房地产开发企业土地增值税税收筹划.doc

平顶山学院经济与管理学院 期末考试设计 题 目：浅析房地产开发企业土地增值税税收筹划讨论组组员：组长：摘 要 税收筹划是企业一项非常重要财务管理活动，可认为企业减轻税收支出带来经济利益，提高财务管理水平和企业竞争力，已成为企业发展不可忽视重要原因。房地产行业作为我国国民经济支柱性、基础性产业，但房地产开发企业面临税收问题诸多：营业税、企业所得税、土地使用税、土地增值税等，而土地增值税又是其中重中之重，它税率高、税负重，因此对土地增值税进行税收筹划，对房地产企业减轻税负，减少纳税风险，改善经营环境，提高房地产企业竞争能力，具有举足轻重作用。本文首先从国内税收筹划研究现实状况着手，分析本文建立理论基础；另一方面，研究分析税收筹划理论，简介与税收筹划和土地增值税有关概念，为展开对房地产企业税收筹划建立必要理论基础；最终，详细简介房地产开发企业土地增值税税收筹划措施。关键词：房地产开发企业；土地增值税；税收筹划目 录引言2一、文献综述3（一）国内税收筹划研究现实状况3（二）房地产开发企业税收筹划研究现实状况3二、房地产开发企业土地增值税税收筹划理论研究4（一）房地产企业财税特性分析4（二）税收筹划概述4（三）土地增值税概述41.土地增值税概念42.土地增值税计算43.税收优惠5三、房地产开发企业土地增值税税收筹划措施6（一）运用土地增值税起征点进行筹划61.假如纳税人享有起征点优惠。62.假如纳税人想通过提高售价到达增长税后收益。6（二）分散收入筹划法81.分散收入筹划一般是将可以分开单独处理部分从整个房地产中分离，减少房地产销售收入。82.一般住宅和其他房地产开发项目分开核算收入。83.分散收入还可以通过多次签订售房协议来实现。94.成立房地产销售企业，使房地产开发与销售相分离。9（三）代收费用筹划法9（四）成本费用筹划法101.适度加大建导致本法112.期间费用移位法113.利息费用筹划法12（五）运用土地增值税征税范围进行筹划131.房地产代建房行为132.合作建房133.以房地产投资联营13 （六）营改增对土地增税税影响.14 结论16参照文献17 引言 房地产企业是土地增值税重要纳税人之一。房地产企业转让房地产并获得收入行为是土地增值税应税行为，而税收筹划是企业一项非常重要财务管理活动，可认为企业减轻税收支出带来经济利益，提高财务管理水平和企业竞争力，已成为企业发展不可忽视重要原因。税收筹划蕴藏着一种大智慧，体现着一种运作思维，是人类文明智慧行为。在西方，纳税人进行税收筹划早已经不是什么新鲜事，几乎家喻户晓，在中国，成功税收筹划行为却仅属个案，但税收筹划能协助企业实现价值发明理念已日渐成为国内企业界共识，因此也受到越来越多关注。 。一、文献综述（一）国内税收筹划研究现实状况在借鉴外国学者研究成果基础上，我国学者对纳税筹划也进行了一定程度研究。唐腾翔、唐向编著论国际税收筹划一书将税收筹划描述为：在法律规定许可范围内，通过对经营、投资、理财活动事先安排，尽量获得节税税收利益。我国学者盖地在税务会计与纳税筹划把税收筹划定义为“纳税筹划指是在不违反法律前提下，通过对经营投资理财活动事先筹划和安排，尽量减轻税负以实现财务目。” （二）房地产开发企业税收筹划研究现实状况 伴随税收筹划理论成熟，房地产开发企业税收筹划理论研究和实务操作都获得了一定成绩。梁云风房地产企业税收筹划在简介房地产行业税收政策基础上通过案例分析对房地产企业税收筹划进了探讨。蔡昌房地产企业税收筹划实战汇报与涉税指南用实战案例诠释税收筹划，处理房地产企业涉税问题，指导房地产企业对纳税，合理节税及最优纳税方案设计。二、房地产开发企业土地增值税税收筹划理论研究（一）房地产企业财税特性分析房地产企业是国民经济活动中具有综合性行业，是指从事房地产开发、经营、管理和服务活动，并以营利为目进行自主经营、独立核算经济组织。其重要财税特性：1.房地产业复杂多元化业务需要精细财税管理；2.房地产业资金筹集多源性，房地产业现金流转复杂化；3.房地产业成本、费用构造复杂；4.房地产业经营周期长，会计核算措施对损益影响直接而明显。（二）税收筹划概述税收筹划：纳税人或扣缴义务人在既定税制框架内，通过对纳税主体（法人或自然人）战略模式、经营活动、投资行为等理财涉税事项进行事先规划和安排，以到达节税、递延纳税或减少纳税风险为目一系列筹划活动。税收筹划目：1.减少企业涉税风险；2.挖掘规律性纳税模式；3.维护企业合法权益。税收筹划基本原则：1.综合性原则，是指纳税人不仅要把税收筹划放在整体经营决策中加以考虑，并且要把它放在详细经济环境中加以考虑。2.经济原则，是指企业进行税收筹划是为了获得“整体经济利益”，不是“某一环节税收利益”。因此企业要进行“成本效益分析”以判断在经济上与否可行。3.遵法原则，是企业进行税收筹划时首先遵守最基本原则。4.事前筹划原则，税收筹划是一种经济规则，规定有长计划、短安排，周密实行。（三）土地增值税概述1.土地增值税概念 土地增值税是对转让国有土地使用权、地上建筑物及其附着物并获得收入单位和个人，就其转让房地产所获得增值额征收一种税。 2.土地增值税计算土地增值税是以纳税人转让房地产所获得增值额为计算根据。应纳土地增值税=增值额合用税率-可扣除项目金额速算扣除系数增值额=收入总额-可扣除项目金额（1）公式中收入总额指，纳税人转让房地产所获得收入，包括货币收入、实物收入和其他收入。（2）增值额扣除项目一般包括如下五项：获得土地使用权所支付金额，包括土地出让金和有关税费开发土地和新建房及配套设施成本（房地产开发成本），包括土地征用及拆迁赔偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用)开发土地和新建房及配套设施费用（房地产开发费用），包括管理费用、营业费用和财务费用与转让房地产有关税金；是指在转让房地产时缴纳城建税、印花税。转让房地产交纳教育费附加也可视同税金予以扣除。 财税字1995048号文献规定，房地产开发企业按照施工、房地产开发企业财务制度有关规定，其在转让时缴纳印花税因列入管理费用中，故在此不容许单独在扣除。其他纳税人缴纳印花税容许在此扣除。财政部规定其他扣除项目。对专门从事房地产开发纳税人，可以按获得土地使用权所支付金额和房地产开发成本之和20%加计扣除。（3）土地增值税税率土地增值税实行四级超率累进税率。 土地增值税四级超率累进税率表级数增值额与扣除项目金额比率税率（%）速算扣除系数（%）1不超过50%部分3002超过50%100%部分4053超过100%200%部分50154超过200%部分60203.税收优惠有下列情形之一，免征土地增值税：（1）纳税人建造一般原则住宅发售，增值额未超过扣除项目金额20%；（2）因国家建设需要依法征收、收回房地产。三、房地产开发企业土地增值税税收筹划措施（一）运用土地增值税起征点进行筹划 税法规定:纳税人建造一般原则住宅发售，增值额未超过扣除项目金额20%可以免征上地增值税；增值额超过扣除项目金额之和20%，应就其所有增值额按规定计税。这里20%就是“避税临界点”，这条规定给上地增值税纳税规划提供了很大空间。纳税人建造一般住宅发售，要充足考虑高定价所带来收益和放弃起征点优惠而增长税负两者之间关系，防止增值率稍高于起征点而得不偿失。这点尤其适合于低价房产销售。1.假如纳税人享有起征点优惠。某房地产开发企业开发企业建成一批商品房待售，除销售税金及附加外所有容许扣除项目金额为100万元。当这批商品房销售价格为X时，对应销售税金及附加=X5%(1+7%+3%)=5.5%X(其中5%为营业税、7%为都市建设维护税、3%为教育费附加) 这时其全都容许扣除项目金额=100+5.5%X，该企业要想享有免征土地增值税税收优惠，其房地产最高售价应满足：X1.2（100+5.5%X），解方程可知，此时最高售价为128.48万元，容许扣除金额为107.07（100+5.5%128.48）万元。2.假如纳税人想通过提高售价到达增长税后收益。当增值率略高于20%时，即应合用“增值率在50%如下、税率为30%”规定。假如此时售价为128.48+y万元，由于价格提高了y万元，对应税金及附加和可容许扣除项目金额均提高5.5%y万元，这时，可容许扣除项目金额=107.07+5.5%y（万元），增值额=128.48+y-（107.07+5.5%y）=94.5%y+21.41（万元），应纳土地增值税=30%（94.5%y+21.41）（万元），要想企业提价带来效益超过因突破起征点而新增长税收，就必须使y30%（94.5%y+21.41） 即y8.86 。因此企业想要通过提高售价来得到更大收益，就必须使价格高于137.34（128.48+8.86）万元。通过以上分析可知，假如转让房地产企业其销售项目除销售税金及附加外所有容许扣除项目金额为100万元，则售价定为128.48万元是可以享有免税照顾最高价位。这一价格水平，不仅可以享有到起征点照顾，还可获得较大收益。假如售价低于这一价格，虽能受到免税照顾，但获取收益较低；假如想要提高售价，则必须使得价格高于137.34万元，否则，价格提高带来收益将不能弥补价格提高所增长税收承担。案例1某房地产企业从事一般原则住宅开发，1月20日，发售一栋一般住宅楼，总面积1平方米，单位平均售价元/平方米，销售收入总额2400万元，该楼支付土地出让金324万元，房屋开发成本1100万元，利息支出100万元，但不能提供金融机构借款费用证明，城建税率7%，教育费附加率3%，印花税率0.5，当地政府规定房地产开发费用容许扣除比例为10%。计算该企业应交土地增值税和获利金额。（1） 转让房地产收入总额=2400万元（2） 扣除项目金额： 获得土地使用权支付金额=324万元房地产开发成本=1100万元房地产开发费用=（324+1100）10%=142.4万元加计20%扣除数=（324+1100）20%=284.8万元容许扣除税金=24005%（1+7%+3%）=132万元 （3） 容许扣除项目金额合计=324+1100+142.4+284.8+132=1983.2万元（4） 增值额=2400-1983.2=416.8万元（5） 增值率=416.81983.2=21.02%（6） 应纳土地增值税额=416.830%-0=125万元（7） 获利金额=收入-成本-费用-利息-税金 =2400-324-125=619万元 该房地产企业建造一般原则住宅之因此要交纳土地增值税是由于增值率超过了20%，假如该企业把每平方米售价降到1975 元，总售价2370万元，其他资料不变，则纳税效果为：（1）转让房地产收入总额=2400万元（2）扣除项目金额=（324+1100）（1+10%+20%）+23705%（1+7%+3%）=1981.6万元（3）增值额=2370-1981.6=388.4万元 （4）增值率=388.41981.6=19.6%20%，故免征土地增值税（5）获利金额=2370-324-.4=715.6万元降价之后，销售收入减少了30万元，但由于免征土地增值税，获利金额反而增长了96.6万元。由此可见，只要税收筹划得当，低售价也可以高收益。 对从事一般商品开发地产商来说，并不是销售价格越高其税后收益就越高。房价过高至少会带来如下三方面负面影响 ：1、房价虚高也许会引起经济泡沫；2、不符合一般经济学原理。房产是需求弹性不不小于1商品；3、房价过高，一般消费者承受不起，会引起社会不满，背负不负社会责任罪名。因此，房地产商合适减少房地产销售价格，不仅会获得更多税后收益，还会赢得社会舆论支持。（二）分散收入筹划法1.分散收入筹划一般是将可以分开单独处理部分从整个房地产中分离，减少房地产销售收入。假如某家房地产开发企业准备发售一栋房屋及土地使用权，房屋市场价值是900万元，其所含多种附属设备价格约为100万元。假如该房地产开发企业在与购置者签订协议步，不辨别房屋价格和附属设备价格，此时转让价格为1000万元，相似条件下增值额会增长100万元，应纳税额也会随之增大。假如在签订协议步变通一下，仅在协议上注明900万元房地产转让价格，同步另签订一份附属办公设备购销协议，问题就会迎刃而解，增值额会变小，从而节省对应土地增值税税额，此外，由于购销协议合用0.3印花税税率，比产权转移数据使用0.5要低，可以节省一部分印花税，可谓一举两得。2.一般住宅和其他房地产开发项目分开核算收入。税法规定:纳税人建造一般原则住宅发售，增值额未超过扣除项目金额20%可以免征上地增值税。纳税人既建造一般原则住宅，又建其他房地产开发，应分别核算增值额；不分别核算增值额或不能精确核算增值额，其建造一般住宅不享有免税优惠。在分开核算状况下，假如能把一般原则住宅增值额控制在扣除项目金额20%以内，从而免缴土地增值税以减轻税负。案例2某房地产开发企业商品房销售收入1.5亿元，其中一般住宅销售额为1亿元，豪华住宅销售额为5000万元。税法规定可扣除项目金额为1.1亿元，其中一般住宅可扣除项目金额为8000万元，豪华住宅可扣除项目金额为3000万元。（1） 不分开核算（假如当地容许不分开核算）增值额与扣除项目金额比例=（）11000100%=36%应缴纳土地增值税=（）30%-0=1200万元（2） 分开核算一般住宅：增值额与扣除项目金额比例=（10000-8000）8000100%=25% 应缴纳土地增值税=（10000-8000）30%-0=600万元豪华住宅：增值额与扣除项目金额比例=（5000-3000）3000100%=67% 应缴纳土地增值税=（5000-3000）40%-30005%=650万元 合计为1250万元，分开核算比不分开核算多支出税金50万元。可以深入通过合适减少销售收入或增长开发支出等成本费用使一般住宅增值率控制在20%如下，这样既可以免缴土地增值税，又因减少了房价或者是提高了房屋质量、改善了配套设施等，可以在剧烈竞争中获得优势。3.分散收入还可以通过多次签订售房协议来实现。由于诸多房地产在发售时已经进行了简朴装修，因此可以从简朴装修上做文章，将其作为单独业务独立核算，在售房时分别签订房地产销售协议和附属设备安装及装演、装饰协议。协议总额不变，但房地产开发企业只需就销售协议缴纳土地增值税，而装修协议则属于营业税征税范围，不用交纳土地增值税，因营业税税率比上地增值税税率要低诸多，从而到达节税目。 例如，某精装修商品房售价为万元(其中包括装修费500万元)，税法规定可扣除金额为1250万元。若不分开核算，则增值率=（-1250)1250 x 100%=60%，合用税率为40%，扣除系数为5%。应纳上地增值税=(-1250) x 40%-1250 x 5%=237. 5(万元)。若分开核算，则增值率=(1500-1250)1250 x 100%=20%,故免交上地增值税，同步装修需缴纳营业税=500 x 3%=15万元。由此可见，分开核算比不分开核算少缴税款237. 5-15=222. 5万元。4.成立房地产销售企业，使房地产开发与销售相分离。财政部、国家税务总局有关营业税若干政策问题告知（财税16号）文献规定：单位和个人销售或转让其购置不动产或受让土地使用权，以所有收入减去不动产或土地使用权购置或受让原价后余额为增值额。因此，设置房地产销售企业不仅不会反复缴纳营业税，还可以将土地增值税一分为二，减少增值额和增值率，从而到达不交土地增值税或少交土地增值税目。此外，设置销售企业会多一道销售环节，从而增长了广告费、业务宣传费、业务招待费等费用税前扣除额，减少了应纳税所得额，减轻所得税税负。国税发83号和国税发31号文献都规定房地产开发企业要预交企业所得税，但并没有规定房地产销售企业预交所得税，因此设置销售企业还可以递延交纳企业所得税。（三）代收费用筹划法房地产开发企业在销售不动产时，常常要代其他部门收取某些费用，如城建配套费、维修基金等费用。财政部、国家税务总局有关土地增值税某些详细问题规定告知（财税1995048号）第六款规定：“对于县级及县级以上人民政府规定房地产开发企业在售房时代收各项费用，假如代收费用是并入房价向购置方一并收取，可作为转让房地产所获得收入计税，在计算扣除项目金额时，可予以扣除，但不容许作为加计20%扣除基数;假如代收费用未计入房价中，而是在房价之外单独向购置者收取，对应在计算增值额时不容许扣除代收费用”。虽然这两种计算措施计算出来增值额相似，但仍可运用代收费用并进行税收筹划。假如将代收费用计入房价中，增值额虽未减少，但扣除项目却增长了，在增值额相似状况下，使得增值率变小。案例3某房地产开发企业发售一栋写字楼，收入总额为10000万元，该楼支付地价款及有关费用为1500万元，房地产开发成本3000万元，财务费用中利息支出为450万元（可按转让项目计算分摊并提供金融机构证明），转让环节缴纳有关税费合计555万元，该房地产开发企业所在地政府规定其他房地产开发费用计算扣除比例为5%。则该房地产开发企业应缴纳土地增值税计算如下：容许扣除项目金额合计=1500+3000+450+（1500+3000）5%+555+（1500+3000）20%=6630万元增值额=10000-6630=3370万元 增值率=33706630100%=50.83%应纳土地增值税=337040%-66305%=1016.5万元假如该企业在发售该写字楼时，按当地政府规定在售房时代收了150万元各项费用，并且计入到售楼收入中，则该企业应缴纳土地增值税计算如下：容许扣除项目金额合计=1500+3000+450+（1500+3000）5%+555+（1500+3000）20%+150=6780万元增值额=10000+150-6780=3370万元 增值率=33706780100%=49.71%应纳土地增值税=337030%-0=1011万元由此可见，将代收费用计入房价中，会使可扣除项目增长150万元，少缴土地增值税5.5（1016.5-1011）万元。当然，需要注意是，在增值率未超过50%状况下，由于合用速算扣除系数是零，因此无论代收费用与否并入房价，纳税人税负都是同样。（四）成本费用筹划法房地产开发企业成本费用不仅包括土地征用及拆迁赔偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用等，还包括与房地产开发项目有关销售费用、管理费用、财务费用。成本费用是土地增值税扣除项目重要构成部分，会严重影响纳税人应纳税额大小，即成本费用越高，应纳税额越小，成本费用越低，应纳税额越大。纳税人假如可以最大程度地扩大成本费用列支金额，就会节省诸多税。1.适度加大建导致本法房地产开发企业为提高产品竞争力，在市场接受范围内，合适加大公共配套设施投入，改善住房周围环境，提高装修档次，增长房屋卖点，提高开发产品竞争能力。投入成本可以通过提高售价得到赔偿，同步，企业增长了建导致本就等于增长了可扣除项目金额，可扣除项目金额增幅为建导致本1.3倍，从而使增值率减少以减少纳税级次，甚至免交土地增值税。沿用案例1中数字，建导致本为1424万元，销售收入总额为2400万元，为增长小区卖点，提高装修档次，增长了装修成本100万元，同步为了收回成本销售额也提高了100万元。在这种状况下，增值率=2500-（15241.3+25005.5%）（15241.3+25005.5%）=18%20%，故可免交土地增值税。由此可见，适度增长建导致本，提高房产售价，可以使增长建导致本得到赔偿，从而减少土地增值税增值率，可以使非一般原则住宅土地增值税合用较低税率，一般原则住宅免交土地增值税。2.期间费用移位法开发间接费用，是指直接组织、管理开发项目发生费用，包括工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销等。从房地产开发企业会计核算角度分析，会计对企业期间费用即“管理费用”、“销售费用”、“财务费用”和工程项目“开发间接费”并没有严格界定。在实际业务中，开发项目行政管理、技术支持、后勤保证等费用也不也许与企业总部完全划分清晰，这就为税收筹划提供了较大空间。沿用案例1中数字，建导致本为1424万元，销售收入总额为2400万元，房地产开发企业通过调整企业组织机构，把本来属于企业编制人员放到开发项目，从而减少了期间费用开支50万元，增长了开发间接费用50万元，这种调整不会影响到开发费用10%扣除比例。扣除项目金额=（1424+50）1.3+24005.5%=2048.2万元增值额=2400-2048.2=351.8万元 增值率=351.82048.2=17.18%80万，因此应采用据实扣除法，严格按房地产开发项目分摊利息且能提供金融机构证明，这样利息支出可按90万元扣除，否则按80万元扣除将使计税根据增长10万元，导致多缴税款。当容许扣除利息支出是60万元时，60万80万，因此应采用比例扣除法，不按房地产开发项目分摊利息或不向税务机关提供金融机构证明，这样利息支出可按80万元扣除，将使计税根据减少20万元，合理减少税负。通过将实际容许扣除利息数额与利息支出节税点进行比较，从中选择有助于纳税人节税扣除方式。需要注意是，税法中容许扣除利息支出应严格按照企业会计准则-借款费用规定核算利息支出，假如不按规定进行核算，一律不得扣除。例如加罚利息和超过贷款期限利息都不行容许扣除。（五）运用土地增值税征税范围进行筹划 鉴定与否征收房地产企业土地增值税三个原则是：转让土地与否为国有；产权与否发生转让；与否获得了收入。房地产开发企业可以通过防止符合以上三个原则来防止成为土地增值税征税对象。1.房地产代建房行为代建房方式是指房地产开发企业代客户进行房地产开发，在开发完毕后向客户收取一定比例代建费用行为。在整个代建房经济行为中，企业获得了收入，不过不波及房地产产权变动，其收入也就只属于劳务收入性质，缴纳营业税，不缴土地增值税。因建筑行业合用是3%比例税率，税负较低，而土地增值税合用是30%-60%四级超率累进税率，显然前者节税效果明显。因此，假如房地产开发企业在开发之初就能确定最终客户，可以采用代建房方式进行定向开发，而不采用先开发后销售方式，以到达减轻税负目，防止开发后销售时缴纳土地增值税。但采用此种措施前提是在开发之始便能确认最终客户，企业可以以客户名义获得上地使用权及购置多种材料设备，也可通过协商由客户自己购置获得。代建过程中，一般由客户提供资金，开发商资金压力会较小，同步也可节省销售费用，增长利润。2.合作建房税法规定，对于一方出地一方出资金，双方合作建房建成后按比例分房自用，暂免缴纳土地增值税；建成后转让，应缴纳土地增值税。如甲房地产开发企业拥有一块土地，拟与ABC企业合作建造写字楼，资金由ABC企业提供，建成后按比例分房，对甲房地产企业而言，作为办公用房自用，则不用缴纳土地增值税，从而减少了房地产成本，增强了市场竞争力。虽然后来再处置时，只就属于自己部分缴纳土地增值税即可。再如某房地产开发企业购得一块土地使用权，准备修建住宅，则该企业可以通过预收购房者购房款作为合作建房资金，这样在形式上就符合一方出土地一方出资金条件。在该房地产开发企业售出剩余部分住房前，不用缴纳土地增值税，只有在建成后转让属于房地产企业那部分住房时，才就这部分住房缴纳土地增值税。3.以房地产投资联营 之前，诸多房地产企业采用这种方式规避缴纳土地增值税。由于当时根据财政局、国家税务总局有关土地增值税某些详细问题规定告知(财税字199548号)第一条规定，对于以房地产进行投资、联营，投资、联营一方以土地(房地产)作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营企业中时，暂免征收土地增值税。对投资、联营企业将上述房地产再转让，应征收土地增值税。但自从财政部、国家税务总局有关土地增值税若干问题告知(财税21号)出台后，采用此措施进行避税企业已无法到达预期目，因其规定，对于以土地(房地产)作价入股进行投资或联营，凡所投资、联营企业从事房地产开发，或者房地产开发企业 以其建造商品房进行投资和联营，均不合用财政部、国家税务总局有关土地增值税某些详细问题规定告知第一条暂免征收土地增值税规定。 此外税法还规定，在企业吞并中，对被吞并企业将房地产转让到吞并企业中，暂免征收土地增值税。许多大型房地产企业会根据不一样房地产项目成立独立项目企业，由项目企业获得土地使用权，并进行房地产开发，然后通过吞并项目企业方式来规避应缴纳土地增值税。 （六）营改增对土地增值税影响根据房产税、土地增值税、个税计税根据问题（财税43号，如下简称“43号文献”），契税、出租房屋房产税和个人所得税计税根据不包括增值税，这意味着在获得同样收入状况下，营改增后以上税种计税根据将减少，纳税人实际税负将减轻。但土地增值税由于其独特计税原理，纳税人实际税负将不会如此简朴“一减了之”。43号文献对土地增值税规定为：“三、土地增值税纳税人转让房地产获得收入为不含增值税收入。中华人民共和国土地增值税暂行条例等规定土地增值税扣除项目波及增值税进项税额，容许在销项税额中计算抵扣，不计入扣除项目，不容许在销项税额中计算抵扣，可以计入扣除项目”。按照这一规定，假如“营改增”前土地增值税纳税人转让房地产收入为R，扣除项目合计为r，且该纳税人具有增值税一般纳税人身份，在获得相似含税收入状况下，“营改增”后转让房地产增值税销项税额=（R-土地出让金）/（1 11%），含税收入与销项税额之差为转让房地产不含税收入，这是影响“营改增”后土地增值率第一种原因。影响土地增值率第二个原因是：假如扣除项目波及增值税进项税额假如要从销项税额中抵扣，同样以不含税金额计入扣除项目：其中，假设r1、r2、r3分别为购入建筑材料、购入建筑服务、运送服务和购入其他有关服务扣除项目，则“营改增”后三项扣除项目分别为r1/（1 17%）、r2/（1 11%）、r3/（1 6%），可见扣除项目金额同样减少。影响土地增值率第三个原因是：营业税作为营业税金及附加，属于土地增值税暂行条例第6条规定，可以列入扣除项目“与转让房地产有关税金”，不过“营改增”后缴纳增值税不能作为“与转让房地产有关税金”扣除，这将减少扣除项目，从而影响土地增值率。例：A房地产企业销售自己开发房地产项目，假设转让获得含税收入为15000万元，扣除项目中，土地出让金3000万元，开发成本中建筑材料3000万元，外包建筑人工1000万元，房地产开发费用中利息支出为1200万元（不能按转让房地产项目计算分摊利息支出，也不能提供金融机构证明），房地产开发费用计算扣除比例为10%.假如忽视印花税，则“营改增”之前，各项扣除项目金额为：1.土地出让金3000万元；2.开发成本=3000 1000=4000万元； 3.开发费用=（土地出让金 开发成本）10%=（3000 4000）10%=700万元； 4.与转让房地产有关税金=营业税 都市维护建设税 教育费附加 地方教育费附加=150005% 150005%（7% 3% 2%）=840万元； 5.加计扣除=（土地出让金 开发成本）20%=（3000 4000）20%=1400万元。 以上5项扣除金额合计为9940万元，则土地增值率=（15000-9940）/9940100%=51%，合用税率为40%，速算扣除系数为5%.应纳土地增值税=（15000-9940）40%-99405%=1527万元。“营改增”后，假设A企业所有成本均获得按照合用税率计税增值税专用发票，则转让房地产应纳增值税=（15000-3000）/（1 11%）11%=1189.19万元，不含税转让收入=15000-1189.19=13810.81万元。各项扣除项目金额为： 1.土地出让金3000万元； 2.开发成本=3000/（1 17%） 1000/（1 11%）=3465万元； 3.开发费用=（土地出让金 开发成本）10%=（3000 3465）10%=646.5万元； 4.与转让房地产有关税金=都市维护建设税 教育费附加 地方教育费附加=1189.19-3000/（1 17%）17%-1000/（1 11%）11%（7% 3% 2%）=78.5万元； 5.加计扣除=（土地出让金 开发成本）20%=（3000 3465）20%=1293万元。 以上5项扣除金额合计为8483万元，则土地增值率=（13810.81-8483）/8483100%=63%，合用税率为40%，速算扣除系数为5%.应纳土地增值税=（13810.81-8483）40%-84835%=1706.97万元。“营改增”前后A企业计算土地增值税状况对比见下表： 可见，“营改增”后纳税人虽然因转让收入不含税而比“营改增”前下降，不过增值税不再计入与转让有关税金，开发成本也因同样原因而下降，且因此而导致可扣除费用限额和加计扣除金额下降，因此土地增值率和土地增值额也许会有所上升，导致土地增值税纳税义务增长，需要房地产企业尤其关注。结论 房地产行业是我国支柱产业，近年来得到了迅速发展。虽然房地产业发展迅速且有巨大市场需求，然而房地产行业发展也面临着许多不确定性。因此，房地产企业必须得努力提高自身竞争实力，其中一种重要方面就是不停减少企业成本费用。在我国现行税收制度下，房地产企业波及税种诸多，税收承担严重，依法纳税构成了企业成本重要构成部分。故从房地产行业着手研究税负问题，尤其是土地增值税纳税筹划问题显得非常有必要。 “税收筹划”一词在西方几乎是家喻户晓，然而在当今我国，它还只是一种“新生儿”。虽然税收筹划良好节税效果，早就引起了企业界和学术界广泛关注，但国内真正开展税收筹划企业也屈指可数，中国企业税收筹划还仍处在探索学习阶段。通过对国内专家学者研究成果查阅发现虽然近些年来针对房地产企业纳税筹划研究诸多，但尚没有形成普遍意义针对实例研究分析。因此我认为土地增值税纳税筹划技巧在理论上虽然可以少缴纳某些税金或减少部分税负，但在实际运作中却往往不能到达预期效果。因此，房地产企业在进行土地增值税筹划时必须注意理论联络实际，灵活运用多种筹划技巧，从企业整体角度考虑税收筹划方案中可行性，减少税收承担，获取收益最大化从而实现房地产企业土地增值税筹划目。 参照文献1 唐腾翔，唐向论国际税收筹划M北京：中国财政经济出版社，1994. 202 盖地：税务会计与纳税筹划筹划M北京： 首都经济贸易大学出版社，5月版，第13页3贺志东.房地产开发企业纳税筹划M .北京:机械工业出版社，4梁云凤，逢振悦.房地产企业税收筹划M .北京:中国市场出版社，5蔡吕.房地产企业税收筹划实战汇报与涉税指南 M .北京:中国市场出版社，6王素荣.税务会计与税收筹划M .北京：机械工业出版社，.97童锦治.税收筹划M .北京：科学出版社，8庄粉荣.房地产企业财税筹划实务M .北京：中国经济出版社，.19蔡昌.税收筹划M .北京：中国税务征询师税务培训管理办公室，10国务院法制办公室.房地产法律法规司法解释大全M .北京：中国法制出版社，.811石红红.基于税收临界点房地产企业土地增值税筹划实证研究J .生产力研究，.（7）12陈培.我国房地产企业土地增值税税收筹划思绪J.商业经济，（7）13王雯茜. 房地产企业土地增值税避税行为研究J. 现代商贸工业，（1）14曹丽娜. 论房地产企业土地增值税纳税筹划J. 中国科技博览，（1）15张洁玉. 房地产开发企业土地增值税税收筹划优化选择J. 上海商业，（9）16徐锦霞.浅议土地增值税税收筹划J. 铜业工程，（4）17刘雨彬，林松彬.有关房地产企业缴纳土地增值税纳税筹划J. 山西财政税务专科学