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第十二章 合伙和分支机构会计
一、专题拓展及案例
专题拓展一 安全清算表的编制与应用
分期分配清算的方法有现金分配计划法和安全清偿表法。安全清算表的基本思路是：（1）在每次分配现金时，假设所有的非现金资产均可能有损失，即无法变现；（2）预留部分现金支付可能发生的或有损失；然后在各合伙人均无法行使“无限”责任的基础上，测算各合伙人承担上述损失(将其视为实际的损失)以及履行“连带”责任后权益的变动情况及其结果，找出具体权益余额的合伙人为此现金分配的对象。现举例说明：
某合伙企业清理过程中，第一次分配现金前的资产负债表见表1，该合伙企业合伙人损益分配比例为4：4：2。
表1 资产负债表 单位：元
资产
金额
负债及所有者权益
金额
现金
80 000
合伙人借贷—B贷款
60 000
合伙人借贷—A借款
40 000
合伙人资本——A
60 000
固定资产（净值）
100 000
合伙人资本——B
82 000

合伙人资本——C
18 000
合计
220 000
合计
220 000
根据上述资料编制安全清算表，见表2。
表2 安全清算表 单位：元
项目
可能损失
A（40%）
B（40%）
C（20%）
合伙人权益
非现金资产损失

100 000
60 000
（40 000）
142 000
（40 000）
18 000
（20 000）
或有事项损失

40 000
20 000
（16 000）
102 000
（16 000）
（2 000）
（8 000）
C可能产生的损失

4 000
（5 000）
86 000
（5 000）
（10 000）
10 000
A可能产生的损失

（1 000）
1 000
81 000
（1 000）

80 000

分析安全清算表：①合伙人承担损失能力分析的基础是合伙人在合伙企业的权益，而不仅仅是资本余额，如乙的权益是142 000元(82000+60 000)，而不是82000元；②合伙人承担损失的能力的顺序为：B、A、C，即B最强；③合伙人无清偿能力，即不能行使无限责任，而行使了连带责任，即C的权益无法承担的损失由A、B承担，A的权益无法承担的损失由B承担；④当获得80000元以内的现金时应给B分配；⑤在分配80000元现金时，分别冲抵B的贷款账户和资本账户。
第一次分配现金的会计分录为：
借：合伙人借贷—B贷款 60 000
合伙人资本—B 20 000
贷：现金 80000
分配了现金后的资产负债表见表2。之后出售了非现金资产获得现金，实施分配前再按上述程序进行。
表3 资产负债表 单位：元

资产
金额
负债及所有者权益
金额
合伙人借贷—A借款
40 000
合伙人资本——A
60 000
固定资产（净值）
100 000
合伙人资本——B
62 000

合伙人资本——C
18 000
合计
140 000
合计
140 000

专题拓展二 有期初存货情况下的会计处理
该公司20x6年年初分支机构存货的有关资料为： “总公司往来（存货）”账户的余额为22000元(其中成本为20000元)。
20x6年总公司与分支机构存货采用永续盘存制，且按转移价格计价，按先进先出法结转销售产品成本。
总公司与分支机构20x6年发生下列会计事项：
(1)分支机构向外界赊购商品，采购成本为100 000元；
(2)总公司运交分支机构商品的成本计140 000元，转移价格为154 000元；
(3)总公司转来应由分支机构负担的营业费用计24 000元；
(4)分支机构支付营业费用6 000元；
(5)分支机构赊销商品120 000元，现销商品60000元；其中总公司运来商品成本（按转移价格反映）88 000元，向外界赊购商品68 000元。
(6)分支机构将超过备用金20 000元以外的现金全部交付总公司；
(7)20x6年年末分支机构期末存货为156 000元，其中包括总公司运来的商品88 000元，分支机构采购存货68000元。本期销售总公司运来商品成本（按转移价格反映）88 000元（22 000+154 000—88 000）；本期销售分支机构采购商品成本32 000元（100 000—68 000）

1．根据上述会计事项所作的会计分录如下：
总公司账册 分支机构账册
① 借：存货 100 000
贷：应付账款 100 000
②借：分支机构往来 154 000 借：存货 154 000
贷：存货 140 000 贷：总公司往来 154 000
备抵存货超成本数 14 000
③借：分支机构往来 24 000 借：营业费用 24 000
贷：营业费用 24 000 贷：总公司往来 24 000
④ 借：营业费用 6 000
贷：银行存款 6 000
⑤ 借：银行存款 60 000
应收账款 120 000
贷：营业收入 180 000
⑥ 借：营业成本120 000
贷：存货 120 000
⑦ 借：银行存款 20 000 借：总公司往来 20 000
贷：分支机构往来 20 000 贷：银行存款 20 000

2．开设 “总公司往来”账户和 “分支机构往来”账户
表4 “总公司往来”和“分支机构往来” 单位：元
分支机构往来
总公司往来
②154 000
③24 000
余额：158 000
⑦20 000
⑦20 000
②154 000
③24 000

余额：158 000
（3）计算并结转分支机构的利润
① 借：营业收入 180 000
贷：本年利润 180 000
借：本年利润 150 000
贷：营业成本 120 000
营业费用 30 000
② 借：备抵存货超成本数 8000
贷：营业成本 8000
借：营业成本 8 000
贷：本年利润 8 000

③ 借：分支机构往来 38 000 借：本年利润 38 000
贷：本年利润——分支机构 38 000 贷：总公司往来 38 000
备抵存货超成本数88 000Í（2 000+14 000）÷（22 000 +154 000）=8000元。
（4）编制联合财务报表的抵销分录：
借：总公司往来 196 000（158 000+38 000）
贷：分支机构往来 196 000（158 000+38 000）
二、习题及参考答案
习题
一、单项选择题
1、以下各项中，（ ） 不是合伙企业特征
A．相互代理 B．有限经营期
C．非纳税主体 D．有限责任
2、合伙人提用合伙企业的商品存货时，通常按( )借记“合伙人提用”账户。
A．成本价 B．售价
C．市场价 D．成本价与售价较低者
3、合伙人投资时，合伙企业以( )价格记录投入的资产。
A．投入资产的公允价值 B．投入资产原账面上的价值
C．该合伙人设定的价值 D．以上的任何一种，取决于合伙协议
4、某合伙人甲退伙时，其资本账户余额为5 000元，合伙企业同意付给甲5 600元，采用部分商誉入账法时，应借记( )。
A．合伙人资本—甲600 B．现金600
C．商誉600 D．合伙人资本—乙或丙
5、如果甲被接受加入某合伙企业，该企业净资产为100 000元，甲以现金62 000元投资换取1／3的伙权，甲的资本账户应贷记的金额为( )。
A．33 333元 B．50 000元
C．54 000元 D．62 000元
6、如果老合伙人转让了一部分权益给新合伙人，正确的会计处理是( )。
A．对老合伙人或新合伙人确定商誉
B．对老合伙人或新合伙人确定红利
C．从老合伙人资本账户转一部分金额进人新合伙人资本账户
D．做一笔备查分录
7、以下各选择项中，（ ）不是分支机构的特征。
A．会计主体 B．纳税主体
C．经营实体 D．法律主体
8、分支机构具有相对独立的经营自主权，其所需资金一般来源于（ ）
A．接受投资人投入 B．银行贷款
C．总公司拨入 D．发行债券
9、不属于分支机构会计账簿体系的账户是( )。
A．分支机构往来 B．应付账款
C．应收账款 D．总公司往来
10、编制总分支机构联合会计报表时，其抵消项目应记入( ) 的会计账簿。
A．分支机构 B．总公司
C．总公司与分支机构 D．都不记
11、下列选项中不属于总公司设置的账户是( )。
A．分支机构往来 B．备抵存货超成本数
C．应付账款 D．固定资产
12．下列对发交分支机构存货的计价方法中，( )虚夸了分支机构的获利能力
A．按成本加成计价 B．按售价计价
C．按成本计价 D．按高于成本计价
13．在总公司的独立资产负债表中，对分支机构拨付的营运资金余额应列入( )项目。
A．应收账款 B．分支机构往来
C．应付账款 D．其他资产
14．分支机构的“总公司往来”账户本质上是( )。
A．资产类账户 B．负债类账户
C．权益类账户 D．损益类账户
15．销售代理机构与分支机构最主要的区别在于( )。
A．是否有自主经营权 B．是否独立计算
C．是否独立纳税 D．是否法律主体
二、多项选择题
1、以下各项中，（ ）不是合伙企业特征。
A．相互代理 B．有限经营期
C．非纳税主体 D．有限责任
E．纳税主体
2、合伙人初始投资的会计处理方法按照合伙人获得的资本权益与投入的可辨认资产的公允价值是否一致，可以分为（ ）。
A．投资净额法 B．红利法
C．商誉法 D．成本与市价孰低法
E．公允价值确定法
3、合伙企业的资本额是经常变动的，采用该类方法进行分配时，需明确具体的分配依据，依据分配依据的不同，采用的方法包括（ ）。
A．原始资本比例分配法 B．期初资本比例分配法
C．期末资本比例分配法 D．加权平均资本比例分配法
E．合伙人薪金分配法
4、可以采用红利法和商誉法进行会计处理的情况是（ ）。
A．合伙人初始投资 B．合伙企业损益分配
C．合伙人退伙 D．新合伙人向合伙企业投入新的资本
E．向两个或两个以上的合伙人购入伙权
5、以下各项中，（ ）属于分支机构的特征。
A．不具有法人资格 B．总公司对其经营、管理实施控制
C．是一个相对独立的会计主体 D．不是纳税实体
E．需要对外编制财务报表
6、分支机构账上设立“总公司往来”账户，登记以下内容（ ）。
A．贷方登记分支机构收到的总公司的现金、商品存货或其他资产
B．借方登记向总公司拨回的现金、商品存货或其他资产
C．每期结账时，分支机构所获得的净收益转入该账户的贷方
D．每期结账时，分支机构所获得的净损失转入该账户的借方
E．贷方登记拨付给分支机构的资产
7、总公司账上设置“分支机构往来”账户，登记以下内容（ ）。
A．该账户的借方登记所有拨付给分支机构的现金、商品存货或其他资产
B．贷方登记由分支机构拨回的现金、商品存货和其他资产
C．每期结账时，总公司将分支机构的净收益记入该账户的借方
D．每期结账时，总公司将分支机构的净损失记入该账户的贷方
E．该账户的贷方登记所有拨付给分支机构的现金、商品存货或其他资产
8、总公司对分支机构发出存货的计价标准有以下方法可供选择（ ）。
A．按实际成本计价 B．按转账价格计价
C．按售价计价 D．按转账价格计价
E．按计划成本计价
9．以下属于（ ）按成本计价的特点。
A．联合财务报表能够真实反映分支机构的存货信息
B．总公司收益的确认遵循了收入实现原则
C．夸大了分支机构的获利能力
D．比较真实的反映了分支机构的经营业绩
E．存货标准的不一致导致联合财务报表编制程序复杂
10．以下属于（ ）按高于成本计价的特点。
A．联合财务报表能够真实反映分支机构的存货信息
B．总公司收益的确认遵循了收入实现原则
C．比较真实的反映了分支机构的经营业绩
D．存货标准的不一致导致联合财务报表编制程序复杂
E．有时可能歪曲分支机构的存货信息
三、判断题
1、合伙企业按照合伙人承担责任的不同，合伙企业可以分为普通合伙与有限合伙两种类型（ ）。
2、合伙企业按照合伙人性质的不同，合伙企业可以分为个人合伙与法人合伙两种类型，且该联合体具备法人条件（ ）。
3、普通合伙企业中的有限合伙人以其出资额为限承担清偿责任，但不能参加合伙企业的事务（ ）。
4、合伙企业虽不是一个会计主体，但它是一个法律主体（ ）。
5、合伙企业的所有者权益不需要和公司制企业一样做详细划分，只需要设置“合伙人资本”和“合伙人提用”两个账户（ ）。
6、对每一位合伙人的出资额均按其实际投入数计入其相应“合伙人资本”账户方法，被称为投资净额法（ ）。
7、商誉法是，按各合伙人出资额的平均数确认各合伙人资本账户的入账金额的方法（ ）。
8、某一合伙人的出资额小于其他合伙人，但却享有与其他合伙人相等的资本份额，也就是说按出资最多的合伙人的出资额确定其他“合伙人资本”账户入帐金额的方法即为商誉法（ ）。
9、合伙企业同公司制企业一样，对损益的形成和分配，必须设置“本年利润”和“利润分配”账户，分别反映利润的形成和分配。（ ）。
10、合伙企业低于退伙人资本余额付款时的会计处理一般采用红利法（ ）
11、分支机构与子公司一样，都具备企业法人资格，都可以作为会计主体（ ）
12、分支机构设置的“总公司往来”账户既可视为所有者权益类账户，也可视为负债类账户；企业总公司设置的“分支机构往来”账户既可视为长期投资类账户，也可视为应收项目类账户（ ）
13、编制总公司与分支机构的联合财务报表时，其编报程序类似于母子公司合并报表的编制，“总公司往来”与“分支机构往来”账户应相互抵销，不出现在联合财务报表中（ ）。
14、总公司与分支机构各自编制个别财务报表的同时，总公司还应编制合并财务报表（ ）。
15．抵销分录借记总公司往来，贷记分支机构往来，是为编制联合财务报表而编制的，同时需要记入总公司或分支机构的账册（ ）。
四、计算及业务处理题
1、甲、乙、丙三人合伙成立一企业，甲以现金86 000元入伙，乙投资房屋一栋，公允价值100 000元，丙投入公允价值60 000元的设备。
要求：分别按照投资净额法、红利法和商誉法做出该合伙企业开业的会计分录。
2、A、B、C于2007年1月1日开设一照相馆，该年合伙企业发生如下事项：
①3月6日，A提用照像机，价值3 000元；
②5月7日，B提用现金5 000元；
③6月10日，B收回账款2 800元，经其他合伙人同意予以留用；
④7月12日，合伙企业为C支付房租1 500元；
⑤10月20日，C提用胶卷10卷，价值260元。
要求：对上述事项做出会计分录，并结平“合伙人提用”账户。
3、某合伙企业于2007年合伙人A、B的期初资本分别为80 000元和60 000元。合伙协议的有关条款如下：
①A、B两人每月可分别分得工资1 000和1 200元；
②A、B可分别按合伙企业扣除工资前利润的20％与15％分得的奖金。
③2007年合伙企业扣除A、B工资后的利润为24 000元。
要求：①分别计算A、B本年度应得的奖金；
②分别按约定比例法(A占60％，B占40％)与期初资本比例法分配并计算A、B实际分得的利润额。
4、某合伙企业由A、B两人投资合伙设立，2007年底有C拟加入，合伙人A、B的资本额分别为6400、3200元，合伙人约定损益按3:2比例分配。合伙人A、B同意C直接付款给合伙人6 000元入伙，取得合伙企业50%的权益。合伙完成后，合伙人A、B、C的权益之比为：3:2:5，新合伙企业损益按3:2:5比例分配。
要求，根据以上资料按红利法和商誉法对合伙人C的入伙业务编制会计分录。
5、A、B、C三人投资成立一合伙企业，一年后A决定退出合伙企业，合伙人B、C决
定出资17万元购买A的伙权。此时，A、B、C三人的资本账户余额分别为20万元、20万
元和10万元。按照合伙协议，损益按合伙人期末资本比例分配。
要求：按红利法对合伙人A的退伙做出账务处理。
6、资料：
某公司主营家用电器，2006年初在相邻城市设立了一家分公司分公司，全部营运资金由总公司供给，分公司实行独立核算。2006年该总分公司发生如下部分经济业务：
①拨付分支机构营运资金400 000元；
②发交分支机构商品300 000元；
③分支机构向外界赊购商品490 000元；
④分支机构销货420 000元，已收到货款260 000元，余款尚未收回，该批存货成本340 000元；
⑤分支机构收回应收账款100 000元；
⑥分支机构偿付应付账款60 000元；
⑦分支机构支付费用56 000元；
⑧分支机构拨交总公司现金170 000元。
要求：
①对上述经济业务分别为总公司和分公司编制会计分录；
②开设并登记“总公司往来”账户和“分支机构往来”账户；
③假设分支机构从总公司调拨商品按成本加成20％的利润和按成本计价，本年从总公司调拨的商品存货全部售出，要求编制有关会计分录，计算并结转分支机构的利润；
④采用两种计价方法编制总分支机构联合会计报表底稿的抵消分录。
7、宏润公司2006年12月1日设立一销售代理处。送去样品，成本为19 200元，并拨付现金6 000元作为定额备用金。至12月31日止，公司根据销售代理处收到的订单，向客户发货共计180 000元，其中100 000元已收到贷款，该项销售总成本为130 000元。销售代理处支付各种费用5 000元，已向公司总部报销补足。2003年12月31日销售代理处的样品存货价值为8 400元。
要求：分别按销售代理处单独反映净收益两种情况编制公司总部的会计分录。

参考答案
一、单项选择题
D A A C B C B C A D B C　B B A
二、多项选择题
CD ABC ABCD ACDE ABCD
ABCD ABCD ABCD ABC CDE
三、判断题
对 错 对 错 对 对 错
对 错 对 对 对 错 错
四、计算及业务处理题
1、（1）投资净额法
借：现金 86 000
固定资产 160 000
贷：合伙人资本——甲 86 000
合伙人资本——乙 100 000
合伙人资本——丙 60 000
（2）红利法
借：现金 86 000
固定资产 160 000
贷：合伙人资本——甲 82 000
合伙人资本——乙 82 000
合伙人资本——丙 82 000
（3）商誉法
借：现金(或银行存款) 86 000
固定资产 160 000
商誉 54 000
贷：合伙人资本——甲 100 000
合伙人资本——乙 100 000
合伙人资本——丙 100 000
2、（1）借：合伙人提用——A 3 000
贷：固定资产——照相机 3 000
（2）借：合伙人提用——B 5 000
贷：现金 5 000
（3）借：合伙人提用——B 2 800
借：应收账款 2 800
（4）借：合伙人提用——C 1 500
贷：现金 1 500
（5）借：合伙人提用——C 260
贷：存货——胶卷 260

（6）借：合伙人资本——甲 3 000
合伙人资本——乙 7 800
合伙人资本——丙 1 760
贷：合伙人提用——A 3 000
合伙人提用——B 7 800
合伙人提用——C 1 760
3、（1）合伙人A获得奖金：（24 000+12 000+14 400）Í20%=10 080
合伙人B获得奖金：（24 000+12 000+14 400）Í15%= 7 560
（2）约定比例法：合伙人A获得利润24000Í60%=14 400
合伙人B获得利润24000Í40%= 9 600
期初资本比例法：合伙人A获得利润24000Í8÷14=13 714
合伙人B获得利润24000Í6÷14=10 286
4、（1）商誉法： 借：现金 6 000
商誉 3 600
贷：合伙人资本——C 9 600
（3200+6400）÷50%Í50%=9600
（2）红利法
借：现金 6 000
合伙人资本——A 2 160
合伙人资本——B 1 440
贷：合伙人资本——C 9 600
合伙人A3600Í3÷5=2160，合伙人B3600Í2÷5=1440
5、红利法
借：合伙人资本——A 200 000
贷：现金 170 000
合伙人资本——B 20 000
合伙人资本——C 10 000
6、（1）编制会计分录并结转分公司利润
总公司账册 分支机构账册
①借：分支机构往来 400 000 借：银行存款 400 000
贷：银行存款 400 000 贷：总公司往来 400 000
②借：分支机构往来 300 000 借：存货 300 000
贷：存货 300 000 贷：总公司往来 300 000
③ 借：存货 490 000
贷：应付账款 490 000
④ 借：银行存款 260 000
应收账款 160 000
贷：营业收入 420 000
借：营业成本 340 000
贷：存货 340 000
⑤ 借：银行存款 100 000
贷：应收账款 100 000
⑥ 借：应付账款 60 000
贷：银行存款 60 000

⑦ 借：营业费用 56 000
贷：银行存款 56 000
⑧借：银行存款 170 000 借：总公司往来 170 000
贷：分支机构往来 170 000 贷：银行存款 170 000
（2）开设 “总公司往来”账户和 “分支机构往来”账户
表12—12 “总公司往来”和“分支机构往来” 单位：元
分支机构往来
总公司往来
①400 000
②300 000
余额：530 000
⑧170 000
⑧170 000
① 400 000
② 300 000
余额：530 000
（3）计算并结转分支机构的利润
① 借：营业收入 420 000
贷：本年利润 420 000
借：本年利润 396 000
贷：营业成本 340 000
营业费用 56 000
② 借：分支机构往来 24 000 借：本年利润 24 000
贷：本年利润——分支机构 24 000 贷：总公司往来 24 000
（4）编制联合财务报表的抵销分录：
借：总公司往来 554 000（530 000+24 000）
贷：分支机构往来 554 000（530 000+24 000）
总公司调拨商品按成本加成20％的会计处理（略）
7、不单独确认代理处的净收益，总公司应编制的会计分录：
(1)发送产品样品时：
借：存货——代理处展销样品 19 200
贷：存货——库存产成品 19 200
借：其他应收款——代理处 6000
贷：银行存款 6 000
(2)发送客户订购的产品，并结转销售成本时
借：银行存款 100 000
应收账款 80 000
贷：主营业务收入——代理处 180 000
借：主营业务成本——代理处 130 000
贷：存货——库存产成品 130 000
(3)代理处支付费用，并补充现金时：
借：经营费用——代理处 5 000
贷：银行存款 5 000
单独确认代理处的净收益，总公司应编制的会计分录：
（1）、（2）、（3）会计处理同上，同时需再做会计分录：
借：主营业务收入——代理处 180 000
贷：主营业务成本——代理处 130 000
经营费用——代理处 5 000
本年利润——代理处 45 000
借：本年利润——代理处 45 000
贷：本年利润 45 000