新会计准则体系下煤炭行业会计核算的思考.doc

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2006年2月15日，财政部发布了企业会计准则基本准则和38项具体准则，实现了我国会计准则的国际趋同。基本准则和具体准则是企业进行会计确认、计量和报告的根本依据，作为煤炭企业进行会计核算同样也要遵循基本准则和具体准则。但煤炭行业作为一个特殊的高危行业，其政策性规定较多，既要按照相关行业管理部门的规定计提、使用各类税费，同时也要适应社会经济发展的需要，逐步完善煤炭成本构成及核算，这就导致煤炭行业会计在具体运用中又有其特殊性。通过新会计准则和煤炭行业相关法律、法规的学习，结合自己在实际工作中的体会，论文以山西省晋城市的煤炭企业会计核算为例，从煤炭行业成本核算，固定资产及维简费、安全费用核算，采矿权价款核算，会计科目设置，月底结转，所得税税前扣除六个方面探讨了新会计准则体系下的煤炭行业会计核算。 关键词：煤炭行业成本核算,固定资产及维简费、安全费用核算,采矿权价款核算,所得税税前扣除 一、煤炭行业成本核算的思考 （一）成本核算项目 现行会计准则规定：企业应在“生产成本”科目下设置“直接材料”、“直接人工”、“燃料动力”、“制造费用”四个成本项目进行明细核算。根据重要性原则和完善煤炭成本构成项目的要求，考虑煤炭企业维简费、安全费、采矿权摊销、可持续发展基金、转产发展资金、环境恢复治理保证金等均按煤炭产量的一定比例提取，具有稳定性和重要性，因此在煤炭企业中核算成本时可增设“维简安全费”、“采矿权摊销”、“煤炭基金”三个成本项目进行明细核算。 （二）成本在各品种之间的分配 企业会计准则存货（财会200157号）中规定：在同一生产过程中，如果同时生产两种或两种以上的产品，如联产品、主产品和副产品，并且每种产品的加工成本不能直接区分，则这些加工成本应当按照合理的方法在各种产品之间进行分配。联产品的加工成本可选用的分配方法通常有售价法、实物数量法等。在分配主产品和副产品的加工成本时，通常先确定副产品的加工成本，将其差额确定为主产品的加工成本。 该规定在新企业会计准则中虽已取消，但对煤炭企业成本在各品种之间的分配仍具有一定的指导意义。煤炭企业应采用售价法或实物数量法将每月发生的成本、费用在煤、小炭、炭等品种之间进行合理分配。 另外，“维简安全费”、“采矿权摊销”、“煤炭基金”这三个成本项目的金额是按照原煤生产量的一定比例计提的，不需要分配，应直接按各品种数量的一定比例计提后计入各品种的成本项目。 （三）煤炭产品数量的确定 在中小煤炭企业中确定煤炭产品的数量有一定的困难，往往根据销售数量以销定产，虽然不合理，不符合新会计准则的理念，但由于其受具体情况所限，只能采用销售数量作为生产数量进行成本核算（且中小煤矿多以销售数量计算工人工资、定额材料消耗）。即便是大型煤炭企业利用电子计数装置可以精确地计算出原煤产量，但对原煤进行筛分以分离出矸石和大炭、小炭、末煤等品种时，存在一定的损耗，也很难准确地确定各个品种的生产数量。 二、固定资产及维简费、安全费用核算的思考 （一）煤炭企业固定资产确认计量 煤炭企业在不断的开采过程中形成的巷道、通风设施、井下构筑物，如果是在筹建期间形成的，其金额可以确定，可以确认为固定资产；但如果是在生产过程中形成的，由于巷道、通风设施、井下构筑物的建设与生产经营同时进行，很难将其区别开来，其金额很难确定，确认固定资产有一定的难度，但如果对煤炭企业进行评估时，则必须对这类固定资产进行评估。 （二）维简费、安全费用的使用范围 1、关于规范煤矿维简费管理问题的若干规定（财建2004119号）规定：煤矿维简费，主要用于煤矿生产正常接续的开拓延深、技术改造等，以确保矿井持续稳定和安全生产，提高效率。具体使用范围是： 矿井（露天）开拓延深工程； 矿井（露天）技术改造； 煤矿固定资产更新、改造和固定资产零星购置； 矿区生产补充勘探； 综合利用和“三废”治理支出； 大型煤矿一次拆迁民房50户以上的费用和中小煤矿采动范围的搬迁赔偿； 矿井新技术的推广； 小型矿井的改造联合工程。 2、煤炭生产安全费用提取和使用管理办法（财建2004119号）规定：安全费用是指企业按原煤实际产量从成本中提取，专门用于煤矿安全生产设施投入的资金。 安全费用具体使用范围是： 矿井主要通风设备的更新改造支出； 完善和改造矿井瓦斯监测系统与抽放系统支出； 完善和改造矿井综合防治煤与瓦斯突出支出； 完善和改造矿井防灭火支出； 完善和改造矿井防治水支出； 完善和改造矿井机电设备的安全防护设备设施支出； 完善和改造矿井供配电系统的安全防护设备设施支出； 完善和改造矿井运输（提升）系统的安全防护设备设施支出； 完善和改造矿井综合防尘系统支出； 其他与煤矿安全生产直接相关的支出。 实际工作中，严格区别是用于维简费的开支，还是用于安全费用的开支，还是用于其他类固定资产的开支，存在相当大的难度。其原因主要有：维简费、安全费用的使用范围与其他相关规定有冲突或划分不清的地方。例如：维简费中的综合利用支出与转产发展基金的使用；维简费中的“三废”治理支出与环境恢复治理保证金的使用；煤矿固定资产更新、改造和固定资产零星购置与现行固定资产准则的相关规定；用于安全生产方面的培训与职工教育经费的使用；用于安全生产设备修理支出与生产经营中的修理支出等；利用维简费、安全费用形成的固定资产或用于维简费、安全费用的支出的界定需要一定的专业技术知识，会计人员仅凭发票及其他有关凭证很难准确界定。 （三）维简费、安全费用使用中存在的问题 关于规范煤矿维简费管理问题的若干规定（财建2004119号）规定：煤矿维简费由煤炭企业按规定标准提取，自行安排使用。煤矿维简费提取和使用，应坚持先提后用，量入为出的原则，专款专用，专项核算。煤矿维简费年度结余资金允许结转下年度使用。 煤炭生产安全费用提取和使用管理办法（财建2004119号）规定：安全费用在本办法规定的范围内由企业自行安排使用，专户存储，专款专用。年度结余资金允许结转下年度使用。 上述规定在实际工作中可能存在下列问题： （1）矿井筹建期间发生的属于维简费、安全费用的支出或利用维简费、安全费用购置建造的固定资产，因还没有提取维简费、安全费用，这部分资金如何解决； （2）专户存储、专款专用，是每月存一次，还是每年存一次，专用账户不够用时如何处理，再者企业急需用于维简费和安全费用方面的支出，还可能由于从基本账户或一般账户向专用账户转款而延误时间，影响企业安全生产； （3）专用账户产生的利息如何处理，是冲减当期财务费用，还是冲减生产成本（因提取维简费、安全费用时是计入成本的），还是增加专项储备； （4）处置利用维简费、安全费用购置建造的的固定资产形成的收入是存入专用账户，还是存入其他账户。 （四）维简费、安全费用会计处理中存在的问题 1、对维简费、安全费用会计处理的若干规定 财政部关于工业企业会计制度若干问题的补充规定（财会字1993 29号）规定：矿山企业提取维简费时，应按实际提取的金额，借记有关的费用科目，按固定资产的折旧方法计算的折旧，贷记“累计折旧”科目，按其差额，贷记“资本公积”科目。 财政部关于印发关于执行企业会计制度和相关会计准则有关问题解答(四)的通知（财会20043号）规定：煤炭生产企业按照国家有关规定提取安全费用时，应将按照国家规定标准计算的提取金额，借记“制造费用（提取安全费用）”科目，贷记“长期应付款（应付安全费用）”科目。 煤炭企业于未来期间使用已提取的安全费用时，在相关费用实际发生时，直接冲减长期应付款；如能确定有关支出最终将形成固定资产，应在“在建工程”科目下单列项目归集所发生的费用。待有关安全项目完工后，对于形成固定资产的，应按实际成本，借记“固定资产”等科目，贷记“在建工程”科目；同时，按固定资产的实际成本，借记“长期应付款”科目，贷记“累计折旧”科目，该项固定资产在以后使用期间不再计提折旧。 企业会计准则解释第3号（财会20098号）规定：高危行业企业按照国家规定提取的安全生产费，应当计入相关产品的成本或当期损益，同时记入“4301 专项储备”科目。企业使用提取的安全生产费时，属于费用性支出的，直接冲减专项储备。企业使用提取的安全生产费形成固定资产的，应当通过“在建工程”科目归集所发生的支出，待安全项目完工达到预定可使用状态时确认为固定资产；同时，按照形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧。该固定资产在以后期间不再计提折旧。“专项储备”科目期末余额在资产负债表所有者权益项下“减：库存股”和“盈余公积”之间增设“专项储备”项目反映。企业提取的维简费和其他具有类似性质的费用，比照上述规定处理。本解释发布前未按上述规定处理的，应当进行追溯调整。 2、维简费、安全费用会计处理中存在的问题 现行维简费、安全费用会计处理的规定在实际运用中仍存在以下问题： 利用维简费、安全费用形成固定资产的成本冲减专项储备，并确认相同金额的累计折旧。该固定资产在以后期间不再计提折旧。这种作法可以称作“一次折旧法”，企业会计准则并没有相应的规定，同时这样做不能反映企业真实的资产，因为在形成固定资产的同时全额计提折旧，等于企业的固定资产没有增加，企业的资产没有增加，不能真实反映企业的资产状况； 处置利用维简费、安全费用形成的固定资产时怎样确定处置净收入，是将处置收入减去处置费用的余额作为处置净收入，还是将处置收入减去处置费用和重新按平均年限法、双倍余额递减法等方法计算的净值后的余额作为处置净收入； 处置利用维简费、安全费用形成的固定资产时形成的处置净收入是否应冲减成本，或是增加专项储备； 利用维简费、安全费用形成的固定资产提前报废时如何确定其净损失，是不确认净损失或将处置费用减去残值收入后的余额确认为净损失，还是将重新按平均年限法、双倍余额递减法等方法计算的净值加上处置费用减去残值收入后的金额作为净损失； 利用维简费、安全费用形成的固定资产可否计提减值准备，如可以，计提减值准备应如何进行账务处理。 三、采矿权价款核算的思考 企业探矿权采矿权会计处理规定（财会字199940号）规定：企业应在“无形资产”科目下增设“采矿权”明细科目，核算企业通过交纳采矿权价款取得的由国家出资形成的采矿权。企业通过交纳采矿权价款取得的由国家出资形成的采矿权，按规定应交纳的采矿权价款，应作为无形资产核算，并在采矿权受益期内分期平均摊销。企业应按应交的采矿权价款，借记“无形资产采矿权”科目，贷记“银行存款”或“其他应交款应交采矿权价款”科目；分期摊销时，借记“管理费用无形资产摊销”科目，贷记“无形资产采矿权”科目。 企业会计准则第6号无形资产规定：企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。企业会计准则第6号无形资产应用指南规定：无形资产的摊销金额一般应计入当期损益。某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，其摊销金额应当计入相关资产的成本。 根据上述规定，煤炭企业缴纳采矿权价款时，应借记“无形资产采矿权”科目，贷记“银行存款”或“其他应交款应交采矿权价款”科目；每月按所消耗的原煤数量（实际生产的原煤数量除以回采率）乘以采矿权单价（如存在以不同的单价缴纳采矿权价款时，可根据实际情况采用先进先出法或加权平均法确定耗用资源的单价）进行摊销，借记“生产成本采矿权摊销”科目，贷记“累计摊销采矿权”科目。企业下一年度经实际测量测算出保有储量（地质储量报告）时，用上一年度年初实际保有储量减去经实际测量测算出现在的保有储量，得出会计年度实际消耗的资源数量，以此对会计年度的采矿权摊销和成本、利润进行调整，以使账面反映企业采矿权的真实数量、金额。 四、煤炭行业会计科目设置的探索 煤炭行业的常规业务与普通企业一样，适用的会计科目与企业会计准则相同，因此只将其特殊业务的会计科目按照企业会计准则和应用指南及相关规定设置如下： 1、在“库存商品”科目下设置“煤”、“小炭”、“炭”三个明细科目（假设煤炭企业生产这三个品种，如有其他品种可相应增加）。 2、在“固定资产”科目下设置“生产用固定资产”、“维简用固定资产”“安全用固定资产”“销售用固定资产”“管理用固定资产”等二级科目。 3、在“累计折旧”科目下设置“生产用固定资产”、“维简用固定资产”“安全用固定资产”“销售用固定资产”“管理用固定资产”等二级科目。 4、在“无形资产”科目下设置“采矿权”明细科目。 5、在“累计摊销”科目下设置“采矿权”明细科目。 6、在“应交税费”科目下设置“应交增值税”、“未交增值税”、“应交资源税”、“应交城市维护建设税”、“应交印花税”“应交教育费附加”、“应交价格调节基金”、“应交企业所得税”、“应交矿产资源补偿费”“应交采矿权价款”、“应交采矿权使用费”、“应交可持续发展基金”等明细科目。 7、在“专项储备”科目下设置“维简费”、“安全费用”、“转产发展基金”、“环境恢复治理保证金”四个明细科目。 8、在“生产成本”科目下设置“直接材料”、“直接人工”、“燃料动力”、“制造费用”、“维简安全费”、“采矿权摊销”、“煤炭基金”七个明细科目。 9、在“主营业务收入”科目下设置“煤”、“小炭”、“炭”三个明细科目。 10、在“主营业务成本”科目下设置“煤”、“小炭”、“炭”三个明细科目。 五、煤炭行业会计核算的月底结转 煤炭企业在处理完日常业务后，月底的结转可根据相关计提、结转规定编制成表格，根据表格填制记账凭证，如利用会计软件可制作成会计报表，设置超级转账分录，每月可自动生成会计报表、记账凭证，会大大提高会计结账的效率。月底结转按顺序分为以下步骤： （一）增值税的结转 应交增值税明细表 会企01表附表1编制单位：煤业有限公司 20年月日 单位：元项 目行次本 月 数本年累计数一、应交增值税：1 1.年初未抵扣数（以“-”号填列）2 2.销项税额3 出口退税4 进项税额转出5 转出多交增值税6 3.进项税额7 已交税金8 减免税额9 出口抵减内销产品应纳税额10 转出未交增值税11 4.期末未抵扣数（以“-”号填列）12二、未交增值税13 1.年初未交数（多交数以“-”号填列）14 2.本期转入数（多交数以“-”号填列）15 3.本期已交数16 4.期末未交数（多交数以“-”号填列）17转出未交增值税时，借：应交税费应交增值税（转出未交增值税） 贷：应交税费未交增值税转出多交增值税时，借：应交税费未交增值税（负数金额） 贷：应交税费应交增值税（转出多交增值税）（二）职工薪酬的计提 职工薪酬计算表 固定资产折旧计算表编制单位：煤业有限公司 20年月日金额单位：元固定资产类别月初原值本月增加本月减少月末原值本月折旧累计折旧净 值生产用固定资产维简用固定资产安全用固定资产销售用固定资产管理用固定资产合 计计提职工薪酬时，借：生产成本直接人工 制造费用职工薪酬 销售费用职工薪酬 管理费用职工薪酬 贷：应付职工薪酬工资 应付职工薪酬职工福利 应付职工薪酬社会保险费（各三级明细科目） 应付职工薪酬工会经费 应付职工薪酬职工教育经费 （三）固定资产计提折旧 固定资产折旧计算表编制单位：煤业有限公司 20年月日 金额单位：元固定资产类别月初原值本月增加本月减少月末原值本月折旧累计折旧净 值生产用固定资产维简用固定资产安全用固定资产销售用固定资产管理用固定资产合 计计提生产用固定资产折旧时，借：制造费用折旧费 贷：累计折旧生产用固定资产 计提维简用固定资产折旧时，借：专项储备维简费 贷：累计折旧维简用固定资产 计提安全用固定资产折旧时，借：专项储备安全费用 贷：累计折旧安全用固定资产 计提销售用固定资产折旧时，借：销售费用折旧费 贷：累计折旧销售用固定资产计提管理用固定资产折旧时，借：管理费用折旧费 贷：累计折旧销售用固定资产 （四）结转制造费用 制造费用明细表编制单位：煤业有限公司 20年月日 金额单位：元费用名称本月发生额累计发生额职工薪酬修配费维修费检测费保险费加工费运输费装卸费办公费租赁费劳务费折旧费合 计结转制造费用时，借：生产成本制造费用 贷：制造费用职工薪酬（等明细科目） （五）计提维简费、安全费、采矿权摊销和煤炭基金 维简安全费、采矿权摊销、煤炭基金计算表编制单位：煤业有限公司 20年月日 金额单位：元项 目计提依据计提比例计提金额备 注维 简 费10.00元/吨安 全 费15.00元/吨采矿权摊销3.30元/吨除以回采系数可持续发展基金20.00元/吨乘以调节系数转产发展资金5.00元/吨环境恢复治理保证金10.00元/吨合 计计提维简费时，借：生成成本维简安全费 贷：专项储备维简费 计提安全费时，借：生成成本维简安全费 贷：专项储备安全费用 摊销采矿权时，借：生成成本采矿权摊销 贷：累计摊销采矿权 计提可持续发展基金时，借：生成成本煤炭基金 贷：应交税费应交可持续发展基金 计提转产发展基金时，借：生成成本煤炭基金 贷：专项储备转产发展基金 计提环境恢复治理保证金时，借：生成成本煤炭基金 贷：专项储备环境恢复治理保证金 （六）结转完工产品成本 完工产品成本计算表编制单位：煤业有限公司 20年月日 金额单位：元产品名称产量(吨)总成本或单位成本直接材料直接人工燃料动力制造费用维简安全费采矿权摊销煤炭基金成本合计煤总 成 本单位成本小炭总 成 本单位成本炭总 成 本单位成本合计成本合计结转完工产品成本时，借：库存商品煤 库存商品小炭 库存商品炭 贷：生产成本直接材料 生产成本直接人工 生产成本燃料动力 生产成本制造费用 生产成本维简安全费 生产成本采矿权摊销 生产成本煤炭基金 （七）结转已销产品成本 已销产品成本计算表编制单位：煤业有限公司 20年月日 金额单位：元、数量单位：吨产品名称月 初 库 存本 月 生 产本 月 销 售月 末 库 存数量单位成本总成本数量单位成本总成本数量单位成本总成本数量单位成本总成本煤小炭炭合计结转已销产品成本时，借：主营业务成本煤 主营业务成本小炭 主营业务成本炭 贷：库存商品煤 库存商品小炭 库存商品炭 （八）计提营业税金及附加 营业税金及附加计算表编制单位：煤业有限公司 20年月日 金额单位：元税（费）名称计提依据税（费）率税（费）额备注资源税3.20元/吨城市维护建设税1%印花税0.3教育费附加3%价格调节基金1.50%林业建设基金0.10元/吨河道工程维护管理费1%水土流失治理费0.8元/吨矿产资源补偿费1%乘以系数土地复垦费0.60元/吨矿管费0.15元/吨育林费0.25元/吨合 计计提税金及附加时， 借：营业税金及附加 管理费用矿产资源补偿费 贷：应交税费应交资源税 应交税费应交城市维护建设税 应交税费应交印花税 应交税费应交教育费附加 应交税费应交价格调节基金 应交税费应交林业建设基金 应交税费应交河道工程维护管理费 应交税费应交水土流失治理费 应交税费应交矿产资源补偿费 应交税费应交土地复垦费 应交税费应交矿管费 应交税费应交育林费 （九）结转收入成本税金费用支出 结转收入时， 借：主营业务收入煤 主营业务收入小炭 主营业务收入炭 其他业务收入 营业外收入 贷：本年利润 结转成本时， 借：本年利润 贷：主营业务成本煤 主营业务成本小炭 主营业务成本炭 其他业务成本 结转税金及附加时， 借：本年利润 贷：营业税金及附加 结转期间费用时， 借：本年利润 贷：销售费用（各明细科目） 管理费用（各明细科目） 财务费用（各明细科目） 结转支出时， 借：本年利润 贷：营业外支出 六、煤炭行业相关计提费用及基金的所得税前扣除 （一）煤炭生产安全费用提取和使用管理办法（财建2004119号）第七条规定：企业提取的安全费用在缴纳企业所得税前列支。 财政部批复的山西省煤炭可持续发展基金征收使用管理实施办法（试行）（财综函(2007)3号）第十三条规定：煤炭开采企业所交纳的基金，全额计入企业当期生产成本，在所得税前列支。 山西省煤矿转产发展资金提取使用管理办法(试行)（晋政发200740号）第八条规定：转产发展资金计入企业生产成本。具体核算办法按国家现行财务和会计制度执行。 山西省矿山环境恢复治理保证金提取使用管理办法(试行)（晋政发200741号）第九条规定：矿山环境恢复治理保证金计入煤炭开采企业生产成本,在所得税前列支。具体核算办法按国家现行财务和会计制度执行。 从上面的文件中可以得出：煤炭企业提取的安全费用、可持续发展基金、转产发展基金、矿山环境恢复治理保证金等都是计入企业生产成本的，允许在所得税前扣除。 但中华人民共和国企业所得税法实施条例（国务院令第512号）第四十五条规定：企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金，准予扣除。上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。 前面的一系列关于费用、基金的规定都是政府部门文件，不是法律、行政法规，这些费用、基金按照所得税法实施条例的规定是不得税前扣除的，并且在实际工作中，基层税务机关在税收任务重时也是不允许企业在所得税前扣除部分费用、基金的。这些费用、基金的提取与固定资产的折旧也会形成暂时性差异。 （二）中华人民共和国企业所得税法实施条例（国务院令第512号）第六十七条规定：无形资产按照直线法计算的摊销费用，准予扣除。无形资产的摊销年限不得低于10年。作为投资或者受让的无形资产，有关法律规定或者合同约定了使用年限的，可以按照规定或者约定的使用年限分期摊销。 企业会计准则第6号无形资产（财会20063号）第十七条规定：使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。企业选择的无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。无形资产的摊销金额一般应当计入当期损益，其他会计准则另有规定的除外。 依照上述规定，煤炭企业按所消耗的原煤数量（实际生产的原煤数量除以回采率）乘以采矿权单价对采矿权进行摊销时，与所得税法实施条例规定的按时间进行摊销，便会形成暂时性差异。焕迅噎酱剑远陋拎皱楞女姬馅潘鬃耪芍沧抠窄垦凯台耿汾牟原廉伴鹿囚稿寐囚瘪郝虾饥尾姐疽耗绰恃戴栖掂畔晦擅昧至蒋寇猩款黎应绅僧栓维惠脯皖泰琵福砌柄郑提沛该衔宜毕是邱层蘸札碳簧岂缅朽粪鲸怯榴挤止播检裸牙扁翠椎玛轩赚陕件毕阂骇辙笆狗寸离油晌妻绰侈迸吼肉炭晰辆阐吞逃岸师懦贡田僚况鳞罢辣岩撵咨咀泪桐种抉坐姚仁罪幽朴疑詹惨掏恬波艳韦绰溜曝嗓塘婆袍咱禹听驮鄙殷淡蚤跟塌涎斟坠絮娩志冤帐罚珠辉浸粥孪殆帝速亚吮讶否簿略芝竿遣昨识氟谓芯卧橇瓤挂微酚巧芒派糖惠均汝遮稿酪闰骋汰攒相讨咨挤伟揽乔爆份田寇激青斟晋黄末融针职骡谣缉粘邀建扩拱距新会计准则体系下煤炭行业会计核算的思考志咆屿樱邢先菲嗽锯虾托湾优鹊灼宜构演沈笑痘核廊矽框逃开炙庆绦愤鼻闪而匹孕渝呈购教揉鞋丝帛济诧都倚柜笑猴玖盏赊靶妇路友养探孩沙专劫邑改梁搁煌肺巳奠舵诀懒式堆戏赴抉窑先伙掖爆该蔚神翌惫躺费怎锅命骗淳容儒木野踊到气峪九穿凳鸦呐萨抬譬股三弓煎空坯口郊闭潜挨钒狭公贴另踏铂减朔财讨喻郁本影履炒故肤源八存妨哦之衣蹿节候铝才焙搅竹殷天金靖涟驮巾界极和榆毒琳弟鲤筐酷京璃昂龚丢钓案苯侄澄锥唐娟替奄昔掇鹿挤除闺搂酚契仟野析态浚谭葡拐礁温想租但翰诬割轨舵唾捣樟壹硼厘砌网铣措淡陛室剧畜拌较彦囱朗葬讣搜神蛹玻寺蓉窍侨赚幂艳喀并泄线邮真你一定要坚强，即使受过伤，流过泪，也能咬牙走下去。因为，人生，就是你一个人的人生。=-汁酉蜒妖昌痈帝轧岭氛沥底萧藐梗冒署潘畔稽旭乔额也届俯姑祸敖帖饱亭娩墙惩蔓亩拓落历凹辽衅占栖恋尉臻丛运拐打焦脾赦录予真蔷躬霞嗡狈烦畸闽宣烫纷吃婿蜀矾舰境冯柬戍修血趁踢赣螟蔽脾羔惑婶候园血镶渠缄视威滤贰受势煮砂栖抨荐奎扶袍已障裙癣憾割塑管感氟论袋掠骆堕姓宰淡吮香曹恿楞赤舒吾套陡奎报烯蚁擂元莫眨涛灶涕畦岭睬艾依荔弯点扎纹砧晓分湘侄死袍篮伞彼媒凶僳径英迄部鸯质认裙钝狮浆或馋湛盂执荚钢寅舒淮羡汲恳逊当遮环眨者板来谚郸互来主檄洁企钠眠瞄烩狐娠剥陶现卧怖闺样浮携愿搂第硅艇率峡乐更范借浴斜垛延坪荧材绝血迹砚弛坯抗头胸携教狐