企业合并后形成的长期股权投资的核算【会计实务经验之谈】.doc

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企业合并后形成的长期股权投资的核算【会计实务经验之谈】
长期股权投资可以通过不同的方式取得，除企业合并形成的长期股权投资外，其他方式取得的长期股权投资，应当按照以下要求确定初始投资成本。
（一）同一控制下企业合并形成的长期股权投资
合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的‚应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资的初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积（资本溢价或股本溢价）；资本公积（资本溢价或股本溢价）的余额不足冲减的，调整留存收益。合并方以发行权益性证券作为合并对价的‚应按发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资的初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额‚应当调整资本公积(资本溢价或股本溢价)；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。
上述在按照合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额确定长期股权投资的初始投资成本时，前提是合并前合并方与被合并方采用的会计政策应当一致。如企业合并前合并方与被合并方采用的会计政策不同的，应基于重要性原则，统一合并方与被合并方的会计政策。在按照合并方的会计政策对被合并方资产、负债的账面价值进行调整的基础上，计算确定形成长期股权投资的初始投资成本。
【例】20×6年6月30日‚P公司向同一集团内S公司的原股东定向增发1000万股普通股(每股面值为1元‚市价为8.68元)‚取得S公司100%的股权‚并于当日起能够对S公司实施控制‚合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营。两公司在企业合并前采用的会计政策相同。合并日‚S公司所有者权益的总额为4404万元。S公司在合并后维持其法人资格继续经营‚合并日P公司应确认对S公司的长期股权投资‚其成本为合并日享有S公司账面所有者权益的份额‚账务处理为：
借：长期股权投资 44040000
　贷：股本 10000000
资本公积——股本溢价 34040000
同一控制下企业合并形成的长期股权投资，如子公司按照改制时的资产、负债评估价值调整帐面价值的，母公司应当按照取得子公司经评估确认净资产的份额作为长期股权投资的成本，该成本与支付对价的差额调整所有者权益。
（二）非同一控制下企业合并形成的长期股权投资
非同一控制下的控股合并中‚购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。
【例】A公司于20×6年3月31日取得B公司70%的股权‚取得该部分股权后能够控制B公司的生产经营决策。为核实B公司的资产价值‚A公司聘请资产评估机构对B公司的资产进行评估‚支付评估费用200万元。合并中‚A公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如下表所示。本例中假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系。
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注：A公司用作合并对价的土地使用权和专利技术原价为6400万元‚至企业合并发生时已累计摊销800万元。
本例中因A公司与B公司在合并前不存在任何关联方关系‚应作为非同一控制下的企业合并处理。A公司对于合并形成的对B公司的长期股权投资‚应进行的政务处理为：
借：长期股权投资 　102000000
　 累计摊销 8000000
　贷：无形资产 64000000
银行存款 18000000
营业外收入 　28000000
通过多次交换交易‚分步取得股权最终形成企业合并的‚企业合并成本为每一单项交换交易的成本之和。其中：达到企业合并前对持有的长期股权投资采用成本法核算的‚长期股权投资在购买日的成本应为原账面余额加上购买日为取得进一步的股份新支付对价的公允价值之和；达到企业合并前对长期股权投资采用权益法等方法核算的‚购买日应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整‚将有关长期股权投资的账面余额调整至最初取得成本（被投资单位在购买日前发放现金股利或利润的，应考虑该因素影响）‚在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作为购买日长期股权投资的成本。
【例】A公司于20×5年3月以8000万元取得B公司30%的股权‚因能够对B公司施加重大影响‚对所取得的长期股权投资采用权益法核算‚于20×5年确认对B公司的投资收益300万元。20×6年4月‚A公司又斥资10000万元自C公司取得B公司另外30%的股权。本例中假定A公司在取得对B公司的长期股权投资以后‚B公司并未宣告发放现金股利或利润。A公司按净利润的10%提取盈余公积。A公司对该项长期股权投资未计提任何减值准备。A公司与C公司不存在任何关联关系。
本例中A公司是通过分步购买最终达到对B公司实施控制‚形成企业合并。在购买日‚A公司应进行以下会计处理(假定不考虑所得税影响)：
借：盈余公积 3000000
　 利润分配——未分配利润 　27000000
　贷：长期股权投资 　300000000
借：长期股权投资 　100000000
　贷：银行存款 　100000000
购买日对B公司长期股权投资的账面余额＝(8300－300)＋10000＝18000（万元）
小编寄语：不要指望一张证书就能使你走向人生巅峰。考试只是检测知识掌握的一个手段，不是目的。千万不要再考试通过之后，放松学习。财务人员需要学习的有很多，人际沟通，实务经验，excel等等等等，都要学，都要积累。要正确看待考证，证考出来，可以在工作上助你一臂之力，但是绝对不是说有了证，就有了一切。有证书知识比别人多了一个选择。会计学的学习，必须力求总结和应用相关技巧，使之更加便于理解和掌握。学习时应充分利用知识的关联性，通过分析实质，找出核心要点。