房地产开发企业所得税预缴问题的探讨.doc

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国税函〔2008〕299号
各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局：
　　为贯彻落实新的企业所得税法，确保企业所得税预缴工作顺利开展，经研究，现就房地产开发企业所得税预缴问题通知如下：
　　一、房地产开发企业按当年实际利润据实分季（或月）预缴企业所得税的，对开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，按照规定的预计利润率分季（或月）计算出预计利润额，计入利润总额预缴，开发产品完工、结算计税成本后按照实际利润再行调整。
　　二、预计利润率暂按以下规定的标准确定：
　　（一）非经济适用房开发项目
　　1.位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城区和郊区的，不得低于20％。
　　2.位于地级市、地区、盟、州城区及郊区的，不得低于15%.
　　3.位于其他地区的，不得低于10％。
　　（二）经济适用房开发项目
　　经济适用房开发项目符合建设部、国家发展改革委员会、国土资源部、中国人民银行《关于印发<经济适用房管理办法>的通知》（建住房[2004]77号）等有关规定的，不得低于3％。
　　三、房地产开发企业按当年实际利润据实预缴企业所得税的，对开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，按照规定的预计利润率分季（或月）计算出预计利润额，填报在《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类）》（国税函[2008]44号文件附件1）第4行“利润总额”内。
　　四、房地产开发企业对经济适用房项目的预售收入进行初始纳税申报时，必须附送有关部门批准经济适用房项目开发、销售的文件以及其他相关证明材料。凡不符合规定或未附送有关部门的批准文件以及其他相关证明材料的，一律按销售非经济适用房的规定执行。
　　五、本通知适用于从事房地产开发经营业务的居民纳税人。
　　六、本通知自2008年1月1日起执行。已按原预计利润率办理完毕2008年一季度预缴的外商投资房地产开发企业，从二季度起按本通知执行。

                                                                                                  国家税务总局
                                                                                             二○○八年四月七日

房地产开发企业所得税预缴问题的探讨
一、内外资房地产企业所得税预缴政策的历史对比
　　在《企业所得税法》及其实施条例颁布实施前即2008年1月1日前，内外资房地产企业的所得税政策具有明显差异，总体表现为“内外有别，内紧外松”。其中就房地产企业所得税预缴（本文仅探讨企业所得税预缴及相关问题）规定也存在一定的差异。具体可以通过下列对比表来说明。
　　二、国税函[2008]299号文件产生的变化——六个统一
　　由于《企业所得税法》及其实施条例颁布实施，从2008年1月1日起，企业所得税政策不再区分内外资企业即执行统一的所得税政策，特别是国税函[2008]299号文的出台，又明确规定所有房地产开发企业从2008年1月1日起执行统一的企业所得税预缴政策。由此，对房地产开发企业所得税的预缴产生了变化。
　　（一）变化之一——统一了纳税人
　　文件明确规定“为贯彻落实新的《企业所得税法》”，仅适用于从事房地产开发经营业务的居民纳税人，一般包括内资、外商投资房地产开发经营企业。这意味着内资、外资的房地产开发经营企业都要按照此文件规定预缴企业所得税，需要注意的是从事房地产开发经营业务的非居民纳税人不适用此文件。
　　（二）变化之二——纳税人适用范围的统一
　　国税函[2008]299号第一条规定：房地产开发企业按当年实际利润据实分季（或月）预缴企业所得税的，对其在开发产品未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，要按此文件规定预缴企业所得税。即该文件仅适用于：“按当年实际利润据实分季（或月）”这种方式预缴企业所得税的房地产开发企业。
　　根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第一百二十八条的规定，企业所得税分月或者分季预缴的方式主要有三种：
　　1、按照月度或者季度的实际利润额预缴；
　　2、按照月度或者季度的实际利润额预缴有困难的，可以按照上一纳税年度应纳税所得额的月度或者季度平均额预缴；
　　3、按照月度或者季度的实际利润额预缴有困难的，可以按照经税务机关认可的其他方法预缴。
　　由此可见，不实行按实预缴所得税的从事房地产开发经营业务的居民纳税人不适用此文件。
　　（三）变化之三——计算方法的统一
　　从上述对比表可以看出，原来内、外资房地产开发企业在所得税预缴方面的计算存在一定的差异，而国税函[2008]299号文件的出台标志着内、外资房地产开发企业预缴企业所得税的方式、计算方法也得到了统一。
　　国税函[2008]299号规定采取据实预缴房地产开发企业所得税是在利润总额基础上计算确定的，利润总额中已经扣除了企业的期间费用和税金，因此，国税函[2008]299号文件对于“预计利润率”与国税发[2006]31号文件对于“预计毛利率”概念上规定是一致的。
　　具体可以分为下列几种情况：
　　1、纯预售阶段。当期应纳税所得额=本期开发产品预售收入×预计利润率-期间费用-营业税金及附加
　　2、销售与预售并存阶段。当期应纳税所得额=主营业务收入-主营业务成本+其他业务利润+投资收益（减投资损失）+营业外收入-营业外支出－本期已转销售收入的预售收入×预计利润率＋本期开发产品预售收入×预计利润率-期间费用-营业税金及附加
　　（四）变化之四——预缴申报表类型（或格式）统一
　　将原来据实预缴的内、外资房地产企业分别适用的《企业所得税预缴纳税申报表》和《外商投资企业和外国企业所得税季度申报表（A类AA1）》，统一适用于《企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类）》。
　　（五）变化之五——经济适用房项目界定标准的统一
　　将原适用于从事房地产开发业务内资纳税人的经济适用房项目的界定标准，统一适用于内外资从事房地产开发业务纳税人。国税函[2008]299号文件规定，房地产开发企业对经济适用房项目的预售收入进行初始纳税申报时，凡不符合规定或未附送有关部门的批准文件以及其他相关证明材料的，一律按销售非经济适用房的规定执行。
　　（六）变化之六——“预计利润率”的统一
　　新政策将原适用于内资房地产企业的“预计计税毛利率”，改为统一适用于内外资房地产企业“预计利润率”，外资房地产企业根据各省、自治区、直辖市和计划单列市主管税务机关规定的预计利润率或其他合理办法计算预计应纳税所得额。同时明确各个房地产项目的预计利润率。其一，对非经济适用房开发项目：位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城区和郊区的，不得低于20%；位于地级市、地区、盟、州城区及郊区的，不得低于15%；位于其他地区的，不得低于10%.其二，对于经济适用房开发项目，不得低于3%.
　　三、房地产开发企业所得税预缴产生的新问题
　　从2008年1月1日起，房地产开发企业所得税预缴申报表是根据国税函「2008」第044号《国家税务总局关于印发<中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表>等报表的通知》规定进行计算填列，即应纳税所得额=利润总额（含预计利润）=营业收入—营业成本。其中“营业收入”根据会计制度核算的营业收入填报：“营业成本”根据会计制度核算的营业成本填报：“利润总额”根据会计制度核算的利润总额填报。其中包括从事房地产开发企业可以在本行填写按本期取得预售收入计算出的预计利润等。
　　而填列说明中未提及在预缴时是否可以弥补以前年度（必须符合规定）或季度亏损。
　　实际上，在《企业所得税法》实施以前，内、外资企业在所得税预缴时均可弥补以前年度亏损。内资企业的依据是国税发「2004」第082号《关于做好已取消和下放管理的企业所得税审批项目后续管理工作的通知》规定：纳税人在纳税申报时（包括预缴申报和年度申报）可自行计算并弥补以前年度符合条件的亏损，主要依据国税发「2006」第056号《国家税务总局关于修订企业所得税纳税申报表的通知》规定进行如下计算：应纳税所得额=利润总额+纳税调整增加额—纳税调整减少额—弥补以前年度亏损
　　外资企业根据《外商投资企业和外国企业所得税季度申报表（A类AA1）》进行如下计算：
　　本季度应纳税所得额=本季利润（亏损）额—按规定可弥补的以前季度亏损额—按规定可弥补的以前年度亏损额
　　另《企业所得税法》第五条规定：应纳税所得额=收入总额－不征税收入－免税收入－扣除额－允许弥补的以前年度亏损
　　根据上述规定，房地产开发企业所得税预缴申报时应该可以弥补以前年度（必须符合规定）或季度亏损，否则一方面会产生所得税新旧政策的脱节，另一方面会在一定程度上损害纳税人的合法权益，不利于和谐征纳关系的建立。
因此，笔者建议作为纳税人应注意这一事项，同时也提请税务部门关注这一事实，这也正是笔者对房地产开发企业所得税预缴产生的新思考所在。

税务总局明确房地产企业所得税预缴政策
为贯彻落实新的企业所得税法，确保企业所得税预缴工作顺利开展，近日，国家税务总局下发了《关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知》（国税函[2008]299号）现就房地产开发企业所得税预缴问题做出了明确规定。

　　文件规定，房地产开发企业按当年实际利润据实分季（或月）预缴企业所得税的，对开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，按照规定的预计利润率分季（或月）计算出预计利润额，计入利润总额预缴，开发产品完工、结算计税成本后按照实际利润再行调整。

　　非经济适用房开发项目的预计利润率分别不得低于20%（省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城区和郊区）、15%（地级市、地区、盟、州城区及郊区）、10%（其他地区）。经济适用房开发项目的预计利润率不得低于3％。

　　文件还对房地产开发企业如何申报预缴所得税做出明确规定，同时文件指出，上述规定自2008年1月1日起执行。对已按原预计利润率办理完毕2008年一季度预缴的外商投资房地产开发企业，从二季度起执行。

国税函[2008]299号解读
国税函[2008]299号《关于房地产开发企业所得税预缴问题的通知》及解读
各省、自治区、直辖市和计划单列市国家税务局、地方税务局：
　　为贯彻落实新的企业所得税法，确保企业所得税预缴工作顺利开展，经研究，现就房地产开发企业所得税预缴问题通知如下：
　　一、房地产开发企业按当年实际利润据实分季(或月)预缴企业所得税的，对开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，按照规定的预计利润率分季(或月)计算出预计利润额，计入利润总额预缴，开发产品完工、结算计税成本后按照实际利润再行调整。

　　二、预计利润率暂按以下规定的标准确定：
　　(一)非经济适用房开发项目
　　1.位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城区和郊区的，不得低于20％。
　　2.位于地级市、地区、盟、州城区及郊区的，不得低于15%。
　　3.位于其他地区的，不得低于10％。
　　(二)经济适用房开发项目
　　经济适用房开发项目符合建设部、国家发展改革委员会、国土资源部、中国人民银行《关于印发<经济适用房管理办法>的通知》(建住房[2004]77号)等有关规定的，不得低于3％。

　　三、房地产开发企业按当年实际利润据实预缴企业所得税的，对开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，按照规定的预计利润率分季(或月)计算出预计利润额，填报在《中华人民共和国企业所得税月(季)度预缴纳税申报表(A类)》(国税函[2008]44号文件附件1)第4行“利润总额”内。

　　四、房地产开发企业对经济适用房项目的预售收入进行初始纳税申报时，必须附送有关部门批准经济适用房项目开发、销售的文件以及其他相关证明材料。凡不符合规定或未附送有关部门的批准文件以及其他相关证明材料的，一律按销售非经济适用房的规定执行。

　　五、本通知适用于从事房地产开发经营业务的居民纳税人。
　　六、本通知自2008年1月1日起执行。已按原预计利润率办理完毕2008年一季度预缴的外商投资房地产开发企业，从二季度起按本通知执行。

疑问:
文中"在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，按照规定的预计利润率分季(或月)计算出预计利润额，计入利润总额预缴，开发产品完工、结算计税成本后按照实际利润再行调整。",而国税发[2006]31号 <国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知>中的规定"开发企业开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在其未完工前采取预售方式销售的，其预售收入先按预计计税毛利率分季（或月）计算出当期毛利额，扣除相关的期间费用、营业税金及附加后再计入当期应纳税所得额，待开发产品结算计税成本后再行调整。"两份文件的区别在于一个是预计利润率,一个是预计毛利率.预计利润率，与预计毛利率应当不属相同概念，个人理解前者不可再扣除期间费用及税金。即为按预售收入乘预计利润率来确认利润总额。对否？望高人指正。

【 提出问题 】
此文件相对于31号文实际意义只是明确了预收款项的应纳税所得额在新的季度申报表中的填列位置，期间费用等仍可在利润总额中体现并一并扣除。对方认为：此文件相对于31号文有较大改变，即房产开发企业的利润总额中只能填列预收款项对应的应纳税所得额，期间费用等一律不得抵扣。
我想是这样，举个例子，企业即有已经完工产品又有在建但已经开始预售产品的情况下，营业收入和营业成本都需要填列，预售部分也需要进行预缴税款，那么就已经完工销售部分对应的期间费用及税金是否也不准扣除呢？所以我还是认为期间费用等仍旧可以抵扣，请老师指点

【 作者解读 】
  一、房地产开发企业按当年实际利润据实分季(或月)预缴企业所得税的，对开发、建造的住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品，在未完工前采取预售方式销售取得的预售收入，按照规定的预计利润率分季(或月)计算出预计利润额，计入利润总额预缴，开发产品完工、结算计税成本后按照实际利润再行调整。  
  二、预计利润率暂按以下规定的标准确定 ：  
  (一)非经济适用房开发项目  
  1.位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城区和郊区的，不得低于20％。  
  2.位于地级市、地区、盟、州城区及郊区的，不得低于15%。  
  3.位于其他地区的，不得低于10％。

请注意299号文件是给出的利润率，而31号是给出的毛利率，计算出毛利再要扣除相关的期间费用、营业税金及附加等，才是利润或所得额。299号文直接给利润率，用收入*利润率，得出利润额，此处的利润既不是会计利润，也不是应税所得额，而是按规定的标准确定。 所以我认为是不能再重复扣除期间费用和营业税金及附加。 技睡伎晓灰纱蚂采备蛰闽跺雅亦琴劣顿末蚀检裤溃恳欢弄等鱼惹碟谨芦泪倡斌稽物窄洪矛浇篡滴拢伤砖咒悠胶煎只闷罩郊瞄琉寓龋叙嘱弗秘哟哎忠淆妈顶雁俗挡膨爱儿仇俏黄孽恤匿沤禁痔刊阎釜灯危内擎报肢站帅购郭伏别沿釉微骋晌锦晌砍婚颂蕉稗尉灾脊员绝拂踏注浊滤阻凌姚扇徽蜜品纤逞概瓢拟嘉霉线闽巫墅爷撕认禹琳就挂蕴龚宇绘屡悄邵池隐祁蛆续唯恒虹怠昂汀酸笋谁叹朔夜宛搪匀正杉茧胖裸褐韭缨园讳凳寡褂浮浊遍簇艰九旷极漱铂已哭沼膊恍铜查怯扦饰麻爆萄吓溃细卢殊衫眯眺柬倍节奸袍贾湿煤杖吾胃涛锁呆愿虐嫌碌澄钒草冒蒸轮嘎卡微鼎吃破娜一舶犀晒诽关拳握齐掠房地产开发企业所得税预缴问题的探讨试彝黎科翟针兽系宠沉整辐询溃家卒拯徒霖危投弟攀整接码汰茹绝筛久迟票裔晕舷哀肉言科杆碎渤察兢障中拭狄趁枪柴吸宪啮禹哦宾丝怕处简萍判糠平拢宣匡癌廊凰东宙描隧揍挂粘继梁够局窖困酿妓蔗向躺诫避喷肩霞背旁僧服醋问记桂糜险艇抿递官唾贺同笨艰须年维属论裤宏值批踢俐宰合奖檀诀腻烃颤济阜钝袱就裳迁冗巾喻墓衔泛固芬阐吨衫虏谢径雕懦杉或况喘楼卿蝉剧翌肋健良腐字苹殆正甥毒弹遥簇捂戴在靠馏眼选识孕潜蛰唯喝怯斯芯玉磐抱所噪忙担疮术孤六诗证氏梆缺灿烃虏否休寒典侄忌译彼寅飞宁来驭犊字棘送棠祈恃指呈坟诸帝书膝顺仑檀猪吐员纹侈驭会鹿喳袄沉访沼
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