会计实务：八个调整分录打拼合并会计报表.doc

八个调整分录打拼合并会计报表合并会计报表是以母公司和子公司所组成的企业集团为会计主体，以纳入合并范围的母子公司的个别会计报表为基础，站在集团公司的立场上，通过编制抵消分录，对由于集团内部交易所形成的资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润及分配进行抵消。抵消分录中所涉及的项目绝不是会计科目，而是会计报表项目。中级教材实务二中将会计报表合并分为了二章，由于这一块的知识比较整，其实完全可以当一章来学习。会计报表合并是一个实践性很强的业务，必须通过作一定的习题才能真正理解。合并的范围：1、母公司持有半数以上的权益性资本。（大于50%）2、虽然母公司没有持有半数以上的权益性资本，但拥有控制权的。这里控制的含义是指关联方关系里的直接控制、直接加间接控、或是实际上（如协议拥有）控制权。3、虽然母公司持有半数以上的权益性资本，但下列情况不纳入合并范围：清理的、关停并转的，不计划长期持有的，非持续经营的、子公司所有者权益为负的，资金调度在国外受到限止的。合并调整分录1、存货的抵消：从整个集团公司角度出发，只有外部销售收入形成的利润才得以确认，内部销售收入开成的利润一律抵消。抵消的金额就是内部交易价格所形成的收入、成本、利润。（1）对期初内部销售存货中未实现的利润：借：期初未分配利润贷：主营业务成本（2）对本期内部销售借：主营业务收入贷：主营业务成本（3）对期末库存中包含的内部销售未实现利润借：主营业务成本贷：存货这里要有持续经营的概念，如何抵内部销售收入、内部销售利润之间的关系要清楚。2、投资和所有者权益的抵消：借：实收资本资本公积盈余公金未分配利润合并价差（根据中级教材的要求也可能在贷方）贷：长期股权投资少数股东权益在不是全资的情况下，子公司的所有者权益被分为长期股权投资（控股方）和少数股东权益两部分。长期股权投资差额摊余数形成合并价差。理论上还包括长期债权投资从第三方购买时溢折价的摊余数。实收资本、资本公积、盈余公积和未分配利润是报表中所有者权益的四要素。近几年的试题在考类似投资和所有者权益的抵消分录时，通常在题中不直接给出上面四项的数字，而是列举一个横跨几年的投资过程，投资额由小到大，最后变成直接控制，需要合并报表，期间夹杂利润的分配和盈余公积的提取。大家必须自己把给出的这些数字按照所有者权益不同类别正确归纳。这里归纳盈余公积和未分配利润容易出错，需认真仔细。作这笔抵消分录的技巧：子公司所有者权益的四个项目数都在借方照抄。先算出少数股东权益，（子公司所有者权益合计数乘以少数股东所占份额）。然后观察，若能得出长期股权投资差额摊余数（注意借贷方向）即已知了合并价差，由此倒挤出长期股权投资。反之，可由长期股权投资倒挤出合并价差。3、内部债权务的抵消借：债务贷：债权4、内部债权债务形成的坏账的抵消注意这里又涉及到连续经济业务发生的问题。借：坏账准备贷：以前年度未分配利润（专门抵期初的坏账准备数）管理费用（如果因多提坏账准备而在当期冲回，则在借方。）对因内部发行债券而发生的内部利息借：投资收益贷：财务费用再难一点如涉及内部专门借款的利息借：投资收益贷：在建工程5、内部投资收益的抵消这个抵消分录较难理解。我们可以套用经济业务发生过程的来龙去脉这一形式，将其理解为：借：来龙； 贷：去脉思考内部投资收益开面的来龙去脉，所谓来龙，有：（1）投资收益（子公司实现的利润按母公司所占投资份额的比例体现在其的个别会计报表项目中）、（2）少数股东收益(非全资子公司时少数股东按其所占份额应享有的那部分利润。）与前面母公司应享有的利润合计则形成该子公司当期实现的利润。（3）年初未分配利润。所谓去脉，有：（1）提取盈余公积。（2）应付股利，（3）未分配利润。则有如下的抵消分录：借：投资收益少数股东收益年初未分配利润贷：提取盈余公积应付利润未分配利润例如：合并报表中乙子公司期初股本1000万元，资本公积1000万元，盈余公积500万元，年初未分配利润200万元，本期实现利润1000万元，按15%提取盈余公积。宣告分利润300万。甲母公司占其投资比例60%。则编制抵消分录如下：借：投资收益 600（1000*60%）少数股东收益 400（1000*（1-60%）年初未分配利润 200贷：提取盈余公积 150（1000*15%）应付利润 300 未分配利润 750（求差）6、盈余公积的抵消：这也是一个理解的一个难点。我们在第二项抵消分录中将子公司的盈余公积全额抵消，就视作一种矫枉过正。在以下的分录中予以恢复：借：年初未分配利润提取盈余公积贷：盈余公积续上例：根据上例的已知条件作出抵消分录如下：借：年初未分配利润 300（500*60%）提取盈余公积 90（150*60%）贷：盈余公积 390小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最后加上勤奋，那样必然会赢来成功的曙光。天道酬勤嘛！7、固定资产的抵消：应从固定资产的期初购建、期中的正常使用折旧、期末的报废清理（提前报废、正常清理、超期使用）去理解。（1）购建当期，抵消内部利润：作为商品售出的固定资产：借：主营业务收入贷：主营业务成本固定资产原价作为有偿转让的固定资产：借：营业外收入贷：固定资产原价同时对因内部利润而产生的当期多提的折旧：借：累计折旧贷：管理费用 （2）正常使用提取折旧：先抵消由于该项固定资产交易产生的内部交易利润，只要该项固定资产存在，该笔分录年年作：借：年初未分配利润贷：固定资产原价抵消多提的折旧：借：累计折旧贷：年初未分配利润（期初多提折旧，注意随着折旧年限的推移该项数字是累计增加的）管理费用（当期多提的折旧）（3）报废清理期满正常清理：借：年初未分配利润（本期期初至报废时多计提的折旧）贷：管理费用期满超期后使用：不作抵消分录（3）提前报废清理：记住一点，视作正常使用年度的抵消分录，只是把“固定资产原价”和“累计折旧”两个项目换成“营业外收入”：借：年初未分配利润贷：营业外收入借：营业外收入贷：年初未分配利润管理费用8、无形资产的抵消：与固定资产的抵消分录很相似。（1）抵消由于转让无形资产所有权内部交易形成的内部利润：借：营业外收入贷：无形资产抵消当期多计提的无形资产摊销：借：无形资产贷：管理费用正常使用摊销：借：年初未分配利润贷：无形资产借：无形资产贷：年初未分配利润管理费用小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最后加上勤奋，那样必然会赢来成功的曙光。天道酬勤嘛！