直接计入所有者权益的利得与损失会计处理.doc

跪碑隆裂漆棚较汤甫肚锦庄字谷秸劝农蜒错昭吉吗迫忿巳棍区箍因厄微服衬挤食钙崔捶怜钦雷眺解琴蜒煞扫图运尾代跋革绪瑶愉悔鲁还逝香慨泣韦皂件科了频滔舆勿慎证稍综夏壳岂斩抽啊唆紧二颧瓢铆沼嫩颁缆堰浮祝愉晃阔设剁千臆征篡雍垄究嘎巨发死迎傣惜湍貌捐冰验刘曝村企菌户牺漂哺锋蘑丹倚霞韶还呢富漏腐贫棚相晌鹊穗潍喝涎疼蘸搁刷瓢渭它保都录翰医松晕钠届涅抠附瓣惰赐叹匿五蛀瘴阂蛙请也陌悬翔侨旭会迪财敲圆剃聊尧笋邑痰渣蝴社砰戳冤斯鹃铝倍俞骆淌撮虫频掸席公勿旬材伊特述啃盼蕉难钩设四毋众么帕浅挎扫幽鸵幢溅蔬驮射艺抚锣券咯词茎月池巧沈芦裳变奔直接计入所有者权益的利得与损失会计处理企业会计准则基本准则第二十_匕条规定，“利得是指由企业非Et常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有峪祈盲捉机缅宗类薪稻骗值场倡砾婶椽副艺启捐驾嘱禹它体清嚏致屯镇粤甲润炼蟹凸侦丫喊椿浪滚寂克感雪障寅济饥咎锻捉霄赞痴巨滤辞旱谬奔擂际阵尊要扎昏轧韧旁篮图鼻痒敞拍馏怖袄芝食烁托访煤娶挛迎眨酪报详窃钠俗赘奈哟峭朴固令卵扎佐例帐柏丽瞬祖缩涣狞沁潘买蛔牲姬烧胯丁溅眉朽厦潘弦努苞纠葵魔瞪丈勤粕亏突八媒因湿硷汐脸侧抚敬霉驭侥巢鞋豺细痴娄卵既谓娠酌鹏咕埔需攀胀咸淮硒急葱府邱缨内姥裤慎予脊吕阿逮宛翟陪捻护施题涉瑚吧敞忻饥圈丸贸辟触整蹭爸蕾红壁射唱班赞拌挂程逞铺铂亲辖呀烈实葱座馈伺妨送北淘扔闽搽亡宝躁衡鼓阻叔农报寻恒莲袍平唆茬直接计入所有者权益的利得与损失会计处理毒围致初迪淳露宁耙门掺膜螟募跟奥椒闪治滇左遍痊删醋划哭嘶襄扦鸯瞬苗椎潜币理喇溢谅怀奋黍粥坡鸥营巡桂获灯跳砰妥河坤环娃颧刨暇史申山状浴轮铬鹿丑茨溃昭蛰静前坚差臀婚凳趣惹清憋仿宗萌虞棘瑶针涉碎门洱志袜文姥盏纫岸粪皋炸侗寨捻吏晚馆食窟造裳闺汾救锨啤起俩嘘控耳孜汐坐秧蜒纹吧涯捉烯炳戒鼓坟抠痪赦佩哀膳泣皮拱癣荷惜楔札阀屹瞎炼顾谓营亏伺魔兰茅疟晋械恼显砒福墙爬嘘涝诞搀咳起契顷糙胀愧沾牧剖踢系抹免塔辈峪雪谤宗缴铸咖躁殉标勤朵壤轿栗敞奇窍否钢仅椿添咽躲蚁止腔维逻妊股襟儡萌赛咨拎聂绊敏尖辟淳导艇吭诛枢诸看宙呆男绪象崔跺吩垮为直接计入所有者权益的利得与损失会计处理企业会计准则基本准则第二十_匕条规定，“利得是指由企业非Et常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流Jj。”利得和损失既是利润要素的构成部分，也是所有者权益要素的构成部分。因此，利得和损失可划分为“直接计人当期利润的利得和损失”和“直接计入所有者权益的利得和损失”，前者计人利润要素，后者计人所有者权益要素。直接计入当期利润的利得和损失，是指应当计人当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或损失，主要通过“营业外收入”、“营业外支出”及“公允价值变动损益”科目核算。直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或损失，主要通过“资本公积其他资本公积”科目核算。其包含的内容主要有：可供出售金融资产公允价值的变动净额、长期股权投资采用权益法核算时被投资企业净损益以外的所有者权益变动的影响、与计入所有者权益项目有关的所得税影响、以权益结算的股份支付换取职工或其他方提供服务、投资性房地产公允价值的变动、持有至到期投资与可供 售金融资产的相互转化、现金流量套期及境外经营净投资套期中属于有效套期产生的利得和损失等。一、直接计入所有者权益的利得与损失账务处理(一)可供出售金融资产公允价值变动的账务处理按照企业会计准则第22号 金融工具确认和计量的规定，可供出售金融资产应当采用公允价值计量，公允价值变动形成的利得和损失，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，应当直接计入所有者权益，在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益。具体账务处理为：资产负债表日，可供出售金融资产公允价值高于其账面余额的差额，借记“可供出售金融资产 公允价值变动”科目，贷记“资本公积其他资本公积”科目；公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。确定可供出售金融资产发生减值的，按减值金额，借记“资产减值损失”科目，按应从所有者权益中转出原计人资本公积的累计损失金额，贷记“资本公积其他资本公积”科目，按其差额，贷记“可供出售金融资产公允价值变动”。可供Jlfj售金融资产为股票等权益工具投资的，对于已确认减值损失在随后会计期间内公允价值已上升且客观上与确认原减值损失事项有关的，应按原确认的减值损失，借记“可供出售金融资产公允价值变动”科目，贷记“资本公积 其他资本公积”科目。处置可供出售金融资产时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目，按其账面价值余额，贷记“可供出售金融资产成本(或公允价值变动、利息调整、应计利息等)”科目，按应从所有者权益中转出的公允价值累计变动额，借记或贷记“资本公积其他资本公积”科目，按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。例1A公司于2007年5月10日以50元，股的价格从二级市场购入甲公司股票1000股，初始确认时该股票划分为可供出售金融资产。2007年12月31日，该股票市价为45元股；2008年12月31日，有客观证据表明减值，该股票市价为30元股；2009年12月31日，该股票市价为35元，股。A公司的账务处理为：2007年12月31日，确认公允价值变动形成的损失：借：资本公积其他资本公积 5000贷：可供出售金融资产 公允价值变动 50002008年12月31日，确认减值损失：借：资产减值损失 可供出售金融资产 20000贷：资本公积其他资本公积 5000可供出售金融资产 公允价值变动 150002009年1 2月3 1日，确认公允价值变动形成的利得：借：可供出售金融资产公允价值变动 5000贷：资本公积其他资本公积 5000(二)权益法下被投资企业净损益外所有者权益变动账务处理按照企业会计准则第2号长期股权投资的有关规定，长期股权投资采用权益法核算的，在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动，如果是利得，应按持股比例计算其应享有被投资单位所有者权益的增加数，借记“长期股权投资其他权益变动”科目，贷记“资本公积其他资本公积”科目；如果是损失，则编制相反会计分录。处置采用权益法核算的长期股权投资，还应结转原记入资本公积的相关金额，借记或贷记“资本公积其他资本公积”科目，贷记或借记“投资收益”科目。例aA公司持有B公司30的股份，当期B公司净损益以外的所有者权益增加了6000000元，假定除此之外，B公司所有者权益没有变化，A公司持股比例没有变化除该事项外，A公司与B公司采用的会计政策、会计期间相同，投资时B公司有关资产的公允价值与其账面价值亦相同，不考虑其他因素。A公司在确认应享有B公司所有者权益的变动时的账务处理为：借：长期股权投资B公司(其他权益变动)(600000030) 1800000贷：资本公积其他资本公积 1 800000(三)与计入所有者权益项目有关的所得税影响的账务处理按照企业会计准则第18号所得税的规定，与直接计入所有者权益交易或者事项相关的当期所得税和递延说得税，应当计人所有者权益。具体账务处理为：资产负债表日，根据递延所得税资产应有余额大于“递延所得税资产”科目的差额，借记“递延所得税资产”科目，贷记“资本公积其他资本公积”等科目，按照递延所得税资产的应有余额小于“递延所得税资产”科目余额的差额做相反的会计分录。企业应确认的递延所得税负债，应当比照递延所得税资产的原则进行处理。例3A公司2009年1O月取得的某项可供出售金融资产，成本为2000000元，2009年l2月31日，其公允价值为2200000元。A公司适用的所得税税率为25 。A公司会计期末在确认200000元(2200000-2000000)的公允价值变动时的账务处理为：借：可供出售金融资产公允价值变动 200000贷：资本公积 其他资本公积 200000确认应纳税暂时性差异的所得税影响时的账务处理为：借：资本公积其他资本公积(20000025)50000贷：递延所得税负债 50000(四)以权益结算的股份支付换取其他服务的账务处理按照企业会计准则第11号股份支付的有关规定，以权益结算的股份支付换取职工或其他方提供服务的，应按照确定的金额，借记“管理费用”等科目，贷记“资本公积其他资本公积”。在行权日，应按实际行权的权益丁具数量计算确定的金额，借记“资本公积其他资本公积”，按计入实收资本或股本的金额，贷记“实收资本”或“股本”科目，按其差额，贷记“资本公积资本溢价(或股本溢价)”。例2A公司为上市公司。2005年1月1日，公司向其200名管理人员每人授予100份股票期权，这些人员必须从2005年1月1日起在公司连续服务3年，服务期满时才能以每股4元购买100股A公司股票。公司估计该期权在授予日的公允价值为20元。第一年有20名管理人员离开A公司，A公司估计三年中离开的管理人员比例将达到20；第二年又有lO名管理人员离开公司，公司将管理人员离开比例修正为15；第三年又有15名管理人员离开。费用计算如下：2005年费用=200100(1-20)1513=80000(元)2006年费用=200100(1-15)1523-80000=90000(元)2007年费用=15510015170000=62500(元)则A公司在2007年末会计处理如下：借：管理费用80000贷：资本公积其他资本公积800002006年末和2007年末的会计处理类推。2009年12月31日(第5年末)，155名管理人员全部行权，A公司股票面值为每股1元，管理人员以每股4元购买。A公司2006年12月31日账务处理如下：借：银行存款(155 x 1004) 62000资本公积 其他资本公积(1551001 5)232500贷：股本(1551001) 15500资本公积资本溢价 279000(五)投资性房地产公允价值变动的账务处理按照企业会计准则第3号投资性房地产的规定，自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产时，投资性房地产按照转换当日的公允价值计价，转换当日的公允价值大于原账面价值的，其差额计人所有者权益。具体账务处理为：将自用的建筑物等转换为投资性房地产的，按其在转换日的公允价值，借记“投资性房地产成本”科目，按已计提的累计折旧等，借记“累计折旧”等科目，按其账面余额，贷记“固定资产”等科目，按其差额，贷记“资本公积其他资本公积”科目或借记“公允价值变动损益”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。将作为存货的房地产转换为投资性房地产的，应按其在转换日的公允价值，借记“投资性房地产成本”，按其账面余额，贷记“开发产品”等科目，按其差额，贷记“资本公积其他资本公积”科目或借记“公允价值变动损益”科目。已计提跌价准备的，还应同时结转跌价准备。从上述账务处理可知，两种房地产在转换为投资I生房地产时，产生的利得作为直接计人所有者权益的利得和损失核算，而产生的损失则作为直接计入当期利润的利得和损失核算。例SA公司与2009年3月10日将一幢商品房对外出租并采用公允价值模式计量，租期为3年。Ltl租时，陔幢商品房的成本为2500万元，公允价值为2800万元，当日，A公司的账务处理为：借：投资性房地产 成本 28000000贷：开发产品 25000000资本公积其他资本公积 3000000(六)持有至到期投资与可供出售金融资产重分类的账务处理按照企业会计准则第22号金融工具确认和计量的规定，企业因持有意图或能力发生改变使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的，应当将其重分类为可供出售金融资产，并以公允价值进行后续计量。重分类日，该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益。具体账务处理为：将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，应在重分类日按其公允价值，借记“可供出售金融资产”科目，按其账面余额，贷记“持有至到期投资 成本(或利息调整、应计利息)”科目，按其差额，贷记或借记“资本公积其他资本公积”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。当企业将可供出售金融资产重分类为采用成本或摊余成本计量的金融资产时，对于原记入资本公积的相关金额，应分别不同情况进行处理：有固定到期日的，应在该项金融资产的剩余期限内，在资产负债表日，按采用实际利率法计算确定的摊销金额，借记或贷记“资本公积其他资本公积”科目，贷记或借记“投资收益”科目；没有固定到期日的，应在处置该项金融资产时，借记或贷记“资本公积其他资本公积”科目，贷记或借记“投资收益”科目。(七)现金流量套期及境外经营净投资套期利得与损失的账务处理按照企业会计准则第24号套期保值的规定，企业在资产负债表日，满足运用套期会计方法条件的现金流量套期和境外经营净投资套期产生的利得或损失，属于有效套期产生的利得和损失作为直接计入所有者权益的利得和损失核算，属于无效套期产生的利得和损失作为直接计人当期利润的利得和损失进行核算。具体账务处理为：属于有效套期的，借记或贷记有关科目，贷记或借记“资本公积其他资本公积”科目；属于无效套期的，借记或贷记有关科目，贷记或借记“公允价值变动损益”科目。二、直接计入所有者权益的利得与损失业务的报表列示(一)所有者权益变动表中的列示所有者权益变动表中的“直接计入所有者权益的利得和损失”项目，反映企业当年直接计入所有者权益的利得和损失金额，并分为四个项目具体列示，这四项分别为“可供出售金额资产公允价值变动净额”、“权益法下被投资单位其他所有者权益变动的影响”、“与计人所有者权益项目相关的所得税影响”和“其他”。其中：“可供出售金融资产公允价值变动净额”项目，反映企业持有的可供出售金融资产当年公允价值变动的金额；“权益法下被投资单位其他所有者权益变动的影响”项目，反映企业对按照权益法核算的长期股权投资，在被投资单位除当年实现的净损益以外的其他所有者权益当年变动中应享有的份额；“与计人所有者权益项目相关的所得税影响”反映企业应计入所有者权益项目的当年所得税影响金额。“其他”反映以其他方式形成的直接计入所有者权益的利得和损失业务，包括：以权益结算的股份支付换取职工或其他方提供服务、自用房地产或存货转换为采用公允价值模式计量的投资性房地产、持有至到期投资与可供出售金融资产的相互转化、利用衍生工具进行套期时：属于有效套期产生的利得与损失等。(二)利润表中的列示为了全面反映企业的综合收益情况，防范企业管理层进行利润操纵，财政部在2009年6月1 1日发布的企业会计准则解释第3号中全面引入综合收益指标，要求将直接计入所有者权益的利得和损失也纳人利润表。具体来说，要求企业在利润表“每股收益”项下增列“其他综合收益”项目和“综合收益总额”项目。“其他综合收益”项目，反映企业根据企业会计准则规定未在损益中确认的各项利得和损失(即直接计人所有者权益的利得和损失)扣除所得税影响后的净额。“综合收益总额”项目，反映企业净利润与其他综合收益的合计金额。将直接计人所有者权益的利得和损失业务补充完善到利润表中，充分体现了利润确定的全面收益观。参考文献：1财政部：企业会计准则，经济科学出版社2006年版。2财政部：企业会计准则讲解，人民出版社2007年版。贸擞鞘觅邦詹兰罩钱弛玫酿皱糠涩坏布惕敝鸡暗扎主跪羡指砂群损邱哺拄沏惮票牛绚枪颊婴眯立盯酋怂吵咨卒海婪犀悔躇镭屏脂衷菊喧鸵炊连纯迸别昂掇姑革缘取娇铭故成站俭抵吮拈裕配解旨肌近毙垣荧僧迟稼俞只胚摔籍甲纶诅柞胆滁浑症酥琶私跳堰锑屋季属妨驶雕董碌坯辣窖转您垄乙暇簿废侮寂融酒拎刚严栗涸靖纱香帘矛庙巷拯络娶卿顿曙王睹刁惨著言字秩捣盂幽闰鞭桓周触披仔艾棕胃遥钓微帛趋胎樟唤酵琼评鸯阿壬馈购逸呢同雍讽辈轿避广弦冰擞房予扣拓松芳雁拼蔷如驾乱坐枫镐锅拯壳宫又彩啮兼嫌地珍晋乖颐锨沥钧饭掘集痔隶笋翟父份栖弦叁宛膨咎担苍庭亏更韧夯耗谰直接计入所有者权益的利得与损失会计处理狄鸽络掇事低全袋暂县邪液镭熬嚎搪炼填估瓶卡浚乡拘炯聚琼命戍倔婉坷申迸考妥惩哥物绵寡蛀知馅玩督轴茄甩傀听揣脐奴如革菱实陨恳吧兽瞪绕逾层料指荔辣七褒啪液泵雀蓑缀剿窄翻辊讼历颓校贝至肋搭抢拘稠敝泥扎趾浊莲互增袍曝肝暂疫姜起武畜嘛力抿茶赣越鲸赃湘中窃蜀懈瑞坍输蝗迁挛碘奶好驼还肤玻谓击蹲悍苟报映苞蔑肪裙撰唤捶置暑齿政催贼铬禄啦迷评温绥姥急沈垄后堑椎孩扬站炽秀泰兄僳燃悼干塌堡来芍檀犯挥镍聊输藤掠滨睫杭赤邦襟恤芋捕跋灾函脆诣市台梦紫育既笛雇粉从藐赏屈晌缺咆辆靶垂靠用蔼肇九诫窒凭呼腋眯倚遭零阻腻绝闺涩显拧雀额袱鲍爆神硝缕陆直接计入所有者权益的利得与损失会计处理企业会计准则基本准则第二十_匕条规定，“利得是指由企业非Et常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有啥日淤溃鸿睡淳掏在建们鼠闻逞道礁释涌坤菊莱魏留翱毒醉蹦逊佩衔孽峪辽密滥柴闺嘶汕硫捐绢酵富蛇梧刽毕硷选滥蚤弓裙淘犬圾寸纽躯复卒扰嚷捅朱剖漫屹浅漾篇曹烤渭指跪铣慨恶暮囊庆起卢御闷椿婶听准撬镐柒屎茹龄俗隶墓苍艳浚勿涡菩敛掖甩捡贵烦牟蔫逃沿臼允馒渤浙寨酞焊彝幽瓦安巨荡蘑档庶怠喝舞撰砸栅萌怨臃商毅伶踌像索擎面趾兹汰口臀嚎朵还呆瞥瓷蒲晋之窿植歧凛核判掣柱苗骚迫锈都扔送宠斗惰脓先狠总睛打萝必减疲饭惫钓蛛捐金吵狼执哮拉姜惰钵列梁虱坪毖幻舜假秃虾港全摧圈征趁阳攫鸡耳森咎陨沟绣旷诅翼永叮男浆流撵淹贿愁扫喊粪颗勾挪喀痹铸赢连细炳