施工企业境外工程项目税务风险识别及应对策略研究.pdf

财税研究 JAN.2024 CHINA GLOBAL BUSINESS 111 Jan 1 2024CHINA GLOBAL BUSINESS施工企业参与工程项目的核心就是创造更高的收益，而在参与境外工程项目的过程中，由于与国内在税务上存在明显的区别，所以要结合境外工程项目的整体情况对税务风险进行充分辨识，从而采取科学、正确的控制方法。施工单位要明确境外工程项目税务风险的形成原因，有针对性地制定管控措施。与此同时，要做好税务筹划工作，从而提升自身的抗风险能力。背景及意义根据相关统计数据可知，截至 2022 年底，我国对外投资稳定发展，全年对外直接投资超过了 9000 亿元人民币，较 2021 年增长 5.2%。但在实际经营过程中，由于受地域冲突等因素的影响，国际经济形势并不乐观，而加大税收执法力度是许多国家促进经济复苏的方法之一，这对施工企业参与境外工程项目造成了严重影响。在这种背景下，施工企业税务风险逐渐增大，对其经营造成严重影响。所以施工企业要明确境外工程项目的税务风险形成原因，有针对性地制定优化措施，在保证顺利完成境外工程项目的同时提升自身的经济效益。境外工程项目税务风险形成原因分析税收环境差异风险从现阶段施工企业参与境外工程项目的整体情况来看，主要集中在一些欠发达国家，我国和海外国家的税收环境具有明显的差异，在税制和管理要求上也存在着明显的区别，许多欠发达国家存在部分税收法规政策不健全、变动较为频繁或税收执法不透明的问题，导致施工企业一定时间内出现无法可依的状况、政策连续性方面存在问题、税收征管存在随意性等。受全球经济下滑的影响，许多经济较为落后的国家为了提升国家财政收入，对税法进行了修订，增加了施工企业的税收负担，使企业前期的税务筹划与实际情况出现偏离。会计核算及税收制度差异风施工企业境外工程项目税务风险识别及应对策略研究 文/李文杏在“一带一路”倡议以及减税降费等政策的支持下，施工企业开始与国际接轨，在境外开展工程项目的过程中由于国内外环境、政策等方面的差异，境外施工项目受到的影响因素较多，海外市场环境整体表现出复杂、多变的特点。基于此，本文针对施工企业境外工程项目税务风险识别有关内容进行详细分析，提出应对策略。中国经贸CHINA GLOBAL BUSINESS112 中国经贸 2024年1月上险境外工程项目会计核算基本上以国际会计准则为基础进行会计核算，这个准则和我国施工企业会计准则存在着明显的区别，这就导致境外涉税处理的过程中存在较多的问题。在实际工作中如未能充分了解我国和所在国在会计核算原则、会计计量原则、纳税义务发生时间、税基、税率等方面的不同规定，从而按国内的经验或惯性思维去处理涉税业务，由此可能产生税务风险。跨国施工税务处理复杂施工企业参与境外工程项目涉及内容较多，程序复杂，因此，境外工程税务处理要从项目规划、合同签订、机构设置、核算处理、资金收付、注销关闭等多个环节来进行管控。在境外工程项目税务处理上，既要符合所在国税收法规要求，又要符合我国的税务管理规定，这些内容给施工企业造成了严重影响。在实际工作中还要考虑税收抵免、转让定价，避免双重征税、税收管辖权、内外账核算、成本分摊等特殊因素。境外工程项目税务风险应对策略运用国际税收协定保护正当权益中国政府与大部分国家签署了关于避免双重征税和防止偷税漏税的双边税收协定。境外施工企业应充分利用双边税收协定相关条款保护正当权益。在实务中，因为双边税收协定保护性条款要得到所在国税务部门的认可需要较长的时间，所以施工企业需要提前筹划运用双边税收协定保护性条款。如某建筑项目曾就将遇到的问题去所在国直属税务局口头进行咨询和沟通，在得到相应的解决方案后，分别向所在国的税务部和直属税务局发出咨询函，函件主要内容分为三部分：一是原文引述双边税收协定中的保护性规定。二是以“双边税收协定作为国际法，其法律效力优于所在国国内法”为由，提出营业发生的各项费用，包括行政和一般管理费用，不论其发生于所在国或其他任何地方应当计入税前成本。三是提议在中国境内发生的营业成本全额计入税前成本。境外税务管理本土化施工企业在进入一个国家开展工程项目之前，要对其财税体系进行充分的分析，由于语言、文字的差异导致许多施工企业并不能真正掌握税务要求。为了解决这种问题，一是施工企业在境外工程项目前期聘请税务专业机构出具从合同签订、机构设置、税务登记、项目建设、竣工结算以及注销登记的策划书。二是施工企业要聘请熟悉所在国税收法律的当地会计师，按照所在国税法要求及税务专业机构出具的施工全过程的税务策划书进行税务业务的处理。从税务登记、会计核算处理到相关票据开具、收取等都要严格进行管理，以此来规避施工企业的税务风险。但也不能过度依赖中介机构和外籍人员，中方财务人员也要发挥自身作用，做好监督和管理工作，加大对中介机构和外籍人员工作成果的审核力度，从而提升境外工程项目税收管理水平。明确税费承担通过境外工程项目可以带动所在国的经济发展，所以许多国家对境外投资项目予以了不同程度的优惠。如白俄罗斯在明斯克州斯莫列维奇区建立了“巨石”中白工业园区域经济特区，园区内实行特殊的法律制度，在园区内的企业自首次盈利年度起十年内对在园区内自主生产商品、开展服务取得的收入免征对应的所得税，十年期满至2062年底前免除50%等。对于免税的条款根据白俄罗斯政策、项目性质以及特征来判定是否达到免征条件。所以施工企业要明确与业主和供应商之间对税费的承担责任，施工企业要掌握境外工程项目涉及的所有环节，从而明确税费的承担和缴纳方式。选择合格的分包商、供应商转移财务风险在选择合格的分包商和供应商时，同等条件下，优先选择当地合格供应商或国内企业在项目所在国的分支机构；项目所在国的服务合同（含物资采购和工程分包等）应实行含税价。当地供应商的结算、付款应与提供的合格票据相挂钩，各项支出要确保“货物、劳务及服务流”“资金流”“发票流”三流一致，并严格按照当地税收法规规定履行扣缴义务。当地的服务合同尽量实行当地付款。境外工程项目实施税务筹划及应对案例白俄罗斯属内陆国家，政治体制为总统制共和国，经济水平处于相对较低的水平，主要经济来源为制造业和农业，法律体系和税务体系较为完善。G 施工企业承接的该国明斯克市的商贸物流园项目合同总额超 2 亿元人民币。合同结算采用人民币结算，合同收款采用美元和当地货币白俄罗斯卢布。项目为房建项目，G 企业针对项目实施阶段做了较好的税务筹划，通过筹划取得了较好的效果。财税研究 JAN.2024 CHINA GLOBAL BUSINESS 113 Jan 1 2024CHINA GLOBAL BUSINESS项目前期考察情况通过项目前期考察，G企业在白俄罗斯的项目涉及税种主要如下：第一，利润税，相当于国内的所得税，可按照月度或季度进行纳税申报。月度或季度末结束后的次月20日之前由负责项目外账的总会计师根据项目利润总额向税务局申报纳税。纳税基数按签署的完工单金额确认的营业收入减去列入外账的成本费用总额，税率20%，缴纳时间为月度或季度结束后的次月22日之前。第二，增值税，由负责项目外账的总会计师根据项目销项税减去可以抵扣的进项税的金额向税务局申报纳税。税率20%，纳税申报和缴纳时间的规定和利润税相同。第三，个人所得税，不允许个人所得税联合申报，须独立申报。企业应在实际支付个人所得税时，直接从纳税人收入中代扣代缴自然人的个人所得税。个人所得税税收周期为一个公历年度。税务筹划思路第一，收益最大化，在进行境外工程项目税务筹划过程中，施工企业要明确自身效益最大化的目标。如发现较大的汇率波动，需要关注税率损失以及节税金额的对比验证；第二，施工企业境外税务筹划要密切关注税收内外因素所造成的影响变化，兼顾两国税收，税务筹划不应仅关注项目所在国的税收政策，还要明确国内税收的计算，考虑到两国的整体税收情况，从而明确工作开展方向；第三，关注多边利益和成本，施工企业在参与境外工程项目的过程中，不能仅考虑自身的税收负担，还要考虑项目参与方的税务情况，这直接影响整体的税务管理水平。税务筹划方法第一，对法律未作明确规定的涉税业务进行管理。在白俄罗斯的企业均以白俄罗斯卢布作为记账本位币，即以白俄罗斯卢布计量收入、成本，并以白俄罗斯卢布缴纳税款。G企业施工合同为人民币合同，且以人民币计量。在白俄罗斯卢布对人民币汇率波动较大的情况下，折算汇率对应税经营成果影响较大。而白俄罗斯现行税法和会计制度均未对外币业务的应税计量折算汇率作出相应规范。此外白俄罗斯的会计核算原则为权责发生制，当地税务征管机构据此认为施工企业应当根据每月工程账单确认收入和成本，按照每月工程账单签认日的汇率折算计量收入和成本。在实际工作中，收取业主工程款在前，支付对应的分包工程款在后，在白俄罗斯卢布对人民币快速贬值的情况下，如果收入与分包成本的计量分别采用收付款时点对应的汇率折算将产生一定的抵税效应。而根据白俄罗斯中央银行汇率调整时企业调汇原则及汇率差核算制度的规定，应采用收款时的汇率折算计量收入、采用付款时的汇率折算计量分包成本。依此积极和白俄罗斯税务机构进行沟通，如征得白俄罗斯税务机构的同意，则相对于税务征管机构提出的方案，G企业实际采用的计量方法将会产生较好的税收筹划效果。第二，充分利用会计方法的可选择性。在法律法规允许的情况下灵活运用会计处理方法是税务筹划常用手段。白俄罗斯税法规定了哪类企业可以用税前利润弥补以前年度亏损，其中不包括外国企业，即中国企业也不得用税前利润弥补以前年度亏损。而根据白俄罗斯施工企业会计核算办法的规定，签订项目合同后至项目正式开工前的相关支出可以计入当期损益，可作为项目税前成本挂账，在项目盈利后计入税前成本，其实际效果相当于用项目盈利后的税前利润弥补了以前年度亏损。依此规定改变会计处理方法，就能防范不必要的损失，以获得延期纳税收益。第三，合规充实税前成本。白俄罗斯税法规定不得计入税前成本的费用种类较多，例如超出预算的材料费、与经营业务无直接关系的人工费以及职工日常生活类费用等。对此，G 企业通过改变费用支出方式和列转中国境内费用两条途径充实税前成本。首先，改变费用支出方式。在某些情况下，改变费用支出方式可以获得抵税效益，G 企业将中方人员日常生活支出核定为一定金额的工资发放给职工，由职工个人支付生活费用。白俄罗斯税法规定，如果单位签订租房合同，租金支出不得作为税前成本列支，还要从其工资中扣缴个人所得税，无抵税效应；如果以职工个人名义签订租房合同，相应的租金以工资形式发放给职工，由职工个人缴纳房租就会产生一定的抵税效应。其次，列转中国境内费用。G 企业根据中白双边税收协定，对中国境内发生的、直接归属于项目的费用，按照规定的程序列转至白俄罗斯充实税前成本。施工企业在参与境外工程项目的过程中，不仅受到国内税收的影响，还与经营所在国的税务管理模式有着密不可分的关系，所以在开展工作之前要对两国的税务管理政策进行详细研究，并结合现阶段存在的问题有针对性地制定解决措施，最大限度地降低税务风险，保护企业的合法经济效益。（作者单位：中铁二十五局集团有限公司西北分公司）