会计实务：关于无形资产会计处理的新变化.doc

关于无形资产会计处理的新变化企业会计准则第6号无形资产与原有无形资产准则相比，无论是在无形资产的定义及范围上，还是在无形资产的计量及价值摊销上，都有较大的变化。在具体的会计实务处理中，其变化主要有以下几个方面。 一、无形资产范围的变化 旧准则规定无形资产分为可辨认无形资产和不可辨认无形资产，不可辨认无形资产是指商誉。但同时又规定无形资产准则不涉及企业合并中产生的商誉。这样一来旧准则在内容的表述上前后就有了矛盾。新准则明确规定，商誉以及未能满足无形资产确认条件的其他项目，不能确认为无形资产。对无形资产的范围作出清楚的划分，便于会计实务中对无形资产的核算处理。 二、研发支出会计处理的变化 旧准则规定“企业自行开发并依法申请取得的无形资产，其入账价值应按依法取得时发生的注册费、律师费等费用确定；依法申请取得前发生的研究与开发费用，应于发生时确认为当期费用，计入当期损益。”按此规定，构成企业无形资产入账价值的只能是在依法申请时发生的注册费、律师费等支出，在研发环节发生的大量的研发费用都不能计入无形资产的账面成本，其结果是大量无形资产的账面价值被低估。新准则对研发支出的处理进行了修改，将无形资产的研发支出分为研究阶段支出和开发阶段支出。对研究阶段发生的支出仍然是费用化处理计入当期损益；对开发阶段的支出，如果符合相关条件，应资本化处理，计入无形资产的账面成本，否则仍进行费用化处理。 无形资产开发阶段的支出，在同时符合下列条件时，才能资本化计入无形资产成本： 第一，从技术上来讲，完成该项无形资产以使其能够使用或出售具有可行性； 第二，具有完成该无形资产并使用或出售的意图； 第三，无形资产产生未来经济利益的方式，包括能够证明运用该无形资产生产的产品存在的市场或无形资产自身存在市场；无形资产将在内部使用时，应当证明其有用性； 第四，有足够的技术、财务资源和其他资源支持，以完成该无形资产的开发，并有能力使用或出售该无形资产； 第五，归属于该无形资产开发阶段的支出能够可靠计量。 例：新希望公司自行开发一项专利，在该专利研究过程中发生材料费、人工费等50万元。进入开发环节，发生各种开发费用80万元（符合资本化条件的60万元），研发成功另支付注册费用35万元进行注册。 按新准则规定，该项专利权的入账成本为95万元（符合资本化条件的开发费用60万元+注册费用35万元），研究支出50万元及不符合资本化条件的开发费20万元计入当期损益。 会计分录： 借：无形资产 950 000 管理费用 700 000 贷：银行存款、原材料等 1 650 000 （注：按旧准则规定，该项无形资产的入账成本为35万元，其余研发支出130万元全部计入当期损益） 三、无形资产价值摊销的会计处理变化 旧准则规定，企业所有无形资产都应采用直线法进行摊销，摊销时借记“管理费用”科目，贷记“无形资产”科目。 相比旧准则，新准则在无形资产摊销的范围、摊销方法及会计科目的设置上都有了新的变化。新准则规定企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命，并据此将无形资产划分为使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产。针对使用寿命有限的无形资产，企业应选择适当的方法在使用寿命内进行价值摊销；对使用寿命不确定的无形资产不进行价值摊销，只进行减值测试。具体到会计实务中，在无形资产价值摊销这个问题上，首先是要确定无形资产的摊销范围和摊销期限；然后是选择适当的方法进行摊销。 （一）无形资产的摊销范围 新准则规定只针对使用寿命有限的无形资产进行价值摊销，这与旧准则对所有无形资产都要进行价值摊销不同。但是需要注意的是，无形资产的使用寿命是否确定并非是一成不变的，在某些特定的条件下，使用寿命不确定的无形资产可能转化成为使用寿命确定的无形资产。因此企业应当在每个会计期末对使用寿命不确定的无形资产进行复核。如果有证据表明无形资产的使用寿命是有限的，就应当估计其使用寿命，并进行价值摊销。 （二）无形资产的摊销期限 新准则规定：使用寿命有限的无形资产，其应摊销的金额应当在其预计使用寿命内系统合理摊销，其摊销期限应当自无形资产可供使用时起，到不再作为无形资产确认为止。即当月达到可使用状态的无形资产，当月开始摊销；当月减少的无形资产，当月不再摊销。如果预计使用寿命超过相关合同规定的受益年限或法律规定的年限，则按以下原则确定无形资产的摊销期限。一是合同规定有受益年限但法律没有规定有效年限的，按合同规定的受益年限作为无形资产的摊销期限；二是合同没有规定受益年限但法律规定了有效年限的，按法律规定的有效年限作为无形资产的摊销期限；三是合同和法律都规定了有效年限的，按其中较短者作为无形资产的摊销期限。 需要注意的是，技术更新的速度日益加快，使无形资产贬值的风险越来越大，所以新准则要求企业至少应当于每年年末对无形资产的使用寿命进行检查，如果有证据表明无形资产的使用寿命与以前估计有所不同，应当调整、改变摊销期限。 （三）无形资产的摊销方法 新准则规定，企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式；无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法进行摊销。显然新准则是把直线法作为一种不得已才使用的方法，它改变了旧准则一律分期平均摊销的做法，使无形资产的价值摊销更科学，更能体现出收入与费用之间的相互配比。 根据无形资产有关的经济利益的预期实现方式的不同，企业可以选择不同的方法对无形资产的价值进行摊销，包括直线法、双倍余额递减法、年数总和法、生产总量法等，并保持摊销方法一致地运用于不同的会计期间。 （四）新增设“累计摊销”科目 新准则增设“累计摊销”科目作为“无形资产”科目的备抵调整科目，用来核算无形资产的价值摊销额。 例：新希望公司于年1月购入一项专利权，买价及相关费用共计108万元。该专利尚余法律有效期限10年，考虑技术进步等因素，预计能在8年内给企业带来经济利益，预计无残值。由于预计市场对该项专利产品的需求呈逐年下降的趋势，所以企业对该项专利权采用年数总和法进行摊销。 该项专利权的法律有效期限是10年，但预计使用寿命只有8年，所以其摊销期限确定为8年。 第一年摊销金额=8（1+2+3+4+5+6+7+8）108=24万元 每月摊销金额=2412=2万元 会计分录： 借：管理费用 20 000 贷：累计摊销20 000 年末应对该项专利权进行减值测试，如需计提减值准备，则第二年计算摊销额时，还应扣除已计提的减值准备。 例：假设新希望公司第一年年末对该项专利权计提减值准备15万元，同时由于技术更新速度加快，有确切证据表明专利权只能在未来四年内给企业带来经济利益。 由于以上原因，新希望公司在第二年对该专利权进行摊销时，应将摊销期限由原来的8年调整为5年（已摊销1年，还应摊销4年），剩余应摊销金额调整为69万元（108万元-第一年已摊销金额24万元-已提减值准备15万元）。