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电力行业税收负担及税收政策浅析

一、 引言
1．1选题背景及意义
电力行业不仅是我国的基础产业也是支柱产业，关系到人民生活安定与国家经济发展。党的十七大报告明确指出，加强基础产业及基础设施建设，加快能源产业的发展；优化发展煤电，稳步发展水电，加快发展新能源电力，推进核电及天然气发电，促进电力行业结构升级。然而由于经济等因素的影响，2008年我国电力行业，尤其是火电亏损严重，电网利润也明显下降。
电力行业不仅与全国经济发展密切相连，同时也是政府财政收入的主要来源。电力是缴纳税额最多的行业。因此，如何在电力行业的发展与政府税收收入之间权衡税负水平，显得极其重要。因此，有必要对电力行业采取税收的调控措施。
从理论上看，目前对电力行业的税负研究主要以增值税税负分析为主，所得税税负分析则较少涉及。总体来讲，我国对电力行业的税负分析还不够全面、深入。因此，以增值税转型及“两税合并"为大背景对电力行业税负进行更全面深入的研究，并提出相应的税收政策具有十分重要的意义。
1．2论文的逻辑框架
第一章：引言。主要介绍本文的选题背景及意义以及本文的基本结构。
第二章：文献综述。对现有研究进行综述，包括对税负及其影响因素和税负政策的现有研究。
第三章：我国电力行业的税负水平及其影响因素进行分析。首先介绍了我国电力行业的增值税、所得税的税收政策，在此基础上，先对电力行业的三种税负指标，即增值税税负、所得税税负及总体税负进行了纵向、横向分析对比，得出基于公平与效率原则上的电力行业合理税负的区间。然后，进一步分析影响电力行业税负水平的因素。
第四章：电力行业的税收政策取向。根据前面分析得出调整电力行业税收政策的基本思路及具体措施。基本思路是以促进电力行业结构升级为导向的优惠为主、区域优惠为辅，实行有增有减的结构性调减税。
第五章：结论。本部分是整合前四章的内容，对全文做出的一个总结。
二、 文献综述
2．1关于税负的研究
国外最早提出税负理论的是英国古典政治经济学创始人威廉·配第，他反对重税负，公平标准是他对税负的基本看法和观点。英国古典经济学家亚当·斯密对税负的观点主要有：第一，提出了公平、确实、便利和课征费用最小的赋税四原则，且把公平原则放在首位，并指出只有普遍征税才能保证税负的公平性。第二，主张轻税政策，认为政府不应干预经济。相对我国而言国外的税负理论是比较成熟与完善的，因此，国内对电力行业的税负研究大多建立在国外税收理论的基础上。许早英(2007)从所得税税负的角度，分析了“两税合并一对各行业的影响。她指出，“两税合并一之前，电力行业实际所得税负约为22％，改革后的25％的所得税率将使电力行业盈利能力下降，但个体之间因享受的优惠范围不同而使两税合并的影响存在差异。
2．2税负影响因素的研究综述
叶茂(2006)从一个全新的角度分析了增值税转型对企业的影响。他从企业生命周期理论出发，指出增值税转型对处于不同生命周期阶段的企业的影响是不同的，其中对处于高速发展期的企业影响十分明显。娄权(2007)运用多元回归分析模型，通过对1994至2004年的9517组面板数据的分析，发现上市公司的总体税负与其流转税税负、所得税税负、盈利能力、资本密集程度、资产规模和年度变量显著正相关，而与负债水平和投资收益显著负相关心”。
2．3税收政策研究
张力夫针对水电与火电税负不公的现象，提出应首先对税负高、投资规模大的支柱产业实行消费型增值税，将建筑业、交通运输业纳入增值税征收范围。崔颖(2003)指出，我国体现产业政策的所得税优惠政策较少，而其中绝大部分采取直接优惠方式对当期利润给予减免，使投资规模大、投资期长、初期获利少的项目，如基础产业及高新技术产业在享受优惠政策的条件下，无法获得优惠的实效。因此，应考虑不同产业的投资收益特点，采取相应有效的税收优惠方式。郭晓林(2006)指出公平税负、转型税制、扩大税基、统一税政是我国水电行业税收政策的发展趋向和选择。
2．4研究现状评析
(1)西方税负理论已相当成熟，但纯税收模型不多。从亚当·斯密到最优学派，西方税负理论从简单的定性分析逐步深入到了模型等定量分析的阶段，但绝大部分的模型研究都只将税收作为经济的一个变量。
(2)国内对电力行业税负的分析不全面。就电力行业的税负研究方面，大部分文献都侧重于增值税税负的研究，且其中大部分文献都只针对水电，而对整个电力行业的增值税税负研究则较少，全面分析电力行业税负的则少之又少。
(3)国内较少有针对某一行业税负的影响因素的分析。对宏观税负的影响因素分析较多，且以定性分析为主，而较少有研究某一行业税负的影响因素。
三、 中国电力行业税负水平分析及其影响因素
（一）电力行业税负水平分析
3．1电力行业税收政策现状
对电力行业所征的税种主要有增值税及所得税，此外，还有以增值税为计税依据征收的城市维护建设税及教育费附加，对火电厂厂区围墙内用地、水电站发电厂房用地等征收的土地使用税，对水电企业的房产等征收的房产税，对水电建设征收的建筑安装营业税，对水电建设中的砂石料征收的矿产资源税，印花税，土地增值税，契税等。
3．2电力行业的税负水平分析
通过纵向分析电力行业的税负水平，探究电力行业的税负现状、发展情况及趋势。
3．2．1电力行业的增值税税负分析
由表3．1可知，我国电力行业的税负在不断降低，以增加值为税基的增值税
税负在1994年税制改革后几年有上升趋势，但长期来看呈下降趋势，而以销售收入为税基的增值税税负下降趋势比较明显，说明我国1994年税制改革以来的减税政策己付诸实施，且成效显著。增值税税负的降低促进了电力行业的发展，1995～2007年，电力行业的工业增加值、产品销售收入都有显著的提高，而电力行业的发展又扩大了税基，使增值税额也在不断的增加。尽管电力行业增值税税负在不断降低，但按工业增加值计算的历年增值税的实际税负仍高于名义税率17％，其中最低值18．72％也比名义税负高1．72％，说明我国电力行业的增值税税负水平仍过高。
表3．1 1995---2007年电力行业增值税税负
年份
销售收入（亿元）
增加值（亿元）
增值税（亿元）
以增加值为税基的增值税税负(％)
以销售收入为税基增值税税负(％)
1995
3075.83
1221．09
270．77
22．17
8．80
1996
3895．01
1317．28
311．56
23．65
8．00
1997
4595．36
1627．1
396．58
24．37
8．63
1998
4995．17
1875．19
406．1
21．66
8．13
1999
5535．88
2161．82
433．05
20．03
7．82
2000
6819．67
2328．62
532．19
22．85
7．80
2001
7712．33
2696．3
568．8
21．10
7．38
2002
8958．07
3165．74
658．2l
20．79
7．35
2003
llll3．24
3606．13
791．93
21．96
7．13
2004
13562．88
4110．99
871．05
21．19
6．42
2005
18580．4
5719．79
1139．52
19．92
6．13
2006
22222．45
6912．46
1414．15
20．46
6．36
2007
26236．07
8828．89
1653．15
18．72
6．30
资料来源：‘1996～2008年中国统计年鉴》。
3．2．2电力行业的所得税税负分析
我国电力行业的所得税税负呈不断下降的趋势，从2002年的25．49％降为2006年的15．87％，5年下降了9．62％，其中2004年的所得税税负下降幅度最大。从2008年1月1日起，我国统一实行25％的所得税税率，而由于从2004年开始，电力行业的实际所得税税负皆低于20％，因此，虽然名义税率降低了，“两税合并"对电力行业实际所得税税率的影响并不大。
3．2．3电力行业的总体税负分析
从表3．2可以看出，电力生产业的总税负稳中有降。从2005年至2008年，电力供应业及电力行业的总税负水平稳中有降。2005年之前，电力供应业税负最高，而随着“厂网分开"的彻底改革，电力供应业的增值税进项税额抵扣较多， 2005年至2008年，电力供应业税负逐步下降，且低于电力生产业。而随着2009年增值税转型改革的实施，电力行业总体税负将继续保持下降趋势。
表3．2电力行业总税负 (单位：％)
年份
电力供应业
电力生产业
电力行业
2002
——
——
15．5l
2003
22．33
10．68
15．61
2004
20．05
10．73
8．72
2005
6．23
9．14
8．34
2006
6．15
9．62
8．5l
2007
6．20
9．71
8．66
2008
5．95
8．69
7．98
资料来源：根据《中国统计年鉴》
3．3电力行业与其它行业的税负比较分析
上文已经从纵向角度分析了电力行业的增值税、所得税及总体税负情况，本部分将选取部分行业与之进行对比，横向分析电力行业的税负情况，以更客观、公正地评价电力行业税负的合理性。
3．3．1与其他行业的增值税税负比较
从表3．3可以看出，在选取的21个行业中，三年税负均高于行业平均税负的有包括电力、热力的生产和供应业在内的9个行业，其中，电力、热力的生产和供应业增值税税负最高。以销售收入为税基，则烟草制品业增值税税负最高，其次为石油和天然气开采业及煤炭开采和洗选业，电力、热力的生产和供应业排名第四，高于行业平均税负3．43％、3．41％和2．88％，约为行业平均税负的2倍。之所以出现这种情况，是因为电力行业、石油天然气开采业及煤炭开采和洗选业都属于资本密集型行业，在我国实行生产型增值税情况下，固定资产和投资比重大的行业抵扣不足。
表3．3与其他工业行业的增值税税负比较 (单位：％)
行业
以增加值为税基的增值税税负
以销售收入为税基的增值税税负
2005年
2006年
2007年
2005年
2006年
2007年
煤炭开采和洗选业
15．54
15．46
14．95
7．59
7．43
7．32
石油天然气开采业
12．65
12．75
11．72
9．9
9．80
8．90
农副食品加工业
6．07
6．35
6．36
1．6l
1．75
1．72
食品制造业
12．13
11．69
12．0l
3．87
3．73
3．82
饮料制造业
14．27
13．97
12．89
5．44
5．12
4．86
烟草制品业
15．99
15．66
15．63
11．55
11．74
12．2l
纺织业
9．77
9．63
9．55
2．56
2．55
2．58
造纸及纸制品业
12．12
12．35
12．49
3．44
3．46
3．54
石油加工、炼焦及核燃料加工业
15．30
14．98
16．76
2．52
2．30
2．89
化学原料及化学制品制造业
12．17
11．60
11．78
3．31
3．08
3．27
医药制造业
14．33
13．53
13．46
5．45
5．18
5．16
化学纤维制造业
9．48
9．09
9．87
1．79
1．75
2．0l
金属制品业
9．28
9．49
9．4l
2．46
2．54
2．55
专用设备制造业
10．07
9．78
9．65
2．86
2．9l
2．88
交通运输设备制造业
11．87
11．49
10．89
2．92
2．82
2．85
电气机械及器材制造业
8．86
9．23
9．15
2．37
2．41
2．39
通信设备、计算机及其他电子设
5．5l
5．79
5．43
1．17
1．24
1．10
仪器仪表及文化、办公用机械
8．26
8．94
8．06
2．22
2．47
2．23
电力、热力的生产和供应业
19．92
20．46
18．72
6．13
6．36
6．30
燃气生产和供应业
12．68
14．73
12．24
2．58
3．2l
3．30
水的生产和供应业
10．28
9．62
9．85
4．96
4．52
4．83
行业平均增值税负
11．80
11．76
11．66
3．43
3．4l
3．42
资料来源：根据《2006""2008年中国统计年鉴》相关数据计算得出。
3．3．2与其他行业的所得税税负比较
金融业、房地产业、采矿业的所得税税负较高，而电力、煤气及水的生产和供应业的所得税税负水平较低，仅高于制造业、住宿和餐饮业，且低于行业平均所得税税负水平，表明我国针对电力行业的所得税优惠较多。
3．3．3与其他行业的总体税负比较
与其他能源行业相比，电力行业税负水平较低，2006至2008年，电力行业税负水平均低于煤炭开采及洗选业、石油和天然气开采业，仅高于石油加工、炼焦及核燃料加工业。2009年增值税转型改革的实施将减轻采矿业、制造业与电力、煤气及水的生产和供应业的税收负担，因此，电力行业总体税负水平不高。然而行业税负的大小并不能作为判断该行业税负轻重的唯一标准。根据税收公平原则中的平等征税，即负担能力原则，纳税人纳税能力应成为其税负轻重的重要依据，纳税能力不同的人，其应承担的税负也应不同，对于纳税能力不同的纳税人，其税负轻重的标准线也不同。
3．4电力行业合理税负水平区间的确定
评价税负是否合理的标准不同，确定合理税负水平的角度或者出发点也不一样。具体有以下两种标准：第一，使电力行业与其他行业税负公平、电力行业增长最快来确定一个合理的税负水平区间。第二，使电力行业税收收入最大、电力行业经济增长较快为依据确定合理税负水平的区间，该税负水平区间可利用回归分析或者税收弹性系数进行确定。按税收弹性系数来确定合理税负区间的原理为：如果税收弹性系数大于l，说明在政府和电力行业两个利益分配主体中，政府分配比重有上升趋势，因此，应降低税负，提高电力行业分配比重，直到税收弹性系数等于l为止；反之，则应提高税负。提高政府的分配比重。在税收弹性系数等于1的情况下，税收增收和经济发展同步，说明该税负是兼顾经济增长和税收增收的最优或次优税负。从长期来看，兼顾公平与效率的电力行业最优税负水平在6％左右震荡。
（二）电力行业税负水平影响因素分析
3．5增值税制类型对电力行业税负水平的影响
3．5．1增值税类型
依据对外购固定资产的进项税额的扣除范围不同，增值税税制分为生产型、收入型及消费型增值税税制。生产型增值税不允许抵扣固定资产所含进项税额，抵扣范围最小，容易出现重复征税现象；收入型增值税只对固定资产当期折旧所含的进项税额允以抵扣，而消费型增值税可对外购固定资产所含的进项税额一次性全额抵扣，抵扣范围最大，避免了重复征税，有利于扩大内需，促进企业更新设备，使经济增长由粗放型向集约型转变。
3．5．2增值税转型对电力行业税负影响的实证分析
增值税转型对电力行业税负的影响主要表现在以下两个方面：(1)降低增值税及附加税税负。(2)提高所得税税负。目前我国实行的增值税转型改革的固定资产抵扣范围主要是与生产和经营有关的设备器具，而建筑物等不动产不纳入增值税的抵扣范围，因而对电力行业来说，减税效应并不如其它行业显著，但可促进电力行业的设备升级。
3．6电力行业所得税税收优惠政策因素
税收优惠是政府对优惠对象实行的扶持或激励措施，通过降低部分纳税人的税负，达到引导投资、优化产业结构等目的。
所得税税收优惠具体措施包括：投资抵免、亏损结转、固定资产加速折旧、延期纳税等。不同的国家，采用的主要优惠方式也不同。发达国家主要采用加速折旧、延迟纳税等间接优惠方式，发展中国家则较多地采用减免税、退税等直接优惠方式。
3．7其他影响因素
除受上述两个主要税种的直接影响外，其他一些因素也会直接或间接地影响电力行业的税负水平，如行业特征、外部经济环境、国家政策、利益集团的博弈等。
（1）行业特征因素
行业特征包括行业经济发展水平、资本构成、资产规模、负债率等，部分行业还有其特定的经济性质。行业的经济发展水平可用利润率、人均工资等指标反映。
（2）地域性因素
在不同地区，电力行业税负水平有所不同，这也从一方面说明了我国对电力行业的税收政策有很大部分是区域优惠主导的，如对西部地区的税收优惠政策。（3）国家政策因素
一个行业的税负在某种程度上也取决于一国的产业发展目标及产业倾斜政策。产业政策的出台，不论是鼓励还是抑制政策，都往往伴随着一些财税政策的调整。因此，产业政策也是我国行业税负的影响因素之一。
（4）外部环境因素
行业税负与一国采取的财政政策相关，而财政政策与全国经济发展形势乃至世界经济发展形势是紧密联系的。而随着经济日益全球化，一国经济对其他国家的影响力越来越大，国际经济形势也就成为了影响国内税负的因素之一。
四、 中国电力行业的税收政策取向
4．1电力行业税收政策调整的基本思路
统一税制，减少临时性优惠、个别性优惠是税制调整的基本原则和要求，也是实现税收公平的基本前提。结合我国税制改革的总原则和基本方向，即“简税制、宽税基、低税率、严征管一，调整电力行业税收政策的基本思路为：逐步建立以电力产业结构升级为导向优惠为主、区域优惠为辅的有增有减的税收体系，并逐步取消一时一策、一厂一策一的作法，而通过融资贷款等非税方面的优惠给予个别支持，保证电力行业税收政策的统一性。以电力产业结构升级为导向优惠为主，即对征税对象实行结构性减税。在采取所得税优惠方式时，应避免过多地采用直接、单一优惠方式，而代之以间接优惠为主，直接优惠为辅的优惠方式。
4．2电力行业税收政策调整的具体措施
（1）扩大电力行业增值税抵扣范围
（2）规范所得税优惠政策
规范电力行业所得税优惠政策包括两方面内容：一是规范所得税优惠范围；二是调整所得税优惠方式。
（3）电力行业内部结构性调减税
（4）免征或减征不合理税收
首先，由于大部分水电站拥有灌溉、航运、养殖等社会效益，因此，应免征或减征耕地占用税，对水电站自采自用的筑坝建厂房及水库淹没线以下的砂石料免征矿产资源税。第二，城市维护建设税主要是用于对纳税人因生产经营占用城市地域、空间对城市建设的维护和补偿，而大部分发电企业主体工程所在地并不在城市，因此，应调整发电企业的城市维护建设税税率，按主体工程所在地的适用税率征收。
（5）完善节能减排的税收政策体系
虽然目前我国已出台30余项促进节能减排的税收政策，但针对电力行业的节能减排政策并不多。电力行业是节能减排目标能否实现的关键产业，因此需要更有针对性地制定电力行业节能减排税收政策，完善我国节能减排税收政策体系。
五、 结论
通过对目前电力行业税收政策的分析，量化电力行业的增值税、所得税及总体税负指标，发现电力行业的增值税税负呈下降趋势，但仍高于名义税率17％，与其他工业行业相比，电力行业增值税税负较高。所得税税负有较明显的下降趋势，与其它行业相比，电力行业所得税税负处于中等偏低的水平。总体税负也相应呈下降趋势。本文以公平与效率原则为判断税负合理性的标准，根据超额利润的调整及可变参数模型方法的测算，长期来看，电力行业合理税负水平在6％左右，而我国2008年税负水平为8％左右，因此，还有一定的下调空间。
在税负评价的基础上，本文进一步分析了影响电力行业税负水平的因素。增值税税制类型与所得税优惠政策是两个最主要、最直接的影响因素。此外，本文还分析了行业特征因素，如盈利能力、资产规模、资本构成、负债率等，地域性因素，国家产业政策及社会政策等政策性因素，外部环境因素。
基于上述的论证，结合我国当前税制改革的原则，“简税制、宽税基、低税率、严征管"，提出了调整电力行业税收政策的基本思路：实行以产业结构升级为导向的优惠为主、区域优惠为辅的有增有减的税收政策。

参考文献
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