000,子盈余公积,114 500,子公司未分配利润,年末,64 500,贷,:,长期股权投资,215 200,少数股东权益,53 800,（,4,）将母公司按权益法确认的投资收益抵销,借,:,投资收益,43 200,少数股东收益,10 800,年初未分配利润,31 900,贷,:,提取盈余公积,5 400,对股东的利润分配,16 000,年末未分配利润,64 500,（,5,）将子公司合并前的留存收益按母公司持股比例转入：,借,:,资本公积,股本溢价,96 000,贷：盈余公积,85 600,未分配利润,10 400,项目,P,公司,S,公司,调整分录,合并后金额,借方,贷方,收入,600 000,320 000,920 000,投资收益,12 800,200,12 800,43 200,43 200,200,费用,507 800,266 200,774 000,净利润,105 000,54 000,56 000,43 200,146 200,