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第八章 个人所得税会计
本章要点
1．个人所得税的纳税人、征税对象、税率和税收优惠。
2．个人应纳税所得额的确定及应纳所得税额的计算。
3．个人所得税的申报。
4．个人所得税会计核算方法。
第一节 个人所得税法规概述
本节主要内容
1、个人所得税的概念及特点
2、个人所得税的纳税人
3、人个所得税的征税对象
4、个人所得税的计税依据
5、个人所得税税率
6、个人所得税减免政策
我国现行个人所得税制的主要内容
我国实行的是分类税制，主要内容包括：
1、纳税人：个人所得税纳税义务人包括居民纳税义务人和非居民纳税义务人。
2、征税模式：现行个人所得税实行分类征收制度，应税所得分为11项 。
3、税率：我国个人所得税税率包括超额累进税率和比例税率两种形式。
4、费用扣除：我国现行个人所得税的费用扣除采用定额扣除和定率扣除两种方法 。
5、减免税：为鼓励特定纳税人或照顾部分特殊人群，个人所得税法及相关法规规定了若干个人所得税减免税政策。
6、征收方式：我国个人所得税实行源泉扣缴和纳税人自行申报纳税两种征税方式。
一、个人所得税的概念及特点
概念：个人所得税是以纳税人个人取得的各项应税所得为征税对象征收的一种税。是对中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满１年的个人就其来源于中国境内、外的所得，以及在中国境内无住所又不居住，或者无住所而在境内居住不满１年的个人，就其来源于中国境内的所得征收的一种税。
特点：实行分类征收；累进税率与比例税率并用；费用扣除额较宽；计算简便；采用客源制和申报制两种征税方法。
二、纳税人
（一）居民纳税义务人：中国境内有住所的个人；
无住所而在中国境内居住满１年的个人；
负有无限纳税义务。
非居民纳税义务人：中国境内无住所且不居住的个人；
无住所且在中国境内居住不满１年的个人；
负有限纳税义务。
标准有：一、住所标准 二、居住时间标准
所谓在境内居住满一年，是指在一个纳税年度内，在中国境内居住满365天。在计算居住天数时，对临时离境应视同在华居住，不扣减其在华居住的天数。临时离境，是指在一个纳税年度内，一次不超过30日或者多次累计不超过90日的离境。个人所得税的居民纳税义务人包括以下两类:
1.在中国境内定居的中国公民和外国侨民。
2.从公历1月1日起至12月31日止，居住在中国境内的外国人、海外侨胞和香港、澳门、台湾同胞。
非居民纳税义务人，是指习惯性居住地不在中国境内，而且不在中国居住，或者在一个纳税年度内，在中国境内居住不满一年的个人。非居民纳税义务人是指在一个纳税年度中，没有在中国境内居住，或者在中国境内居住不满一年的外籍人员、华侨或者香港、澳门、台湾同胞。
（二）所得来源的确定：
1.工资、薪金所得，以纳税人任职、受雇的公司、企业、事业单位、机关、团体、部队、学校等单位的所在地，作为所得来源地。
2.生产经营所得，以生产、经营活动实现地。作为所得来源地。
3.劳务、报酬所得，以纳税人实际提供劳务的地点，作为所得来源地。
4.不动产转让所得，以不动产坐落地为所得来源地；动产转让所得，以实现转让的地点为所得来源地。
5.财产租赁所得，以被租赁财产的使用地，作为所得来源地。
6.股息、利息、红利所得，以支付股息、利息、红利的企业、机构、组织的所在地，作为所得来源地。
7.特许权使用费所得，以特许权的使用地，作为所得来源地。
所得的来源地与所得的支付地并不是同一概念，两者有时一致，有时却是不相同的。
（三）来源于中国境内的所得有：
1、在中国境内的公司、企业、事业单位、机关、社会团体、部队、学校等单位或经济组织中任职、受雇，而取得的工资、薪金所得；
2、在中国境内提供各种劳务，而取得的劳务报酬所得；
3、在中国境内从事生产、经营活动，而取得的所得；
4、个人出租的财产，被承租人在中国境内使用而取得的所得的财产租赁所得；
5、转让中国境内的房屋、建筑物、土地使用权，以及在中国境内转让其他财产取得的财产转让所得；
6、提供在中国境内使用的专利权、专有技术、商标权、著作权，以及其他各种特许权利而取得的特许权使用费所得；
7、因持有中国的各种债券、股票、股权而从中国境内的公司、企业以及其他经济组织或者个人取得的利息、股息、红利所得；
8、在中国境内参加各种竞赛活动取得名次的奖金所得；参加中国境内有关部门和单位组织的有奖活动而取得的中奖所得；购买中国境内有关部门和单位发行的彩票取得的中彩所得；
9、在中国境内以图书、报刊方式出版、发表作品取得的稿酬所得。
三、征税对象
①工资薪金所得
②个体工商户的生产、经营所得；
③对企事业单位的承包经营、承租经营所得；
④劳务报酬所得；
⑤稿酬所得；
⑥特许权使用费所得；
⑦利息、股息、红利所得；
⑧财产租赁所得；
⑨财产转让所得；
⑩偶然所得；
⑪经国务院财政部门确定的其他所得。
四、计税依据
1、工资薪金所得：适用九级超额累进税率
费用扣除：2008年3月1日起，每月收入额减除固定费用2000元后的余额为应纳税所得额，另外附加扣除费2800元；
应纳税额=（每月收入-2000或4800)×适用税率-速算扣除数
2、个体工商户的生产、经营所得；适用五级超额累进税率
费用扣除：个体工商户的生产、经营所得，以每一纳税年度的收入总额，减除成本、费用以及损失后的余额，为应纳税所得额。
(自2008年3月1日起，个体工商户、个人独资企业和合伙企业的个人投资者，费用扣除标准为2000元每月）
应纳税额=（每年收入总额-成本、费用、税金及损失) ×适用税率-速算扣除数
3、对企事业单位的承包经营、承租经营所得；
对经营成果拥有所有权：五级超额累进税率
对经营成果不拥有所有权：九级超额累进税率
全年收入扣除必要费用（每月2000元，全年24000元；2008年全年可扣除23200元）
应纳税额=【每年收入总额-必要费用（经营月数×2000)】×适用税率-速算扣除数
4、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得
注意：劳务报酬所得①适用20℅的比例税率②对一次取得的劳 务报酬所得20000以上有加成征收
稿酬所得①适用20℅的比例税率②应纳税额减征30℅
特许权使用费所得适用20℅的比例税率
每次收入不超过4000元的，计税依据为（每次收入额-800元）；每次收入超过4000元的，计税依据为【每次收入额×（1-20℅）】
5、财产租赁所得：适用20℅的比例税率（住房租赁按10℅)
费用扣除①财产租赁过程中缴纳的税费②修缮费用③800元或20℅的固定费用
每次收入不超过4000元的，应纳税额=【（每次收入额-准予扣除费用-修缮费用（800元为限）-800元】×20℅ ；每次收入超过4000元的，应纳税额={【每次收入额-准予扣除费用-修缮费用（800元为限）】 × （1-20℅）】 × 20℅
6、财产转让所得；适用20℅的比例税率
费用扣除为每次转让收入总额扣除财产原值和合理费用
应纳税额=（收入总额-财产原值-合理费用） × 20℅
7、利息、股息、红利所得、偶然所得；适用20℅的比例税率；无费用扣除，收入即为应纳税所得额
应纳税额=收入× 20℅
五、税率
1、工资薪金所得：适用九级超额累进税率，税率为5%——45%；
2、个体工商户的生产、经营所得和对企事业单位的承包经营、承租经营所得：
适用５％～３５％的五级超额累进税率；
3、稿酬所得：适用比例税率，税率为２０％，并按应纳税额减征３０％。故其实际税率为14%。
4、劳务报酬所得：适用比例税率，税率为２０％，对劳务报酬所得一次收入畸高的，可以实行加成征收。
5、特许权使用费所得，利息、股息、红利所得，财产租赁所得，财产转让所得、偶然所得和其他所得：
适用比例税率，税率为２０％。
第二节 个人所得税的计算与申报
本节主要内容：1、应纳税额的计算2、个人所得税的申报
一、应纳税额的计算
个人所得税采取分项计税的方法，各项收入的扣除范围、扣除标准和适用税率不尽相同，因此应纳税额的计算也应分项进行。
（一）工资、薪金所得
适用九级超额累进税率，实行按月计征的方法：
每月收入扣除定额2000元或4800元后作为纳税所得额；
计算公式为：应纳税额＝（每月收入额－2000或４8００）×适用税率－速算扣除数；
（二）个体工商生产、经营所得
适用五级超额累进税率，实行按年计算，分月或分季预缴，年终汇算清缴，多退少补的方法：
以每一纳税年度的收入总额，减除成本、费用以及损失后的余额作为应纳税所得额；
计算公式为：
应纳税额＝纳税年度收入总额－（成本＋费用＋损失）×适用税率－速算扣除数
（三）对企事业单位承包、经营所得
适用五级超额累进税率，实行按年计算，分月或分季预缴，年终汇算清缴，多退少补的方法：
每一纳税年度收入总额减除必要费用后的余额为应纳税所得额；
计算公式为：应纳税额＝（纳税年度收入总额－必要费用）×适用税率－速算扣除数
必要费用：每月2000元
（四）劳务报酬所得
劳务报酬所得按次纳税，计算公式为：
每次收入不超过４０００元的：应纳税额＝（每次收入额－８００）×２０％
每次收入超过4000元应纳税所得额不超过20000元的：
应纳税额＝每次收入额×（１－２０％）×２０％
每次收入额的应纳税所得额超过20000元不超过50000元的：
应纳税额＝每次收入额×（１－２０％）×３０％－２０００
每次收入额的应纳税所得额超过50000元的：
应纳税额＝每次收入额×（１－２０％）×４０％－７０００
如果单位和个人为纳税人负担税款的，则计算公式为：
不含税收入额为3360元（即含税收入额为4000元）以下的：
应纳税所得额＝（不含税收入额－８００）÷（１－税率）
应纳税额＝应纳税所得额×适用税率
不含税收入额为3360元以上的：
应纳税所得额＝（不含税收入额－速算扣除数）×（１－20％）÷［１－税率×（１－20％）］
应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－速算扣除数
公式中的“税率”，是指不含税所得按不含税级距对应的税率；
公式中的“适用税率”，是指应纳税所得额按含税级距对应的税率。
（五）稿酬所得
按次计税，适用20％的比例税率，并按规定对应纳税额减征30％，其计算公式为：
每次收入不足4000元的：应纳税额＝（每次收入额-800）×20％×（1-30％）
每次收入超过４０００元的：应纳税额＝每次收入额×（1-20％）×20％×（1-30％）
对于“每次收入”，国家税务总局的具体规定：
1、个人每次以图书、报刊方式出版、发表同一作品，不论出版单位是预付还是分笔支付稿酬，或者加印该作品后再付稿酬，均应合并为一次征税。
2、在两处或两处以上出版、发表或再版同一作品而取得的稿酬，则可以分别就各处取得的所得或再版所得分次征税。
3、个人的同一作品在报刊上连载，应合并其因连载而取得的所得为一次。连载之后又出书取得稿酬的，或先出书后连载取得稿酬的，应视同再版稿酬分次征税。
4、作者去世后，对取得其遗作稿酬的个人，按稿酬所得征税。
（六）特许权使用费所得
特许权使用费所得按次计税，适用20％的比例税率，其计算公式为
每次收入不足４０００元的：应纳税额＝（每次收入额－８００）×２０％
每次收入超过４０００元的：应纳税额＝每次收入额×（１－２０％）×２０％
（七）财产租赁所得
按次计税，适用２０％的比例税率：
纳税人在出租财产过程中缴纳的税金和教育费附加，出租财产实际开支的修缮费用，允许从租赁收入中扣除。允许扣除的修缮费用，以每次800元为限，一次扣除不完的，准予在下一次继续扣除，直到扣完为止。
计算公式为：
每次（月）收入不超过4000元的：
应纳税额＝［每次（月）收入额－准予扣除项目－修缮费用（800元为限）－800元］×20％
每次（月）收入超过4000元的：
应纳税额＝［每次（月）收入额－准予扣除项目－修缮费用（800元为限）］×（１－20％）×20％
（八）财产转让所得
财产转让所得按次计税，适用２０％的比例税率。计算公式为：
应纳税额＝（每次财产转让收入额－财产原值－合理费用）×20％
（九）利息、股息、红利所得、偶然所得
利息、股息、红利所得、偶然所得按次计税，适用20％的比例税率，计算应纳税所得额时不得扣除任何费用。计算公式为：应纳税额＝每次收入额×２０％
（十）个人所得税的特殊计税方法
1、个人一次取得数月奖金、年终加薪或劳动分红：
（1）先将雇员当月内取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数。
（2）在外商投资企业、外国企业和外国驻华机构工作的中方人员取得的工资、薪金所得：
凡是由雇佣单位和派遣单位分别支付的，为了有利于征管，采取由支付者中的一方减除费用的方法，即只由雇佣单位在支付工资、薪金时，按税法规定减除费用，计算扣缴个人所得税；派遣单位支付的工资、薪金不再减除费用，以支付全额直接确定适用税率，计算扣缴个人所得税。
（3）不满一个月的工资、薪金所得：应按全月工资、薪金所得为依据计算。其计算公式为：
应纳税额＝（当月工资薪金应纳税所得额×适用税率－速算扣除数）×当月实际在中国境内的天数÷当月天数
2、雇主为其雇员负担个人所得税税款：
应纳税所得额＝（不含税收入额－费用扣除标准－速算扣除数）÷（１－税率）
应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－速算扣除数
3、有公益、救济性捐赠：捐赠扣除限额＝应纳税所得额×３０％
允许扣除的捐赠额＝实际捐赠额≤捐赠限额的部分。如果实际捐赠额大于捐赠限额时，只能按捐赠限额扣除。
应纳税额＝（应纳税所得额－允许扣除的捐赠额）×适用税率－速算扣除数
4、一人兼有多项应税所得：
纳税人同时取得两项或两项以上应税所得时，除按税法规定应同项合并计税的外，其他应税项目应就其所得分项分别计算纳税。
5、两个或两个以上的纳税人共同取得同一项所得
两个或两个以上的纳税人共同取得同一项所得的，可以对每一个人分得的收入分别减除费用，各自计算应纳税款。
例：张某为中国公民，2009年12月由一中方企业派往国内一外商投资企业工作，派遣单位和雇佣单位每月分别支付张某工资900元和5000元，张某每月应自行申报补缴的个人所得税税额为（ ）
解析：个人分别取得派遣单位和雇佣单位的工资收入时，支付工资各方首先应代扣代缴个人所得税，然后个人将两处工资合并计算应纳税额与代扣代缴数进行比较，多退少补。雇佣单位代扣税款=（5000-2000）×15℅-125=325（元），派遣方代扣税款=900 ×10℅-25=65（元），本月应纳税额=（5000+900-2000） ×15℅-125=460（元），张某自行申报纳税额=460-325-65=70（元）。
二、个人所得税的申报
我国个人所得税采取自行申报纳税和源泉扣缴两种纳税形式：
（一）自行申报纳税；
凡有下列情形之一的，纳税人必须自行向税务机关申报所得并缴纳税款：
1、个人所得超过规定数额的（年所得12万元以上者）；
2、在两处或两处以上取得工资、薪金所得的
3、取得应纳税所得，没有扣缴义务人的
4、分笔取得属于一次劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得和财产租赁所得的
5、取得应纳税所得，扣缴义务人未按规定扣缴税款的
6、税务主管部门规定必须自行申报纳税的
自行申报的纳税期限：
除特殊情况外，自行申报纳税人每月应纳的税款，都应当在次月７日前缴入国库，并向税务机关报送纳税申报表
年所得12万元以上的纳税义务人，在年度终了后3个月内到主管税务机关办理纳税申报。
（二）源泉扣缴：
1、扣缴义务人：
凡是支付个人应纳税所得的企业（公司）、事业单位、机关单位、社团组织、军队、驻华机构、个体户等单位或者个人，都是个人所得税的扣缴义务人。
扣缴义务人必须依法履行个人所得税全员全额扣缴申报义务
2、应扣缴税款的所得项目：
代扣代缴项目有：工资、薪金所得；对企事业单位的承包经营、承租经营所得；劳务报酬所得；稿酬所得；特许权使用费所得；利息、股息、红利所得；财产租赁所得；财产转让所得；偶然所得；经国务院财政部门确定征税的其他所得；
3、扣缴义务人的义务及应承担的责任；
扣缴义务人对纳税人的应扣未扣的税款，其应纳税款仍然由纳税人缴纳，扣缴义务人应承担应扣未扣税款50%以上至3倍的罚款。扣缴义务人已将纳税人拒绝代扣代缴的情况及时报告税务机关的除外。
4、代扣代缴税款的手续费：
付给２％的手续费，由扣缴义务人用于代扣代缴费用开支和奖励代扣代缴工作做得较好的办税人员。
（三）个人所得税的申报：
个人所得税申报表设置了六类九种，主要的有二类：
一类是纳税义务人的申报表；
另一类是扣缴义务的申报表：
主要有《扣缴个人所得税报告表》适用于扣缴义务人申报扣缴的所得税额；
《支付个人收入明细表》适用于扣缴义务人向个人支付应税所得，但未达到纳税标准、没有扣缴税款情况的报送。