房地产企业项目结算与土地增值税清算涉税处理.ppt

单击此处编辑母版标题样式,单击此处编辑母版文本样式,第二级,第三级,第四级,第五级,*,房地产企业项目结算与土地增值税清算的涉税处理,【,主要收益,】,1,、全面了解房地产项目开发的程序和开发成本的准确核算,2,、掌握企业所得税收入确认、开发成本和开发费用的税收处理,3,、深度理解土地增值税清算的收入和扣除项目的归集技巧,4,、介绍房地产企业最新反避税政策及熟悉房地产税收策划的主要思路、方法及运用,5,、交流解决企业现实中的财税疑难问题,2,【,主要内容,】,第一节 房地产开发项目结算及会计核算实务,第二节 开发项目土地增值税清算实务解析,第三节 企业所得税与土地增值税比较,第四节 企业主要税收筹划方法及反避税应对,第五节 房地产企业常见税收问题,3,第一节 房地产开发项目结算及会计核算实务,一、项目开发的三个阶段,二、项目开发结算的四个程序,三、开发项目预售的核算与税务处理,四、开发项目完工的确认,五、房地产企业收入的核算和处理,六、房地产企业成本的核算和处理,4,一、项目开发的三个阶段,准备阶段、行政审批阶段和权属初始登记阶段。,（一）准备阶段,房地产开发公司的准备工作在报行政机关审批之前，应办理好土地出让手续，委托有资质的勘察设计院对待建项目进行研究并制作报告书，应附有详细的规划设计参数和效果图，并落实足够的开发资金。,5,取得国有土地使用权的最主要途径：,1,、出让方式,2,、划拨方式,3,、转让方式,4,、参加竞拍取得开发项目,5,、合作开发取得土地或项目,6,、收购房地产项目,7,、收购目标公司股权获得土地或在建项目,8,、收购债权将债务人抵债的在建项目或土地通过司法程序过户的方式获得房地产项目,9,、改制重组置换方式取得土地或项目,6,（二）行政审批阶段,房地产建设项目的行政许可程序一般共分六个步骤：选址定点；规划总图审查及确定规划设计条件；初步设计及施工图审查；规划报建图审查；施工报建；建设工程竣工综合验收备案。,7,（三）权属初始登记,房管局核准新建商品房所有权初始（大产权证）登记。开发商应提交材料：,1,、申请书；,2,、企业营业执照；,3,、用地证明文件或者土地使用权证；,4,、建设用地规划许可证；,5,、建设工程规划许可证；,6,、施工许可证；,7,、房屋竣工验收资料；,8,、房屋测绘成果；,9,、其他文件。,8,二、项目开发结算的四个程序,（一）工程预算,企业根据拟建建筑工程的设计图纸、建筑工程预算定额、费用定额、建筑材料预算价格以及与其配套使用的有关规定等，预先计算和确定每个建设项目所需全部费用的技术经济文件，称为建筑工程预算。,按专业划分为土建工程、给排水工程、采暖工程和电气工程预算。按费用内容划分为单位工程、单项工程和总概预算。,9,（二）工程结算,是指施工企业按照承包合同（含补充协议）和已完工程量向建设单位（如房地产开发企业）办理工程价结（清算）的文件。主要方式：,1,、按月结算。实行旬末或月中预支，月终结算，竣工后清算的方法。,2,、竣工后一次结算,3,、分段结算（按形象进度）,4,、目标（控制界面,/,单元）结算,5,、其他结算方式,10,（三）竣工结算,是指施工企业按照合同规定，在一个单位工程或单项建筑安装工程完工、验收、点交后，向建设单位（业主）办理最后工程价款清算的经济技术文件。经审查的工程竣工结算是核定建设工程造价的依据。,竣工决算工程款,=,预算（或概算）或合同价款,+,施工过程中预算或合同价款调整数额预付及已结算工程价款保修金,11,1,、预算结算方式。施工图预算,+,签证结算。,2,、承包总价结算方式。这种方式的工程承包合同为总价承包合同。工程竣工后，暂扣合同价的,2%,5%,作为维修金，其余工程价款一次结清。,3,、平方米造价包干方式。,4,、工程量清单结算方式。采用清单招标时，中标人填报的清单分项工程单价是承包合同的组成部分，结算时按实际完成的工程量，以合同中的工程单价为依据计算结算价款。,工程竣工验收合格签署工程竣工验收报告。,12,（四）竣工决算,竣工决算是由建设单位编制的反映建设项目实际造价和投资效果的文件，是项目法人核定各类新增资产价值，办理其交付使用的依据。通过竣工决算，反映建设工程的实际造价和投资结果；通过竣工决算与概算、预算的对比分析，考核投资控制的工作成效。,竣工决算的内容应包括从项目策划到竣工投产全过程的全部实际费用，包括竣工财务决算说明书、竣工财务决算报表、工程竣工图和工程造价对比分析四个部分。,13,三、开发项目预售的核算与税务处理,（一）关于商品房预售相关规定,1,、商品房预售的条件,中华人民共和国城市房地产管理法,第四十五条 商品房预售，应当符合下列条件：,（一）已交付全部土地使用权出让金，取得,土地使用权证,书；,（二）持有,建设工程规划许可证,；,（三）按提供预售的商品房计算，投入开发建设的资金达到工程建设总投资的百分之二十五以上，并已经确定施工进度和竣工交付日期；,（四）向县级以上人民政府房产管理部门办理预售登记，取得商品房预售许可证明。,（二）税收政策规定,1,、营业税,营业税实施细则,第二十五条规定,纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为,收到预收款的,当天。,纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。,（,2,）企业所得税,国税发,200931,号,第九条,企业销售,未完工开发产品取得的收入,，应先,按预计计税毛利率分季（或月）计算出预计毛利额，计入当期应纳税所得额,。开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其,实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额,。,在年度纳税申报时，企业须出具对该项开发产品实际毛利额与预计毛利额之间差异调整情况的报告以及税务机关需要的其他相关资料。,国税发,200931,号,第八条,企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定：,（一）开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于,15,。,（二）开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于,10%,。,（三）开发项目位于其他地区的，不得低于,5%,。,（四）属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于,3%,。,苏地税发,200953,号,房地产开发企业销售未完工开发产品的计税毛利率,由各省辖市地税局根据,通知,第八条规定的毛利率,联合同级国税局结合不同开发产品共同确定。,注意：,对商品住房小区配套建设经济适用房、限价房和危改房的，,应分别核算销售收入,，并按照对应的计税毛利率计算预计利润；不能分别核算的，一律从高适用计税毛利率。,对经济适用房、限价房和危改房项目中,配套建设的商铺、车库、车位等未完工产品取得的收入,，,不得按照,经济适用房、限价房和危改房的计税毛利率执行。（,苏地税发,【2009】53,号,）,（,3,）土地增值税,苏地税发,2004,58,号,除,普通标准住宅,不实行预征外，对其他各类商品房，均应按规定实行预征。,苏地税发,2004,58,号,（一）普通住宅，按,1%,1.5%,的预征率实行预征。个别地区，普通住宅的预征率需要调整的，在报经省局同意后，可适当上浮或下调，但最高浮动幅度不超过,50%,；,（二）对开发公司开发的营业用房、写字楼、高级公寓、度假村、别墅等，按,2%,3%,的预征率实行预征；,（三）对房地产开发公司既开发建造普通住宅（适用预征率为,1%,1.5%,），又开发建造其他类型商品房（适用预征率为,2%,3%,）的，其销售收入应分别核算，否则从高按,2%,3%,的预征率实行预征。,各省辖市可根据各地具体情况，在省局规定的幅度内，自行确定各地的预征率，并报省局备案。,关于普通标准住宅和普通住宅的划分标准,国办发,200526,号,对中小套型、中低价位普通住房给予优惠政策支持。享受优惠政策的住房原则上应同时满足以下条件：住宅小区建筑容积率在,1.0,以上、单套建筑面积在,120,平方米以下、实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格,1.2,倍以下。各省、自治区、直辖市要根据实际情况，制定本地区享受优惠政策普通住房的具体标准。允许单套建筑面积和价格标准适当浮动，但向上浮动的比例不得超过上述标准的,20,。,财税,【2006】21,号,开发项目中同时,包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额,。,注意：土地增值税预征的计税依据,土地增值税预征的计税依据为纳税人转让房地产取得的收入。,采用预收价款方式转让房地产的，以收到的预收价款作为土地增值税预征的计税依据,。（应和营业税申报计税依据一致）,国税发,201053,号,为了发挥土地增值税在预征阶段的调节作用，各地须对目前的预征率进行调整。,除保障性住房外，东部地区省份预征率不得低于,2%,，中部和东北地区省份不得低于,1.5%,，西部地区省份不得低于,1%,，,各地要根据不同类型房地产确定适当的预征率（地区的划分按照国务院有关文件的规定执行）。对尚未预征或暂缓预征的地区，应切实按照税收法律法规开展预征，确保土地增值税在预征阶段及时、充分发挥调节作用。,苏地税发,201039,号,除保障性住房外，我省预征率不得低于,2%,。凡普通住宅预征率低于,2%,的地区，必须进行调整，并相应调整其他类型商品房的预征率。调整后，请及时按规定上报省局备案。,苏州地税规,20102,号,自,2010,年,7,月,1,日起，,普通住宅，预征率为,2%,；非普通住宅、非住宅用房，预征率为,3%,。普通住宅（普通标准住宅），核定征收率为,5%,；非普通住宅、非住宅用房，核定征收率为,7%,或,8%,。房地产开发企业建造的项目中包含普通标准住宅、普通住宅或其它商品房的，其收入应分别核算。不分别核算或不能准确核算的，适用,7%,的核定征收率。,对,“,擅自销毁帐簿或者拒不提供纳税资料的,”,或,“,符合土地增值税清算条件，企业未按照规定的期限办理清算手续，经税务机关责令限期清算，逾期仍不清算的,”,情形的，适用,8%,的核定征收率征收土地增值税。,3,、应当注意的几个问题,（,1,）预收的定金、订金或诚意金是否按规定征税？,建设部,关于进一步整顿规范房地产交易秩序的通知,（建住房,2006166,号）,明确规定：,未取得,商品房预售许可证,的项目，房地产开发企业,不得非法预售商品房，也不得以认购,（包括认订、登记、选号等）、,收取预定款性质费用等各种形式变相预售商品房,。,定金,定金,，是指合同当事人为了确保合同的履行，依据法律规定或者当事人双方的约定，由当事人一方,在合同订立时或者订立后,履行前，按照合同标的额的一定比例（不超过,20,），预先给付对方当事人的金钱或其替代物。,定金属于一种法律上的担保方式，主要是为了担保主合同的成立和生效，根据,担保法,规定，给付定金的一方不履行债务的，无权要求返还定金；接受定金的一方不履行,债务的，应当双倍返还定金。债务人履行债务后，依照约定，定金应抵作价款或者收回。,会计准则的规定，预收账款科目指核算企业按照合同规定向购货单位预收的款项，即预收账款是建立在购货合同基础上的。,由于定金签了合同，就要征收企业所得税,。,注意：关于房地产公司定金违约金,营业税细则第,14,条,纳税人的营业额计算缴纳营业税后因发生退款减除营业额的，应当退还已缴纳营业税税款或者从纳税人以后的应缴纳营业税税额中减除。,注：,房地产公司收取的定金违约金。房地产公司虽然收取但没有发生销售不动产行为，因此这部分定金是不需要营业税（,没有提供应税劳务,），如果已经征收营业税，可以在当期冲减销售房屋的营业额或退税处理。,订金（保证金、诚意金、,VIP,卡）,订金并不是一个规范的概念，在法律上仅作为预付款的性质，是预付款的一部分，是当事人的一种支付手段，不具有担保性质，如果合同履行可抵充房款，不履行也不能适用,“,定金,”,双倍返还罚则。在审判实践中一般被视为预付款，订金只是单方行为，不具有明显的担保性质。,注意会计核算,订金、诚意金均不属于建立在购房合同上的预收款性质，,因此订金、诚意金可以暂时记在其他应付款。,但是，一旦签合同，订金（保证金、诚意金、,VIP,卡）马上要从其他应付款转到预收账款缴企业所得税。,四、开发项目完工的确认,国税发,200931,号,第三条,企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。,除土地开发之外，,其他开发产品符合下列条件之一的，应视为已经完工：,（一）开发产品竣工证明材料已报房地产管理部门备案。,（二）开发产品已开始投入使用。,（三）开发产品已取得了初始产权证明。,关于完工的相关法律规定,城市房地产开发经营管理条例,（国务院令第,248,号）,第十七条规定：房地产开发项目竣工，经验收合格后，方可交付使用；未经验收或者验收不合格的，不得交付使用。房地产开发项目竣工后，房地产开发企业应当向项目所在地的县级以上地方人民政府房地产开发主管部门提出竣工验收申请。房地产开发主管部门应当自收到竣工验收申请之日起,30,日内，对涉及公共安全的内容，组织工程质量监督、规划、消防、人防等有关部门或者单位进行验收。,商品房销售管理办法,（建设部令第,88,号）第三十条,规定：房地产开发企业应当按照合同约定，将符合交付使用条件的商品房按期交付给买受人。,说明：,关于开发产品竣工证明材料,房地产开发项目竣工后，房地产开发企业需提出竣工验收申请，并经有关部门验收合格。竣工证明材料通常是指,取得竣工验收报告，向房管部门报送竣工验收备案表。,关于开发产品开始投入使用,国税函,【2010】,第,201,号,房地产开发企业建造、开发的开发产品，无论工程质量是否通过验收合格，或是否办理完工（竣工）备案手续以及会计决算手续，当企业,开始办理开发产品交付手续（包括入住手续）、或已开始实际投入使用时，,为开发产品开始投入使用，应视为开发产品已经完工。,关于初始产权证明,通常是指,取得大产权证,。所谓大产权证，即新建商品房房地产权证。是指房地产开发企业在新建商品房竣工验收后，交付给买受人之前，持有关文件和商品房屋建设项目批准文件办理新建商品房初始登记后，取得的新建商品房房地产权证。这是买受人办理小产权证的前提。,注意（,1,）,完工条件的确认是,采用竣工、使用、产权孰早的原则。,按正常操作程序应是,首先拿大证，其次是投入使用，最后分割拿小证。,但由于部分开发商往往违规操作（不通过验收合格或办理备案手续等），因此投入使用时视为已完工。,例如：,2011,年,2,月，,S,房地产开发公司把一栋写字楼出包给祥瑞建筑公司承建。,7,月，,S,公司将该写字楼预售给大华服装厂，收到预付款,300,万元，当月按规定计算出预计毛利额,30,万元，已计入当期应纳税所得额。,10,月,10,日，,S,公司将该写字楼竣工证明材料上报房地产管理部门备案。,10,月,20,日，,S,公司取得了该写字楼的初始产权证明，但该写字楼已于,9,月,20,日交付购买方使用。,S,公司在计算该写字楼企业所得税时，完工时间应以,9,月,20,日为准，而不是,10,月,10,日，也不是,10,月,20,日。,注意（,2,）：,税收政策规定的是,成本对象的完工标准，而非整个项目的完工标准,，也就是说只要项目中的某个成本对象符合完工标准，该成本对象就应该视作完工产品。,例如,:,成本对象,A,栋楼的其中一套房子已经开始投入使用，就应该将整栋楼视作完工产品；成本对象,B,别墅区中的其中一栋楼投入使用，,B,别墅区视作完工产品。,注意（,3,）：,毛利差额不必马上计算,国税发,200931,号,第九条规定,开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额。,需要特别注意的是，售出开发产品实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，可以延迟到年度纳税申报时计入当年度应纳税所得额，而不必在开发产品完工的当时马上计算。,注意（,4,）：,完工时点不是成本核算终止日,国税发,200931,号,第三十五条规定,开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。,掌握这一点非常重要，,开发产品完工后，构成计税成本的合理费用，没有归集全的可以在核算终止日前继续归集,。比如上例的写字楼完工时间为,9,月,20,日，企业确定计税成本核算的终止日是,12,月,31,日，那么属于该写字楼计税成本的费用仍可在,9,月,20,日,12,月,31,日期间继续归集。,注意（,5,）：,关于土地开发完工条件的确认,城市房地产转让管理规定,以出让方式取得土地使用权的，转让房地产时，应当符合下列条件：,（,1,）按照出让合同约定已经支付全部土地使用权出让金，并取得土地使用权证书；,（,2,）按照出让合同约定进行投资开发，属于房屋建设工程的，应完成开发投资总额的,25%,以上；属于成片开发土地的，依照规划对土地进行开发建设，完成供排水、供电、供热、道路交通、通信等市政基础设施、公用设施的建设，达到场地平整，形成工业用地或者其他建设用地条件。,土地转让包括生地和熟地的转让。生地是指完成土地征用，未经开发、不可直接作为建筑用地的农用地或荒地等。,五、房地产企业收入的核算和处理,1,、房地产企业收入的范围,（,1,）企业所得税,国税发,【2009】31,号,第五条,开发产品销售收入的范围为销售开发产品过程中取得的全部价款，包括现金、现金等价物及其他经济利益。企业代有关部门、单位和企业收取的各种基金、费用和附加等，凡纳入开发产品价内或由企业开具发票的，应按规定全部确认为销售收入；未纳入开发产品价内并由企业之外的其他收取部门、单位开具发票的，可作为代收代缴款项进行管理。,（,2,）营业税,营业税条例第,5,条,纳税人的营业额为纳税人提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产收取的,全部价款和价外费用,。,营业税细则第,13,条,价外费用包括收取的手续费、补贴、基金、集资费、返还利润、奖励费、违约金、滞纳金、延期付款利息、赔偿金、代收款项、代垫款项、罚息及其他各种性质的价外收费，但,不包括同时符合以下条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费,：,由国务院或者财政部批准设立的政府性基金，由国务院或者省级人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费；,收取时开具省级以上财政部门印制的财政票据；,所收款项全额上缴财政。,注意：住房专项维修基金,国税发,【2004】69,号,住房专项维修基金是属全体业主共同所有的一项代管基金，专项用于物业保修期满后物业共用部位、共用设施设备的维修和更新、改造。,鉴于住房专项维修基金资金所有权及使用的特殊性，对房地产主管部门或其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管理单位代收的住房专项维修基金，不计征营业税,。,（,3,）土地增值税,土地增值税条例第,5,条,纳税人转让房地产所取得的收入，包括货币收入、实物收入和其他收入。,注意：,对于县级及县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代收的各项费用,财税,【1995】48,号,如果代收费用是计入房价中向购买方一并收取的，可作为转让房地产所取得的收入计税；,如果代收费用未计入房价中，而是在房价之外单独收取的，可以不作为转让房地产的收入。,对于代收费用作为转让收入计税的，在计算扣除项目金额时，,可予以扣除，但不允许作为加计,20,扣除的基数,；,对于代收费用,未作为转让房地产的收入计税的，在计算增值额时不允许扣除代收费用,。,2,、收入确认的时点,国税发,【2009】31,号,第六条 企业通过正式签订,房地产销售合同,或,房地产预售合同,所取得的收入，应确认为销售收入的实现，具体按以下规定确认：,国税发,200931,号,采取,一次性全额收款方式,销售开发产品的，应于实际收讫价款或取得索取价款凭据（权利）之日，确认收入的实现。,采取,分期收款方式,销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款和付款日确认收入的实现。付款方,提前付款,的，在实际付款日确认收入的实现。,采取,银行按揭方式,销售开发产品的，应按销售合同或协议约定的价款确定收入额，其,首付款,应于实际收到日确认收入的实现，,余款,在银行按揭贷款办理转账之日确认收入的实现。,采取委托方式销售开发产品的，应按以下原则确认收入的实现,销售方式,具体情形,收入额的确定,销售确认时间,采取,一次性全额收款,方式,合同（协议）约定的价款,实际收讫价款或取得索取价款凭据,(,权利,),之日,采取,分期收款方式,付款方按期付款,合同（协议）约定的价款,付款日,付款方提前付款,在实际付款日确认,采取,银行按揭方式,销售,合同（协议）约定的价款,首付款,于实际收到日确认，,余款,在银行按揭贷款办理转账之日确认,采取,委托方式销售,支付手续费,方式,合同（协议）约定的价款,于收到受托方已销开发产品清单之日确认,视同买断,方式,企业与购买方签订合同；,企业、受托方、购买方三方共同签订合同,合同价高于基价，按合同价；,合同价低于基价，按基价,合同价低于买断价；,受托方与购买方签订合同,按买断价,基价,(,保底价,),并实行超基价双方,分成方式,企业与购买方签订合同；,企业、受托方、购买方三方共同签订合同,合同价高于基价，按合同价（,支付的分成额不得减除,）；,合同价低于基价，按基价,受托方与购买方签订合同,基价分成额,包销,方式,包销期内完成销售的,按上述,1-3,项的规定确认收入的实现,包销期内尚未出售的,按合同（协议）约定的价款和付款方式确认收入,【,案例,】,某房地产公司,2011,年开发住宅小区，公司分别与,A,、,B,、,C,、,D,四家房屋销售公司签订代理销售合同。由于销售公司情况各异，代理方式均有所不同。,与,A,房屋销售公司签订代理销售合同，,A,公司按销售额,5%,收取手续费。,2010,年,9,月销售房屋,2000,平方米，每平方米,5000,元。,A,公司将销售清单提交甲公司，并按合同约定转交售房款,950,万元。甲公司账务处理为：借：银行存款,950,万元,贷：主营业务收入,950,万元,税务机关检查后的处理：,A,公司代理业务营业额应为,1000,万元（支付手续费,50,万元不能扣除，应由,A,房屋销售公司开据服务业发票,50,万元，作为费用列支）。,B,公司采取买断方式代理销售，买断价为每平方米,4500,元，销售时由委托方、受托方、买房共同签订协议。,2010,年,9,月,B,公司将开发产品销售清单提交甲公司时，销售房屋,2000,平方米，实现销售收入,1000,万元，平均售价,5000,元。甲公司账务处理为：,借：银行存款,900,万元（按买断价计算）,贷：主营业务收入,900,万元税务机关检查后的处理：,B,公司代理业务营业额应为,1000,万元（开发商参与合同签订，合同价大于买断价，按照合同价确认收入）。,C,公司采取基价（保底价）并实行超基价双方分成方式委托销售开发产品。合同约定销售保底价,4500,元，并由,C,公司直接与客户签订销售合同，超过保底价部分受托方和委托方按三、七分成。,2010,年,9,月,C,公司提交销售清单时，销售房屋,2000,平方米，实现销售收入,1000,万元，平均售价,5000,元。甲公司账务处理如下：,借：银行存款,900,万元（按保底价计算）贷：主营业务收入,900,万元。,税务机关检查后的处理：,C,公司代理业务营业额为,20004500,（,5000,4500,）,2000100%,1000,（万元），这里关键点在于开发商支付给受托方的分成额（,5000,4500,）,200030%,30,（万元）不得直接从收入中扣除，将来支付时根据发票作为销售费用列支。,D,公司采取包销方式。合同约定：,D,公司包销甲公司,2000,平方米房屋，以每平方米销售价,4500,元向甲房地产公司结账；如果截止到,2010,年,9,月,15,日销售不完，房屋归,D,公司，并由,D,公司于期满日起,10,日内付清房款。合同规定，由受托方与客户签订售房合同。截止到,2010,年,9,月底，,D,公司提交销售清单时，当月销售房屋,1700,平方米，还有,300,平方米未售出。,甲公司账务处理如下：借：银行存款,765,万元,贷：销售收入,765,万元,税务机关检查后的处理：,D,公司代理业务营业额为,4500,（,1700,300,）,900,（万元）。,包销期内：包销期内可根据包销合同的有关约定，参照上述,1,至,3,项规定确认收入的实现；包销期外：包销期满后尚未出售的开发产品，企业应根据包销合同或协议约定的价款和付款方式确认收入的实现。也就是说，包销期外按照包销协议执行，等于将房屋卖给了包销方。包销的全部收入为包销期内应实现收入加上期满后应实现收入之和。,注意营业税的相关规定,国税函,200583,号,以转让有限产权或永久使用权方式销售建筑物，具有销售住房所有权的性质，应视同销售建筑物征税。,国税函,2002165,号,企业合并、兼并过程中的不动产转移和转让企业产权的行为，不应征收营业税。,注意：销售不动产连同所占土地使用权一并转让的，比照销售不动产征税。,国税函,【1996】684,号,在合同期内房产企业将房产交给包销商承销，包销商是代理房产开发企业进行销售，所取得的手续费收入或者价差应按,“,服务业,代理业,”,征收营业税；在合同期满后，房屋未售出，由包销商进行收购，其实质是房产开发企业将房屋销售给包销商，对房产开发企业应按,“,销售不动产,”,征收营业税；,包销商将房产再次销售，对包销商也应按,“,销售不动产,”,征收营业税,。,国税函,1995156,号,抵押期间，不动产仍归借款人使用，如果借款人到期无力归还贷款，则不动产归银行所有，应对借款人按,“,销售不动产,”,税目征营业税。,另一种是借款人取得贷款后就将不动产交与银行使用，以不动产租金抵充贷款利息，对借款人应按,“,服务业,”,税目征收营业税。如果借款人到期无力归还贷款，以不动产抵充欠款，则对借款人还应按销售不动产征税。,3,、注意几个问题,（,1,）商业折扣的问题,A,、企业所得税,国税函,2008875,号,企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除。,商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。,注：商业折扣不再强调要在同一张发票上，不管发票如何开具，都按折扣后的金额确定收入计算所得税,B,、营业税,营业税实施细则第,15,条,纳税人发生应税行为，如果将,价款与折扣额在同一张发票上注明的,，,以折扣后的价款为营业额,；如果将折扣额另开发票的，不论其在财务上如何处理，均不得从营业额中扣除。,（,2,）现金折扣的问题,现金折扣发生在销售之后，属于融资性质的理财行为，在计算营业税时，折扣不能也从销售额中扣除。因此在确认收入方面，所得税与营业相一致。但计算所得税时，应纳税所得额随扣除财务费用而减少，缩小了税基。,关于扣除凭据的问题,现金折扣是没有专用发票的，并且也不能开出收据，所以只能根据当时签署的合同、具体收款的时间、以及企业内部自制的审批单据作为依据了。,4,、特殊销售方式收入,（,1,）售后回购销售方式,国税函,2008875,号,销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。,与会计处理的差异：,对于售后回购，会计一般不作为销售处理；如果有证据表明不符合销售收入确认条件的，企业所得税与会计准则处理一致。,（,2,）融资性售后回租业务,融资性售后回租业务是指承租方以融资为目的将资产出售给经批准从事融资租赁业务的企业后，又将该项资产从该融资租赁企业租回的行为。融资性售后回租业务中承租方出售资产时，资产所有权以及与资产所有权有关的全部报酬和风险并未完全转移。,国家税务总局公告,【2010】,第,13,号,根据现行企业所得税法及有关收入确定规定，融资性售后回租业务中，承租人出售资产的行为，不确认为销售收入，对融资性租赁的资产，仍按承租人出售前原账面价值作为计税基础计提折旧。租赁期间，承租人支付的属于融资利息的部分，作为企业财务费用在税前扣除。,营业税规定,国税函,【1999】144,号,房地产开发公司采用,“,购房回租,”,等形式，进行促销经营活动（即与购房者签订,“,商品房买卖合同书,”,，将商品房卖给购房者；同时，根据合同约定的期限，在一定时期后，又将该商品房购回），对,房地产开发公司和购房者均应按,“,销售不动产,”,税目征收营业税。,（,3,）还本销售业务,以还本方式销售建筑物，是指商品房经营者在销售建筑物时许诺若干年后可将房屋价款归还购房者，这是经营者为了加快资金周转而采取的一种促销手段。,企业所得税,由于税法规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。因此，在确认收入额时，不得扣除还本支出。,营业税,国税函,【1995】156,号,对以还本方式销售建筑物的行为，应按向购买者收取的全部价款和价外费用征收营业税，不得减除所谓还本支出。,（,4,）合作建房业务,A,、合作建房的认定,国税函发,1995156,号,按照营业税相关税法的规定，合作建房是指由一方提供土地使用权，另一方提供资金的合作建房行为。,国税函,2004241,号,“,一方提供土地使用权,”,，包括一方提供有关土地使用权益的行为，如取得规划局批准的,建设用地规划许可证,、国土局核发的,建设用地批准书,、,建设用地通知书,、,土地使用证,，以及通过土地行政主管部门核发的其他建设用地文件中当事人享有的土地使用权益。,法释,20055,号,本解释所称的合作开发房地产合同，是指当事人订立的以提供出让土地使用权、资金等作为共同投资，共享利润、共担风险合作开发房地产为基本内容的协议。合作开发房地产合同的当事人一方具备房地产开发经营资质的，应当认定合同有效。,按上述司法解释，合作建房需要符合以下几个条件：,必须以合作双方名义办理合建审批手续；,办理土地使用权变更登记；,其中一方应该具有房地产开发经营资质。,法发,19962,号,享有土地使用权的一方以土地使用权作为投资与他人合作建房，,签订的合建合同是土地使用权有偿转让的一种特殊形式，除办理合建审批手续外，还应依法办理土地使用权变更登记手续,。未办理土地使用权变更登记手续的，一般应当认定合建合同无效，但双方已实际履行了合同，或房屋已基本建成，又无其他违法行为的，可认定合建合同有效，并责令当事人补办土地使用权变更登记手续。,合建合同对房地产权属有约定的，按合同约定确认权属；约定不明确的，可依据双方投资以及对房屋管理使用等情况，确认土地使用权和房屋所有权的权属。,合作建房合同被确认无效后，在建或已建成的房屋，其所有权可确认归以土地使用权作为投资的一方所有。,B,、合作建房的方式,未成立合营企业这种形式的合作建房,国税函发,1995156,号,甲方,（提供土地使用权方）,以转让部分土地使用权为代价，换取部分房屋的所有权，发生了转让土地使用权的行为,；,乙方,（提供资金方）则,以转让部分房屋的所有权为代价，换取部分土地的使用权，发生了销售不动产的行为,。因而，合作建房的双方都发生了营业税的应税行为。对,甲方应按,“,转让无形资产,”,税目中的,“,转让土地使用权,”,征税，对乙方应按,“,销售不动产,”,征税,。,国税函,20051003,号,甲方提供土地使用权，乙方提供所需资金，以甲方名义合作开发房地产项目的行为，不属于合作建房,，不适用国家税务总局,关于印发,营业税问题解答（之一）,的通知,（国税发,1995156,号）第十七条有关合作建房征收营业税的规定,甲方以土地使用权乙方以货币资金合股，成立合营企业形式的合作建房,法释,20055,号,合作开发房地产合同约定提供土地使用权的当事人不承担经营风险，只收取固定利益的，应当,认定为土地使用权转让合同,。合作开发房地产合同约定提供资金的当事人不承担经营风险，只分配固定数量房屋的，应当,认定为房屋买卖合同,。合作开发房地产合同约定提供资金的当事人不承担经营风险，只收取固定数额货币的，应当认定为,借款合同,。合作开发房地产合同约定提供资金的当事人不承担经营风险，只以租赁或者其他形式使用房屋的，应当认定为,房屋租赁合同,。,国税函发,1995156,号,（,1,）,房屋建成后如果双方采取风险共担，利润共享的分配方式，,按照营业税,“,以无形资产投资入股，参与接受投资方的利润分配，共同承担投资风险的行为，不征营业税,”,的规定，,对甲方向合营企业提供的土地使用权，视为投资入股，对其不征营业税,；只,对合营企业销售房屋取得的收入按销售不动产征税,；对双方分得的利润不征营业税,。,（,2,）房屋建成后,甲方如果采取按销售收入的一定比例提成的方式参与分配，或提取固定利润,，则不属营业税所称的投资入股不征营业税的行为，而,属于甲方将土地使用权转让给合营企业的行为,，,那么，对,甲方取得的固定利润或从销售收入按比例提取的收入按,“,转让无形资产,”,征税,；对,合营企业按全部房屋的销售收入依,“,销售不动产,”,税目征收营业税,。,（,3,）如果房屋建成后,双方按一定比例分配房屋,，则此种经营行为也未构成营业税所称的以无形资产投资入股，共同承担风险的不征营业税的行为。因此，首先,对甲方向合营企业转让的土地，按,“,转让无形资产,”,征税,。因此，对,合营企业的房屋，在分配给甲乙方后，如果各自销售，则再按,“,销售不动产,”,征税,。,C,、企业所得税合作或合资开发,国税发,200931,号,企业以本企业为主体联合其他企业、单位、个人合作或合资开发房地产项目，且该项目未成立独立法人公司的，按下列规定进行处理：,（一）凡开发合同或协议中,约定向投资各方（即合作、合资方）分配开发产品的,，企业在,首次分配开发产品时,，如该项目已经结算计税成本，其应分配给投资方开发产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方的投资额视同销售收入进行相关的税务处理。,注意：在分配开发产品的情况下，,如果,“,分配给投资方开发产品的计税成本与其投资额之间的差额,”,为正数，调减应纳税所得额；反之，调增应纳税所得额,。,【,案例,】,某房地产开发公司与,A,公司合作（合资）开发房地产项目，合同约定投资各方分配开发产品，,A,公司投资额为,800,万元，该项目于,2011,年,12,月完工，按约定,A,公司分得销售成本为,1000,万元的房屋，问如何进行企业所得税处理？假如未结算计税成本分得房屋又应如何进行企业所得税处理？,分析：凡开发合同或协议中约定向投资各方分配开发产品的，开发企业在首次分配开发产品时，如该项目已经结算计税成本，其应分配给投资方（即合作、合资方）开发产品的计税成本与其投资额之间的差额计入当期应纳税所得额；如未结算计税成本，则将投资方的投资额视同预售收入进行相关的税务处理。,在已结算计税成本的情况下：计税成本与投资额的差额,1000,800,200,万，应调减应纳税所得额,200,万元。,（二）凡开发合同或协议中约定分配项目利润的，应按以下规定进行处理：,1,、企业应将该项目形成的营业利润额并入当期应纳税所得额统一申报缴纳企业所得税，不得在税前分配该项目的利润。同时不能因接受投资方投资额而在成本中摊销或在税前扣除相关的利息支出。,2,、投资方取得该项目的营业利润应视同股息、红利进行相关的税务处理。,”,（,5,）代建工程,代建工程是指开发企业接受委托单位的委托，代为开发的各种工程，包括土地、房屋、市政工程等。,房产开发公司承办国家机关、企事业单位的统建房，如委托建房单位能提供土地使用权证书和有关部门的建设项目批准书以及基建计划，且房屋