会计体系论文：试论宏观自然资源会计及其体系结构.doc

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要:对于宏观自然资源会计核算的研究,现有的研究大部分还是站在统计学的角度对绿色GDP的核算。本文就宏观自然资源会计的学科属性及其体系结构如何建立进行了探讨,关对宏观自然资源会计的研究提出了一些思考。 关键词:宏观自然资源;会计;体系结构 从检索来看,目前国内尚没有一个宏观自然资源会计的概念,对其理论研究散见于统计学的“GDP”的核算体系之中。但从宏观自然资源会计核算的对象看,基本上与绿色国民经济核算一致。因为绿色“GDP”是指一个国家或地区在考虑了自然资源与环境因素之后的经济活动的最终成果,它是在现有“GDP”的基础上计算出来的,或者说,绿色“GDP”核算是将经济活动中所有付出的资源耗减成本和环境降级成本从“GDP”中扣除。目前普遍采用的是SEEA核算方式。因此我们这里可以将宏观自然资源会计定义为,它是将自然资源和环境状况纳入到会计核算体系,以有关的资源环境法、会计法规为依据,以货币为主要的计量单位,采用多元化的计量手段与属性,正确核算反映“GDP”,并向利益相关者提供自然资源与环境信息的现代会计学分支,是统计学、资源环境科学与会计实务交叉渗透而形成的一门新的应用科学。 一、关于宏观自然资源会计研究的必要性和学科属性 从已有的研究成果来看,对于宏观自然资源会计研究的必要性,已有了一个基本的共识,即将自然资源纳入宏观会计核算,就必须修正传统国民经济核算体系,对资源、环境进行全面核算,以适应可持续发展战略的需要。 早在上世纪六十年代末期,就有很多学者就已开始关注资源环境的计量与核算问题,并尝试将其纳入广义的经济系统之中;二十世纪七十年代之后,一些发达国家和国际组织相继提出了各具特色的经济环境一体化核算体系,但由于相关的核算方法不够规范和统一,再加上在现实中对可靠数据资料的获取和有关指标计量记录等方面的困难,使资源环境与经济的综合核算一直处于理论探讨和试验研究阶段。担在综合性的核算体系下探讨经济发展问题已是大势所趋,因为这是客观评价一个国家真实经济发展状况的必要基础。联合国和世界银行等国际组织在绿色“GDP”核算的研究和推广方面做了大量的工作。1994年,联合国与世界银行等国际组织合作,正式出版了综合环境与经济核算手册(SEEA)1993,提出了经济环境核算的基本框架和绿色“GDP”理念;随着国际上对综合经济环境核算的研究和实践,并对原有的理论进行了认真总结和修订,于2001年6月出版了综合环境与经济核算手册(SEEA)2000,初步确立了综合经济环境核算的实施步骤;在综合环境与经济核算手册(SEEA)2003中,对综合环境与经济体系的内容做了进一步的归纳和扩展,并对具体核算方法进行了系统的讨论,现已成为当今国际上进行综合经济与环境核算工作的指导性文件,也可以作为我们进行宏观自然资源会计核算的重要参考。目前宏观自然资源会计体系主要是进行资源环境与绿色“GDP”的核算,但此体系目前尚不成熟,许多问题仍充满争议,甚至对于是否应该去计算绿色“GDP”也存在疑问。因而完善宏观自然资源会计核算体系,并将其纳入经济决策与政策之中,使这一体系能够真正为实践所服务,具有重要的现实意义。 关于自然资源会计的学科属性,首先应从自然资源的自然属性分析开始,自然资源一词在SEEA中是作为SNA(国民经济核算体系)所定义的。它是经济性非生产性自然资产的简称。在SNA中,它们属于CNFA(非金融资产分类)的第二类资产,其所有权是强制分配的,并且该类资产要为其所有者提供经济利益,它们的产品一般由市场定价。对于自然资源的价值性,已得到大家的共识,因此可以采用不同的计量属性进行计量和核算,并且需要对有关的会计信息加以对外披露,由此可以看出,宏观自然资源核算具有会计的性质,它是整个国民经济核算中重要组成部分。 二、关于宏观自然资源会计体系结构 从文献检索来看,会计界真正对宏观自然资源会计核算的研究基本上还没有开始,现有的研究大部分还是站在统计学的角度对绿色“GDP”的核算,其核算体系主要是依据联合国等五大组织编制的“环境经济综合核算(SEEA)”手册进行设计的,它强调了与SNA的联系,尽力使资源环境经济核算体系能与SNA中心核算框架相协调,使之成为SNA核算模型的一个卫星体系。正是强调与传统核算体系的一致性,使SEEA在建立之初就打上了市场的烙印,从核算对象、核算内容、核算方法到资源资产定义、资源耗减与环境退化的估价到绿色“GDP”的计算,基本上是以市场为导向的。这种卫星体系安排模式与市场化原则的设计,便于与中心核算框架相衔接,易于理解,核算数据具有很强的可靠性,但同时也限制了SEEA进一步的深化与发展,成了SEEA的一大缺陷。 根据会计学的基本理论,笔者认为宏观自然资源会计是会计学的组成部分,应是会计学的一个分支,它应该符合会计应遵守的一般的设计架构,在这个架构中,应该包括以下内容:宏观自然资源会计的本质,宏观自然资源会计目标,宏观自然资源会计对象,宏观自然资源会计假设,宏观自然资源会计要素,宏观自然资源会计原则,宏观自然资源会计确认,宏观自然资源会计计量,宏观自然资源会计核算,宏观自然资源会计信息披露等有关内容。但是目前会计界对自然资源会计的研究大多局限于微观层面,将自然资源会计局限于企业层面的微观自然资源会计,而忽略了宏观层面的自然资源会计;或者将宏观自然资源会计看作是统计学家的事,对宏观自然资源会计研究参与不足。因此,对于自然资源的会计体系结构还没有形成。这种研究现状的缺陷有两个方面,第一,对自然资源尤其是环境问题的认识不够全面;第二,没有认识到对自然资源的有效控制需要一个宏观与微观衔接的核算体系。 三、关于宏观自然资源会计研究的展望 对于宏观自然资源会计的研究,会计学界不能成为仅是一个宏观国民经济核算的旁观者,而要肩负起历史的责任,要和统计学家一道,从会计学的基本理论出发,来构建宏观自然资源会计的理论架构。不仅要完善微观自然资源会计核算体系的研究,并且还要深入到实质性问题的高度。同时结合我国的国情,制定出符合我国宏观自然资源会计核算的理论体系,为宏观经济决策提供相应的信息。 (一)宏观自然资源会计核算体系的设计 对宏观自然资源会计核算的研究还没有基本的经验可以借鉴,我们只能根据计算绿色GDP的方法,来考虑我国的自然资源会计核算体系的设计,笔者认为,应设立一套独立的宏观自然资源会计体系更为合适。因为从数据来看,自然资源核算的大部分数据来源于环境的统计资料,核算中有相对独立的信息来源系统,具有开展独立核算、自成体系的条件,所以设置独立的核算体系,便于多部门协作,避免由于编制者专业背景与核算偏好的影响,使核算体系缺乏中立性。从经济发展实践情况来看,粗放的经济发展模式仍占有较大的比重,它导致了环境的污染、生态破坏及生态多样性的损失,如果仅利用市场估价原则,许多环境成本无法体现,不利于经济的可持续发展。因而,在设计我国的宏观自然资源会计核算体系的指标时,应充分考虑与国际协调的一致性,作好绿色“GDP”的定位问题,并进行必要的制度建设。 (二)宏观自然资源会计理论体系的建立 从科学发展的基本规律上看,任何学科的发展都离不开实践的需要,任何新学科的形成都是社会经济发展的必然结果。宏观自然资源会计的形成与发展也一样。在我国,自然资源会计还是一个新的研究领域,还处于研究的初级阶段。从国内外研究的总体上看,其结构体系尚待进一步推敲与完善,理论与实践还未融合,有待深入和系统的研究。 建立宏观自然资源会计核算体系是一个探索的过程,完整体系的建立与应用还面临诸多挑战,我国应借鉴国际绿色国民经济核算的方法与经验,结合我国资源、环境与生态所面临的特殊问题,需要进行大胆的探索。按照会计的基本架构,来构建宏观自然资源会计的理论体系。就目前来看,应注重以下三个方面对宏观自然资源会计的研究。第一,加强宏观自然资源会计计量与报告的国际比较研究,吸收国外已经成型的宏观自然资源会计的理论与方法,并结合我国在宏观自然资源会计方面的现有的经验,在理论上加以总结和提高;研究并制定有关宏观自然资源会计方面的相关准则,建立健全宏观自然资源会计核算、信息报告体系,确保宏观自然资源会计制度准则的实施。第二,应坚持理论与实践相结合的原则,积极将理论运用于实践,并从实践中总结经验与规律,不断丰富其理论。第三,进行绿色“GDP”核算与企业会计核算的衔接问题研究,促进人与自然和谐发展。 (三)宏观自然资源的计量 对宏观自然资源的计量,目前所要研究的重点是对自然资源如何从“GDP”中分离出来,价格如何确定、自然资源的耗减及其估价方法,环境成本、生态破坏成本如何计量等。自然资源的价格确定、自然资源的耗减及其估价在宏观自然资源会计的核算中占有比较重要的地位,它的估价运用是否恰当,关系着会计信息决策的有用性。 因此要在估价方法的研究上尽量改进定量研究方法,增强实际的应用性和可操作性,为宏观自然资源会计的实务操作提供指导。宏观自然资源会计中对环境成本、生态破坏成本的计量,目前有两种方法,一种是维护成本 法,另一种是污染损失计量法。但两种方法各有利弊。因此在解决宏观自然资源会计的计量问题时,不能仅从会计角度来研究,还应该运用相关学科的已有成果,多角度进行研究。对各种环境成本、生态破坏成本的技术评价方法,如何运用于自然资源的会计实践,将是今后研究的重点内容。 宏观自然资源会计是一项跨学科的领域,因此,除了政府机构的实践部门进行核算之外,一些环境科学、生态学、资源环境经济、环境会计学的研究机构也应当加入理论的研究之中,各学科应加强学科交流、协作,开展理论研究,要配合绿色“GDP”的核算工作进行。在研究未来宏观自然资源会计的重点时,要根据目前国际上宏观环境会计理论与实践以及我国宏观自然资源核算的实际需要进行研究。 参考文献: 1 孙娟、刘素珍论绿色GDP与企业环境会计核算不同视角的差异及相互借鉴现代财经 2006年,第10期 2叶慧娜等 自然资源会计的理论框架构想价值工程2005年,第10期 3张宏亮自然资源算的估价理论与方法 统计与决策2007年,第4期 4王德发综合环境与经济核算体系财经研究2004年,第5期 5林向阳、周冏自然资源核算账户研究综述经济研究参考2007年,第50期 6龚福和对绿色“GDP”与环境会计若干问题的思考生产力研究2008年,第1期 7张宏亮我国宏观环境会计发展面临的问题及对策商业时代 2006年,第7期 8田东红绿色GDP核算的技术难点分析山西财经大学学报2007年,第11期 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