南城会计培训[金账本]外汇业务会计讲义.doc

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外汇业务会计
第一节 外汇概述
一、外汇
1. 外汇的概念
外汇，是“国际汇兑”的简称，是指以外币表示的金融资产，可用作国际清偿的支付手段。
2008年8月5日起实行的《中华人民共和国外汇管理条例》第三条规定：本条例所称外汇，是指下列以外币表示的可以用作国际清偿的支付手段和资产：
(1)外国货币，包括纸币、铸币；
(2)外币支付凭证，包括票据、银行存款凭证、邮政储蓄凭证等；
(3)外币有价证券，包括政府债券、公司债券、股票等；
(4)特别提款权；
(5)其他外汇资产。
2.外汇的特征
外汇必须具有以下三个基本特征：
（1）外汇是以外币计价或表示对外支付的金融资产，具有国际性。
（2）外汇必须具有充分的可兑换性；
（3）外汇必须具有可靠的物质偿付保证，具有可偿性。
在我国，有20余种外币可以在外汇市场上挂牌买卖，它们是：美元（USD）、德国马克（DEM）、欧元（EUR）、日元（JPY）、英镑（GBP）、瑞士法郎（CHF）、法国法郎（FRF）、意大利里拉（ITL）、荷兰盾（NLG）、比利时法郎（BEC）、丹麦克郎（DKK）、瑞典克郎（SEK）、奥地利先令（ATS）、港元（HKD）、加拿大元（CAD）、澳大利亚元（AUD）、新西兰元（NZD）、新加坡元（SIN）、澳门元（MOP）、马来西亚林吉特（MYR）等。
——在外汇市场内投资者都会使用货币的代号，这些代号是由国际标准化组织创造的。
3. 外汇的分类
按不同的标准，外汇可以做如下分类：
(1)按外汇兑换限制的程度不同可分为自由外汇和记账外汇两种。
(2)按外汇来源和用途不同，可分为贸易外汇和非贸易外汇
(3)按交割期限的不同，可分为即期外汇和远期外汇
交割，是指本币和外汇所有者相互交换货币所有权的行为，也就是外汇买卖中外汇的实际收支活动。
4. 外汇的作用
(1)外汇是国际间清偿债权与债务的工具。
(2)外汇能加速资金在国际间周转的速度，从而促进投资活动与资本移动，并且能及时调节各地区的资金供求，有利于国际经济交易的发展。
(3)外汇作为清偿债权债务的支付手段，使国际间信用增加，资金融通的范围扩大，从而促进了国际贸易的发展。
(4)外汇可以使各国的购买力相互转换。外汇是用一国货币兑换成另一国货币作为支付手段，即等于将一国购买力转换成他国的购买力，从而扩大了商品流通的范围和速度。
二、汇率
1. 汇率的概念
汇率，亦称“外汇行市或汇价”，是一国货币兑换成另一国货币的比率，也就是以一种货币表示的另一种货币的价格。由于世界各国货币的名称不同，币值不一，所以一国货币对其他国家的货币要规定一个兑换率，即汇率。
　汇率是国际贸易中最重要的调节杠杆。因为一个国家生产的商品都是按本国货币来计算成本的，要拿到国际市场上竞争，其商品成本一定会与汇率相关。汇率的高低也就直接影响该商品在国际市场上的成本和价格，直接影响商品的国际竞争力。
例如，一件价值100元人民币的商品，如果美元对人民币汇率为6.8，则这件商品在国际市场上的价格就是14.71美元（100÷6.8）。如果美元汇率涨到6.9，也就是说美元升值，人民币贬值，则该商品在国际市场上的价格就是14.49美元。商品的价格降低，竞争力增强，肯定好卖，从而刺激该商品的出口。反之，如果美元汇率跌到6.7，也就是说美元贬值，人民币升值，则该商品在国际市场上的价格就是14.93美元。高价商品肯定不好销，必将打击该商品的出口。同样，美元升值而人民币贬值就会制约商品对中国的进口，反过来美元贬值而人民币升值却会大大刺激进口。
　你现在应该明白为什么日本和美国佬总爱叫嚷人民币升值，人民币升值就会大大增加中国出口商品在国际市场上的成本，打击中国商品的竞争力，并反过来刺激中国大量进口他们的商品。
2. 汇率的标价方法
确定两种不同货币之间的比价，先要确定用哪个国家的货币作为标准。由于确定的标准不同，于是便产生了几种不同的外汇汇率标价方法。国际上通常采用的标价方法主要有直接标价法和间接标价法。
(1)直接标价法
直接标价法，是以一定单位(1、100、1 000、10 000)的外国货币为标准，折算成若干单位的本国货币的标价方法。或者说，以外国货币为标准，来计算应付多少单位本国货币。所以，直接标价法又称应付标价法。在直接标价法下，外国货币数额固定不变，汇率涨跌都以相对的本国货币的变化来表示。目前，世界上绝大多数国家都采用直接标价法表示外汇的汇率。在国际外汇市场上，日元、瑞士法郎、加元等均为直接标价法。我国人民币与外国货币的汇率也是用直接标价法表示的。
例如，某日中国外汇交易中心美元与人民币的汇率为1美元对人民币6.8260元，用直接标价法表示为：USD1=CNY6.8260
(2)间接标价法
间接标价法，是以一定单位(如1个单位)的本国货币为标准，折算成若干单位的外国货币的标价方法。或者说，是以本国货币为标准，来计算应收多少外国货币。所以间接标价法又称应收标价法。目前世界上只有少数国家的货币标价使用间接标价法。在国际外汇市场上，美元、欧元、英镑、澳元等均为间接标价法。
例如：某日伦敦外汇市场英镑与美元的汇率为1英镑兑1.9792美元，用间接标价法表示为：GBP1=USD1.9792
3. 汇率的分类
汇率的种类很多，由于分类的角度不同，就有不同的汇率分类。本书只简单介绍以下两种分类。
(1)从银行买卖外汇的角度划分，汇率可分为买入汇率、卖出汇率、中间汇率和现钞汇率。

人民币汇率数据更新时间：2010-02-28 15:50:01
币种
交易单位
中间价
现汇买入价
现钞买入价
卖出价
美元(USD)
100
682.67
680.62
675.16
684.72
港币(HKD)
100
87.95
87.77
87.16
88.13
欧元(EUR)
100
929.80
926.08
896.79
933.52
英镑(GBP)
100
1040.53
1036.37
1003.59
1044.69
日元(JPY)
100
7.67
7.64
7.40
7.70

(2)从汇率是否变动角度划分，汇率分为固定汇率和浮动汇率。
三、外汇账户的开立与管理
1. 外汇账户的开立条件
符合下列条件之一的境内机构(境内机构是指中华人民共和国境内的国家机关、企事业单位、社会团体、部队等，包括外商投资企业，但不包括金融机构)可以向所在地国家外汇管理局及其分支局申请开立经常项目外汇账户：
　 (1)经有权管理部门核准或备案具有涉外经营权或有经常项目外汇收入；
　(2)具有捐赠、援助、国际邮政汇兑等特殊来源和指定用途的外汇收入。
法规依据：《境内机构经常项目外汇账户管理实施细则》
2. 外汇账户的开立程序
(1)写出开立外汇账户的申请报告。
(2)准备必需的材料。
(3)填写《国家外汇管理局开立外汇账户申请书》。
(4)经外汇管理部门批准后，在开户金融机构开立外汇账户。
(5)境内机构凭开户回执向外汇管理部门领取《外汇账户使用证》，并按规定认真填写外汇账户的用途、币种、收支范围及使用期限等。
(6)经外汇管理部门对《外汇账户使用证》审核无误、盖章后，发给境内机构，外汇账户即生效。
(7)境内机构因经营需要在注册地以外开立经常项目外汇账户的，应当向注册地外汇管理部门备案，持注册地外汇管理部门的“异地开户备案件”及规定的材料向开户所在地外汇管理部门申请，凭开户所在地外汇管理部门核发的“账户开立核准件”，到开户金融机构办理开户手续。
3. 外汇账户的管理
(1)企业应严格按《外汇账户使用证》中注明的用途、币种、收支范围及使用期限等收支外汇。
(2)不得出租、出借或者串用外汇账户，不得利用外汇账户非法代其他单位或个人收付、保存或者转让外汇。
(3)除外商投资企业的境外投资者和驻华机构外，其他单位的外汇账户按规定关闭时，其外汇余额必须全部结汇。
(4)要正确核算外汇，建立严格的内部外汇收支管理制度，定期与外汇开户银行进行核对。
(5)企业要自觉接受外汇管理部门的监督检查，包括对外汇账户的年检及不定期检查。

第二节 外汇业务的会计核算
一、外汇核算概述
1. 外汇业务的内容
外汇业务，也称外币业务，是指外贸企业以人民币(记账本位币)以外的其他币种进行款项收付、往来结算和计价的经济业务。从外贸企业业务经营过程及资金周转来看，其外汇业务主要内容包括：
(1)外币兑换业务，即一种货币兑换为另一种货币的业务。
(2)外币购销业务，即企业购买或销售以外币计价的商品和劳务的业务。
(3)外币借款业务，即从银行或其他金融机构取得外币借款以及归还借款的业务。
(4)接受外币资本投资业务，即投资人以外币作为资本投入企业的业务。
2. 外汇业务的核算内容
与外汇业务有关的会计核算主要包括两方面内容：
(1)外汇业务发生时外币金额折算及相关处理。
(2)外汇业务引起的外币债权债务因市场汇率变动所产生的外币折算差额的处理(即汇兑差额的处理) 。
3. 外汇业务的核算程序
(1)企业发生外币业务时，对外币账户应应采用复币记账，即既要将外币金额登记入账，同时也要将外币金额折算成记账本位币金额入账，入账汇率可以采用即期汇率或即期汇率的近似汇率。
即期汇率，通常是指中国人民银行公布的当日人民币外汇牌价的中间价。即期汇率的近似汇率通常是指当期平均汇率或加权平均汇率。企业通常应当采用即期汇率进行折算，汇率变动不大的，也可以采用即期汇率的近似汇率进行折算。上述折算汇率方法一经采用，在一个完整的会计期间内一般不做变更。
(2)会计期末（月末、季末或年末）对各外币账户的期末余额，按照期末的市场汇率折算为记账本位币，并将折算后的记账本位币金额与账面上的记账本位币金额之间的差额确认为汇兑差额。
4. 外汇业务核算的账户设置
企业需要设置的外币账户主要有外汇货币资金类账户、外汇结算的债权账户以及外汇结算的债务账户。
(1)外汇货币资金类账户，如：库存现金——外币现金，银行存款——外汇存款等。
(2)外汇结算的债权账户，如：应收账款——应收外汇账款，应收票据——应收外汇票据，预付账款——预付外汇账款等
(3)外汇结算的债务账户，如：应付账款——应付外汇账款，应付票据——应付外汇票据，预收账款——预收外汇账款，长(短)期借款——长(短)期外汇借款等。
(4)“财务费用——汇兑差额”账户。汇兑差额是指企业发生的外币业务在折合为记账本位币时，由于汇率的变动而产生的记账本位币的折算差额和不同外币兑换发生的收付差额给企业带来的收益或损失。借方主要登记由于外汇债权、债务而产生的汇兑损失；贷方主要登记汇兑收益；借贷方的差额即为汇兑净损失或净收益。
二、外汇业务的会计核算
(一)外汇兑换业务的会计核算
外币兑换业务包括企业从金融机构购入外汇业务和企业向金融机构卖出外汇业务。
1. 企业卖出外汇业务的会计处理
2008年8月5日公布实施的《中华人民共和国外汇管理条例》规定，经常项目外汇收入，可以按照国家有关规定保留或者卖给经营结汇、售汇业务的金融机构。
企业向金融机构卖出所保留的现汇时，一方面要按外汇买入价折算可实际收取的记账本位币金额并登记入账，另一方面应按照交易发生日的即期汇率将卖出的外汇折算为记账本位币并登记入账，同时按照卖出的外币金额登记及汇率相应的外币账户。实际收入的记账本位币金额与付出的外币按照交易发生日的即期汇率折算为记账本位币金额的差额，确认为汇兑差额。
【例2-1】厦门远航公司以人民币为记账本位币,对外币交易采用交易日即期汇率折算。2010年6月3日，该公司将其美元账户中的10万美元兑换为人民币，银行当日美元买入价１美元＝6.83元人民币，中间价１美元＝6.85元人民币。编制会计分录如下：
借：银行存款——人民币户 (USD100 000 6.83) 683 000
财务费用——汇兑差额 2 000
贷：银行存款——美元户 (USD100 000 6.85) 685 000
2. 企业买入外汇业务的会计处理
2008年8月5日公布实施的《中华人民共和国外汇管理条例》规定，经常项目外汇支出，应当按照国务院外汇管理部门关于付汇与购汇的管理规定，凭有效单证以自有外汇支付或者向经营结汇、售汇业务的金融机构购汇支付。
企业从金融机构买入外汇时，一方面要按外汇卖出价折算应向银行支付的记账本位币金额并登记入账；另一方面应按照交易发生日的即期汇率将买入的外汇折算为记账本位币并登记入账，同时按照买入的外币金额及汇率登记相应的外币账户。实际付出的记账本位币金额与收取的外币按照交易发生日的即期汇率折算为记账本位币金额的差额，确认为汇兑差额。
【例2-2】厦门远航公司以人民币为记账本位币,对外币交易采用交易日即期汇率折算。2010年6月10日，该公司持有效凭证从银行申请购入6万美元。银行当日美元卖出价１美元＝6.87元人民币，中间价１美元＝6.85元人民币。编制会计分录如下：
借：银行存款——美元户 (USD60 000 6.85) 411 000
财务费用——汇兑差额 1 200
贷：银行存款——人民币户 (USD60 000 6.87) 412 200
3. 不同币种外币互相兑换的会计处理
不同币种外币间的互相兑换，可以认为是一种外币兑换成人民币后再将其兑入的人民币购买另一种外币，是卖出外汇与买入外汇的复合。此时两种外币的买入价或卖出价各自会与企业外币账户的入账汇率产生差额，该差额确认为汇兑差额。
【例2-3】厦门远航公司以人民币为记账本位币,对外币交易采用交易日即期汇率折算。2010年6月12日，该公司将10 000美元兑换成港币，当日银行港币买入价、卖出价、中间价分别为0.87、0.92、0.90，美元买入价、卖出价、中间价分别为6.78、6.83、6.80。编制会计分录如下：
USD10 000×6.78÷0.92= HKD73 695.65
借：银行存款——港币户 (USD73 695.65 0.90) 66 326.09
财务费用——汇兑 1 673.91
贷：银行存款——美元户 (USD10 000 6.80) 68 000
(二)外汇购销业务的会计核算
1.企业购入以外币计价的物资
企业从国外购进原材料、商品或引进设备时，按照交易发生日的即期汇率将支付的外汇或应支付的外汇折算为人民币金额记账，以确定购入原材料等货物的入账价值，同时按照外币的金额及汇率登记有关外币账户。
【例2-4】厦门远航公司以人民币为记账本位币,对外币交易采用交易日即期汇率折算。本期从境外购入原材料一批，材料价款1 000美元，购入材料时的即期汇率为1美元=6.85元人民币，款项尚未支付。(为简化核算，关税及增值税略)会计分录如下：
借：在途物资——进口物资 (USD1 000 6.85) 6 850
　　贷：应付账款——应付外汇账款 (USD1 000 6.85) 6 850
2.企业销售以外币计价的物资
企业向境外销售商品取得货款或债权，按照交易发生日的即期汇率将外币销售收入折算为人民币金额入账，以确定外销商品的入账价值，同时按照外币的金额及汇率登记有关外币账户。
【例2-5】厦门远航公司以人民币为记账本位币,对外币交易采用交易日即期汇率折算。本期向境外出售商品一批，价款10 000美元，销售商品时的即期汇率为1美元=6.85元人民币，款项尚未收到。会计分录如下：
借：应收账款——应收外汇账款 (USD10 000 6.85) 68 500
　　　　贷：主营业务收入——自营出口销售收入 (USD10 000 6.85) 68 500
（三）外汇借款业务的会计处理
企业借入外币时，按照借入外币时的即期汇率折算为记账本位币入账，并按照借入外币的金额及汇率登记相关的外币账户。
【例2-6】厦门远航公司以人民币为记账本位币,对外币交易采用交易日即期汇率折算。2010年1月1日借入半年期外汇现汇贷款500 000美元，年利率2.4%，当天市场即期汇率1美元=6.26元人民币。6月末外汇贷款到期时的市场汇率1美元=6.25元人民币。则借款相关会计分录如下：
(1)借入外汇
借：银行存款——美元户   (USD500 000 6.26) 3 130 000
贷：短期借款——短期外汇借款  (USD500 000 6.26) 3 130 000
(2)远航公司用该批借款从国外进口原料
借：在途物资——进口物资采购  (USD500 000 6.26) 3 130 000
贷：银行存款——短期外汇存款   (USD500 000 6.26) 3 130 000
(3)3月末计提第一季度利息
USD500 000×2.4％×3÷12＝USD3 000
借：财务费用——利息        (USD3 000 6.26) 18 780
贷：短期借款——短期外汇借款 (USD3 000 6.26) 18 780
6月末计提利息的相关处理同上。
(4)外汇贷款到期归还借款本息
借：短期借款——短期外汇借款   (USD506 000 6.25) 3 162 500 
贷：银行存款——美元户    (USD506 000 6.25) 3 162 500
注意：外汇借款的清偿应根据“借外汇，用外汇，还外汇”的原则，贷款的发放和收回要求币种一致。
（四）按受外币资本投资的会计处理
企业接受投资者以外币投入的资本时，无论是否有合同约定汇率，均不得采用合同约定汇率，而是采用收到外币资本当天的即期汇率折算入账。这样，外币投入资本与相应的货币性项目的记账本位币金额相等，不产生外币资本折算差额。
【例2-7】厦门远航公司以人民币为记账本位币,对外币交易采用交易日即期汇率折算。2010年6月15日与某外商签订投资合同，当日收到外商投入资本100 000美元，当日即期汇率为1美元=6.82元人民币。假定投资合同约定汇率为1美元=6.85元人民币。远航公司应编制如下会计分录：
借：银行存款——美元户 (USD100 000 6.82) 682 000
　　贷：实收资本 　　　　　　 　(USD100 000 6.82) 682 000
(五)汇兑差额的计算和会计核算
1. 汇兑差额的概念
汇兑差额，又称“汇兑损益”，是指企业发生的外币业务在折合为记账本位币时，由于汇率的变动而产生的记账本位币的折算差额和不同外币兑换发生的收付差额给企业带来的收益或损失。
2. 汇兑差额的产生
汇兑差额的产生主要有两个途径，即外汇兑换差额和期末汇兑差额。
（1）外币兑换差额，是企业外币兑换中因采用的买入价或卖出价与入账汇率（通常为中间汇率）不同而产生的。由于银行总是低价购入，高价卖出，企业总是产生汇兑损失。
（2）期末汇兑差额，是持有外币货币性资产和负债期间，由于期末即期汇率与业务发生时的即期汇率不同而产生的记账本位币账户的期末余额之间的差额。
3. 汇兑差额的结转方法
外贸企业外币业务按汇兑差额计算和结转的时间不同可以分为逐笔结转法和集中结转法两种。
(1)逐笔结转法，是指企业对每一笔外汇业务，均按业务发生日市场汇率或期初汇率入账，每结算一次或收付一次，依据账面汇率计算一次汇兑差额，期末再按当日市场汇率进行调整，调整后的期末人民币余额与原账面人民币余额的差额作为当期汇兑差额。
逐笔结转法的操作特点是：
第一、外币资产和负债的增加采用企业选用的市场汇率折算
第二、外币资产和负债的减少选用账面汇率进行折算(其账面汇率的计算可以采用先进先出法和加权平均法等方法确定)。
逐笔结转法能够分别反映各笔外币业务发生的汇兑差额和期末因汇率变动而发生的汇兑差额，但核算的工作量较大；此外，还需要随时查找或计算账面汇率，较为复杂。这种方法适用于外币业务不多，但每笔业务金额较大的企业。
(2)集中结转法，是指企业对外币账户平时一律按选用的市场汇率(业务发生日汇率或期初汇率)记账。平时不确认汇兑差额，期末将外币账户的余额按当日市场汇率调整，将调整后的期末人民币余额与原账面余额的差额集中计算一笔汇兑差额。
集中结转法平时不需计算汇兑差额，而是将汇兑差额的计算工作集中在期末，适用于外币业务较多的企业。
日常核算中，为了减少逐步结转法下分次处理汇兑差额的繁琐，对于日常外汇业务的核算建议采用集中结转法处理。
逐笔结转法和集中结转法这两种方法所结出的一定会计期间汇兑差额应该是一致的，但期中的计算结果可能会有差异。
4. 期末汇兑差额的计算
期末，对外币账户的期末余额应按期末即期汇率进行调整，其计算过程如下：
(1)结出各外币账户的账面记账本位币期末余额。
(2)计算各外币账户期末外币余额应折合的记账本位币金额。
某外币账户的期末外币余额应折合的记账本位币金额＝该外币账户的期末外币余额×期末即期汇率
(3)计算各外币账户当期期末汇兑差额。
某外币账户的期末汇兑差额＝该外币账户的期末外币余额应折合的记账本位币金额－该外币账户的账面记账本位币期末余额。
即：某外币账户期末汇兑损益 =外币账户的期末外币余额×期末即期汇率－【期初账面记账本位币余额＋本期外币增加发生额×交易日即期汇率－本期外币减少发生额×交易日即期汇率】
对资产类账户来说，得出的期末汇兑差额为正数，说明是汇兑收益，若为负数，则为汇兑损失；对于负债类账户来说则正好相反。
【例2-8】某中美合资企业银行存款(美元)账户上期期末余额50 000美元，即期汇率为1美元＝6.85元人民币，该企业本月10日将其中10 000美元在银行兑换为人民币，银行当日美元买入价为1美元＝6.75元人民币，当日即期汇率为1美元＝6.80元人民币。该企业本期没有其他涉及美元账户的业务，期末即期汇率为1美元＝6.80元人民币。试计算该企业银行存款(美元)账户的期末汇兑差额。
期末汇兑差额＝40 000×6.8－(50 000×6.85－10 000×6.80)＝－2 500元
【例2-9】资料：某企业以人民币为记账本位币，外币交易采用交易日即期汇率折算，该企业期末各外币账户余额如下：
会计科目
美元
人民币(元)
银行存款
30 000
199 500
应收账款
210 000
1 344 000
应付账款
160 000
1 059 200
假定期末即期汇率为1美元＝6.46元人民币。
要求：计算期末各外币账户的调整金额；并根据各账户调整金额，编制期末调整分录。
期末各外币账户的调整金额计算如下：
“银行存款－美元户”期末汇兑差额＝30 000×6.46－199 500＝－5 700(资产损失)
“应收账款” 期末汇兑差额＝210 000×6.46－1 344 000＝＋12 600(资产收益)
“应付账款” 期末汇兑差额＝160 000×6.46－1 059 200＝－25 600(负债收益)
编制调整分录如下：
借：应收账款 12600
应付账款 25600
贷：银行存款－美元户 5700
财务费用－汇兑差额 32500

5. 汇兑差额的会计处理
(1)与购建固定资产有关的外币专门借款产生的汇兑差额的处理：因专门借款而发生的利息、溢折价的摊销和汇兑差额，在符合资本化条件的情况下，应当予以资本化，计入有关固定资产的购建成本；其他的借款利息、溢折价的摊销和汇兑差额，不符合资本化条件的情况下，应当于发生当期确认为费用。
(2)与购建无形资产有关的外币专门借款产生的汇兑差额计入无形资产的价值。
(3)项目筹建期间内发生的汇兑差额，属于开办费的应计入“长期待摊费用”。
(4)外币兑换产生的汇兑差额，应计入当期“财务费用——汇兑差额”。
【例2-10】厦门正旗公司是一个具有进出口经营权的生产型公司，选择确定的记账本位币为人民币，该公司对外币业务采用交易日的即期汇率折算，2009年12月1日各外币账户的期初余额如下：
账户名称
外币金额
汇率
人民币金额(元)
银行存款——美元户
银行存款——港元户
应收账款——A客户(美元)
应付账款——B客户(美元)
USD 200 000
HKD 50 000
USD 30 000
USD 50 000
6.83
0.90
6.83
6.83
1 366 000
45 000
204 900
341 500
该公司12月份有以下业务：
(1)12月2日，上月国外A公司所欠货款30 000美元今日收到入账，当日即期汇率1美元=6.82元。
(2)12月12日，今日又向国外A公司出口产品一批，CIF价为50 000美元，货款尚未收到，当日即期汇率为1美元=6.84美元。
(3)12月13日，从美元银行存款户中支付上月所欠国外B公司货款25 000美元，当日即期汇率为1美元=6.81元。
(4)12月15日，向国外C公司进口甲材料50吨，每吨单价3 000美元，当天即期汇率1美元=6.82元，货款尚未支付。
(5)12月16日，将20 000美元兑成人民币，当日即期汇率为买入价1美元=6.79元，中间价为1美元=6.81元。
(6)12月18日，从美元银行存款户中支付外方工作人员工资7 200美元，当日即期汇率为1美元=6.85元。
(7)12月20日，收到本月12日向国外A公司销售产品的货款50 000美元，当日即期汇率1美元=6.83元。
(8)12月21日，从美元存款户中归还上月欠B公司货款25 000美元，当日即期汇率1美元=6.84元。
(9)12月26日，以40 000美元兑换成港币，当日港元即期汇率为卖出价1港元=0.95元，中间价为1港元=0.94元；美元即期汇率为买入价1美元=6.85元，中间价为1美元=6.86元。
(10)12月28日，向香港D公司出售产品30 000港元，货款尚未收到，当日即期汇率1港元=0.94元。
(11)12月31日，当日美元即期汇率1美元=6.87元，港元即期汇率为1港元=0.95元。
要求：根据以上经济业务编制相关会计分录，并计算调整月末各外币账户的期末汇兑差额。
上列12月份发生的外币业务的会计分录如下：
(1)借：银行存款——美元户    ( USD30 000  6.82) 204 600
 贷：应收账款——应收外汇账款(A客户)  (USD30 000  6.82)  204 600
(2)借：应收账款——应收外汇账款(A客户)  (USD50 000  6.84)  342 000
 贷：主营业务收入——自营出口销售收入 (USD50 000  6.84)  342 000
(3)借：应付账款——应付外汇账款(B客户)  (USD25 000  6.81)  170 250
 贷：银行存款——美元户     (USD25 000  6.81)  170 250
(4)借：在途物资——甲材料      (USD150 000  6.82)  1 023 000
 贷：应付账款——应付外汇账款(C公司) (USD150 000 6.82) 1 023 000
(5)借：银行存款——人民币户    (USD20 000 6.79)  135 800
财务费用——汇兑差额   400
贷：银行存款——美元户     (USD20 000  6.81)  136 200
(6)借：应付职工薪酬   (USD7 200  6.85)  49 320
 贷：银行存款——美元户  (USD7 200  6.85)  49 320
(7)借：银行存款——美元户  (USD50 000  6.83)  341 500
 贷：应收账款——应收外汇账款(A客户) (USD50 000  6.83)  341 500
(8)借：应付账款——应付外汇账款(B客户)  (USD25 000  6.84)  171 000
 贷：银行存款——美元户       (USD25 000  6.84)  171 000
(9)USD40 000×6.85÷0.95= HKD288 421.05
借：银行存款——港元户  (HKD288 421.05 0.94 ) 271 115.79
财务费用——汇兑差额          3 284.21
贷：银行存款——美元户  (USD40 000  6.86)   274 400
(10)借：应收账款——应收外汇账款(D公司)  (HKD30 000  0.94) 28 200
 贷：主营业务收入——自营出口销售收入 (HKD30 000  0.94) 28 200
现将上列业务登入账户后，汇兑差额的计算如下：
银行存款——美元户

USD200 000 6.83 1 366 000 (3)USD25 000 6.81 170 250
(1)USD30 000 6.82 204 600 (5)USD20 000 6.81 136 200
(7)USD50 000 6.83 341 500 (6)USD7 200 6.85 49 320
(8)USD25 000 6.84 171 000
(9)USD40 000 6.86 274 400

USD162 800 1 110 930

“银行存款－美元户”期末汇兑差额＝USD162 800×6.87－1 110 930＝+7 506(资产收益)

银行存款——港元户

HKD50 000 0.90 45 000
(9)HKD288421.05 0.94 271 115.79

HKD338 421.05 316 115.79

“银行存款－港元户”期末汇兑差额＝HKD338 421.05×0.95－316 115.79＝+5 384.21(资产收益)
应收账款——A

USD30 000 6.83 204 900 (1)USD30 000 6.82 204 600
(2)USD50 000 6.84 342 000 (7)USD50 000 6.83 341 500

0 800
“应收账款——A”期末汇兑差额＝0×6.87－800＝－800(资产损失)

应收账款——D

(10)HKD30 000 0.94 28 200

HKD30 000 0.94 28 200

“应收账款——D”期末汇兑差额＝HKD30 000×0.95－28 200＝+300(资产收益)

应付账款——B

(3)USD25 000 6.81 170 250 USD50 000 6.83 341 500
(8)USD25 000 6.84 171 000

0 250
“应付账款——B”期末汇