土地增值税清算管理操作指引.docx

土地增值税清算管理操作指弓
(从事房地产开发的纳税人适用)讨论稿
一、土地增值税的前期管理
(一) 开发项目的前期管理
主管税务机关应加强房地产开发项目的日常税收管理，实施项目管 理。主管税务机关应加强与国土、规划、住建、国税等部门的信息共享，从 纳税人取得土地使用权开始，按项目分别建立档案、设置台帐，对纳税人项 目立项、规划设计、施工、预售、竣工验收、工程结算、项目清盘等房地产 开发全过程情况实行跟踪监控，做到税务管理与纳税人项目开发同步。
主管税务机关对纳税人项目开发期间的会计核算工作应当积极关
注，对纳税人同时开发多个项目或分期开发项目的，应督促纳税人根
据清算要求分项目、分期，并在金三系统中进行土地增值税项目登记，合理 归集有关收入、成本、费用。
(二) 清算资料的收集
税务人员在清算及工作开始前，应从以下几个面收集资料：
1. 纳税人必须提供土地增值税清算的相关资料包括：
(1) 《土地增值税清算申报表》及其他各类明细申报附表；
(2) 房地产开发项目清算说明，主要容应包括房地产开发项目立项、用 地、开发、销售、关联交易、融资、税款缴纳等基本情况及主管税务机关需 要了解的其他情况；
(3) 开发项目立项批复；
(4) 建设用地规划可证、建设工程规划可证、建筑工程施工可证、商- 品房预售可证；
（5 ）国有土地使用权出让合同或转让合同、国有土地使用权证书、取 得土地使用权所支付的地价款凭证；
（6）拆迁补偿费支付凭证、《房屋拆迁安置补偿协议》及拆迁补偿费 签收台账等；
（7）总层平面规划图及分层平面规划图、地下停车场车位分布平 面 图；
（8）工程监理报告、日志等监理材料；
（9）工程竣工备案表；
（10）项目预算、概算书及竣工决算报表；
（11）项目工程建设合同及其价款结算单、预算表、工程决算明细；
（12）测绘报告及房屋分户（室）面积测绘图纸；
（13）商品房购销合同统计表、销售情况明细表；
（14）能够按清算项目计算分摊并支付贷款利息的有关证明及金融机 构贷款合同；
（15）物业用房申请确认单、无偿移交给政府、公用事业单位用于非 盈利性社会公共事业的凭证；
（16）主管税务机关需要相应项目记账凭证的，纳税人还应提供记 账 凭证复印件；
（17）与转让房地产有关的完税凭证及清算项目预缴土地增值税的完 税凭证；
（18）纳税人委托税务中介机构审核鉴证的清算项目，还应报送中介 机构出具的《土地增值税清算税款鉴证报告》；
（19）清算期间的财务会计报表；
（20）税务机关要求提供的其他资料。
2. 税务机关应掌握的部资料
税款入库资料：从金税三期税收管理系统中获取房地产开发企业与转 让房地产有关的税金的缴纳情况、土地增值税的预缴情况。
二、土地增值税的清算申报
（一）土地增值税清算条件
1. 纳税人符合下列条件之一的，应进行土地增值税的清算。
（1）房地产开发项目全部竣工、完成销售的；
（2）整体转让未竣工决算房地产开发项目的；
（3）直接转让土地使用权的。
2. 对符合以下条件之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值 税清算。
（1）已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占 整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的 可售建筑面积已经出租或自用的；
（2）取得销售（预售）可证满三年仍未销售完毕的；
（3）纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的；
（4）省（自治区、直辖市、计划单列市）税务机关规定的其他情 况。
对前款所列第3项情形，应在办理注销登记前进行土地增值税清
（二）清算申报
对于符合应进行土地增值税清算的项目，纳税人应当在满足条件之日 起90日到主管税务机关办理清算手续。对于符合税务机关可要求纳税人进 行土地增值税清算的项目，由主管税务机关确定是否进行清算；对于确定需 要进行清算的项目，由主管税务机关下达清算通知，纳税人应当在收到清算 通知之日起90日办理清算手续。
应进行土地增值税清算的纳税人或经主管税务机关确定需要进
行清算的纳税人，在上述规定的期限拒不清算或不提供清算资料的，主管税 务机关可以按照国税发〔29〕91号公告第三十四条规定采 取核定征收式 核定其应纳税额；或按照《税收征收管理法》第六十二、六十四等条款对违 法的纳税人实施行政处罚。
三、土地增值税的清算受理
主管税务机关收到纳税人清算资料后，对符合清算条件的项目，且报 送的清算资料完备的，予以受理。受理后应向纳税人出具《土地增值税清算 受理通知书》并转入审核程序。对纳税人符合清算条件，但报送的清算资料 不全的，应要求纳税人在规定期限补报，向纳税人出具《土地增值税清算补 正资料通知书》，纳税人在规定期限补齐清算资料后，予以受理。对不符合 清算条件的项目，不予受理。对于已受理的清算申请，纳税人无正当理由不 得撤消。
主管税务机关自受理纳税人土地增值税清算申报之日起，90日
（不含补正资料时间）应完成清算审核工作。情况复杂的，经区（县）局 局长批准，可以适当延长办理期限，但延长期限不超过30个工作日。
四、土地增值税的清算审核
主管税务机关受理纳税人清算资料后，应采取适当法对清算项目 的收 入、成本确认和归集的合法性、真实性进行审核（纳税人委托中介机构审核 鉴证的清算项目，还要对有关鉴证报告的合法性、真实性进行审核）。土地 增值税清算审核结束后，主管税务机关应当将审核结果书面通知纳税人，并 确定办理补、退税期限。
清算审核包括案头审核、实地审核。案头审核是指对纳税人报送的清 算资料进行数据、逻辑审核，重点审核项目归集的一致性、数据计算准确性 等。实地审核是指在案头审核的基础上，通过对房地产开发项目实地查验 等式，对纳税人申报情况的客观性、真实性、合理性进行审核。
（一）对清算单位的审核
1. 审核容
土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象 为单位计算。国税发〔26〕187号文明确土地增值税以有关部门审批的房 地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清 算。
清算审核时，应审核对于分期开发的项目，是否以分期项目为单位清 算；对普通标准住宅、非普通标准住宅、非住宅类型的房地产是否分别计算 增值额、增值率，缴纳土地增值税。
2. 审核资料
房地产立项报告、开发项目立项批复；
国有土地使用证、建设工程规划可证、建设用地规划可证、建
筑工程施工可证、商品房预售可证；
房屋建筑面积测绘报告等。
3. 审核过程
（1）调阅开发项目立项批复、土地使用权受让合同、国有土地使用
证、建设工程规划可证、建设用地规划可证、建筑工程施工可证、
商品房销（预售）可证、《土地增值税项目登记表》等有关资料，审核房地 产开发项目是否以有关部门审批、备案的项目为单位进行清算；对于分期开 发的项目，是否以分期项目为单位清算。
（2）未经政府部门批准，企业自行分期开发的项目，或者政府各部 门审批的项目不一致，应进行实地审核察看，结合企业核算、政府部门审 批、备案的项目登记表，本着实质重于形式的原则分期确定清算单位并报县 区局确定后执行。
4. 注意事项
在实务中，各省市对于土地增值税清算对象的具体处理观点不尽相 同。按照省地税务局2014年7号公告第二条规定，土地增值税以有关部门 审批的房地产开发项目为单位进行清算，原则上以《建设工
程规划可证》为依据确认清算单位。
如果企业无法准确分期并确定清算对象，可根据国税发〔 29〕91号 公告第三十四条规定实行核定征收。
（二）对收入的审核
1. 审核容
纳税人转让房地产所取得的收入，包括货币收入、实物收入和其他收 入，包括转让房地产的全部价款及有关的经济利益。
营改增后，纳税人转让房地产的土地增值税应税收入不含增值 税。适 用增值税一般计税法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应 税收入不含 增值税销项税额；适用简易计税法的纳税人，其转让房地产的土地增值税应 税收入不含增值税应纳税额。
免征增值税的，确定计税依据时，转让房地产取得的收入不扣减增值 税额；税务机关核定的计税价格或收入不含增值税。
纳税人因房地产购买违约，导致房地产未能转让的，转让收取的定
(订)金、违约金不作为与转让房地产有关的经济利益，不确认为房地产转让 收入。
2审核资料
电子版企业财务会计核算软件账套数据；
银行对账单、财务报表；
售房合同(根据情况抽查验证部分即可)、售房发票；
商品房购销合同销售统计表；
房产测绘所出具的实测数据；
开发项目总平面图；
网签备案资料；
预售可证信息。
3. 审核过程
(1) 部资料与外部资料比对。
查阅房管部门网上备案资料，查询0731房产网等有关该项目均价等具 体信息，将其与销售台账和销售明细表比对，核对销售数据的真实性，寻 找差异原因，形成差异比对表，检查有无隐瞒收入问题。
(2) 案头审核与实地查验结合。
在案头审核的基础上，通过实地查看、了解楼盘开发、销售情况，调 查、询问阁楼、停车位、地下室是否单独作价出售，掌握住宅、阁楼、停车 位、地下室的销售情况。
查看物业公司入住通知单及《钥匙发放保管登记簿》，询问物管 人员缴纳物业管理费的住宅、停车位等户数，或是缴纳水电费的户数，与企 业提供的销售数据比对，寻找差异原因，核实计税收入。
（3）详查与抽查并用。
抽查部分买受人，核实开具发票的金额与收取的价款是否一致有无将 销售的阁楼、停车位、地下室和精装房装修部分取得的价款单独开具收款收 据问题。
掌握地下车位的销售情况，是否单独作价出售。
（4）关注关联交易和视同销售情况。
查看企业股东名册和管理层，也可通过企业信用信息公示系统查询企 业关联等有关信息，核对销售台账，重点核查是否存在关联交易申报收入偏 低的情况。
4. 注意事项
（1）常见的几种隐瞒收入的手段：
将预收账款计入应收账款的贷或将所收款项以“诚意金”、“定
金”、“保证金”等名目挂入其他应付款科目或者其他往来科目下，不 及时 结转收入。
通过签订虚假的借款合同，把实际收入变成借款长期挂账。
编造虚假销售合同（比实际成交价格少），隐瞒按揭收入。
将预售收入转入个人银行卡账户，不纳入企业的财务核算体系，账外 循环。
直接用售房收入抵减工程款项支出、抵减银行本息、抵付广告费等 等，坐支收入。
通过委托代销式来隐瞒委托代销收入，特别是关联性质的委托代销。
对需要视同销售的房地产不调整申报视同销售收入
（2 ）以房抵债、抵息收入确认的规定
以房抵债是房地产开发企业将其所开发的房地产抵偿给提供贷款的金 融单位、建设工程施工单位或者其他单位；以房抵息是指房地产开发企业以 所开发的房地产抵偿金融机构、非金融机构贷款利息。
《中华人民国土地增值税暂行条例实施细则》 第五条规定，条例第二 条所 称的收入，包括转让房地产的全部价款及有关的经济利益。因此，房地产开 发企业以房抵债、以房抵息应当按照《中华人民国土地增值 税暂行条例实施 细则》第五条的规定，视为取得了经济利益，应当将其所抵偿的债务额、利 息额和其他经济利益作为转让房地产的收入，据以计缴土地增值税。
(3) 视同销售收入的确定
根据《税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的 通知》(国税发〔26〕187号)第三条规定，纳税人将开发的房地产用于职 工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他单位 和个人的非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产，其视同 销售收入按下列法和顺序审核确认：
① 按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确 认；
② 参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确认。
(4) 代收费用是否计收入的问题
对于县级及县级以上人民政府要求房地产开发企业在售房时代
收的各项费用，如果代收费用是计入房价中向购买一并收取的，可作为转 让房地产所取得的收入计税；如果代收费用未计入房价中，而是在房价之外 单独收取的，可以不作为转让房地产的收入。
对于代收费用作为转让收入计税的，在计算扣除项目金额时，可 以予以扣除，但不允作为加计20%扣除的基数；对于代收费用米作为 转让房 地产的收入计税的，在计算增值额时不允扣除代收费用。
(5) 审核精装房销售收入是否包含装修收入。凡在销售合同中明确 约定装修条款的，其收取的装修价款应合并收入，装修费用可以计入房地产 开发成本。装修合同单独签订的除外、房屋交付后再装修的除外。注意审核 精装房售价的合理性，与毛坯房的售价相比对，其差价部分是否等于或高于 装修成本。
（三）对面积的审核
1. 审核容
面积是土地增值税清算计算扣除项目金额的重要依据。房地产建筑面 积有以下种类：
规划面积：《建设工程规划可证》注明的面积
施工面积：《建筑工程施工可证》注明的面积
竣工面积：竣工图及竣工验收报告注明的面积
测绘面积：项目竣工后，由测绘部门出具的测绘报告上注明的面积
可售面积：取得了《商品房预售可证》、可以进行预售和销售的 商品 房面积，一般是指住建部门下发的商品房预售可证的建筑面积、可以办理产 权的车位车库面积
不可售面积：总建筑面积减去可售面积
合同面积：《商品房买卖合同》注明的面积
合同面积与测绘面积有差异。在实际操作中，以完工实际测绘面积为
准。
2. 审核资料
规划面积-《建设工程规划可证》
合同面积-《商品房买卖合同》
验收面积-《竣工验收报告》
账面面积-财务会计账簿凭证等
实测面积-《房屋测绘报告》
3. 审核过程
(1 )将《建设工程规划可证》中开发项目的建筑面积、容积率、可销 售面积、不可销售面积以及公共配套设施等信息，与账面记载面积、实地开 发面积核对，检查有无私改规划，增加可售面积，销售后 不计收入问题。
(2) 检查销售合同所载商品房面积，将其与测绘部门提供的实际测量 面积比对，如有不一致，应以实测面积为准，关注是否发生补、退房款的收 入调整情况，审核是否按规定调整收入
4. 注意事项
在审核收入和面积的过程中，应关注企业是否存在隐匿收入和面积的 情况。
(四) 对取得土地使用权所支付的金额的审核
1. 审核容
取得土地使用权所支付的金额，是指纳税人为取得土地使用权所支付 的地价款和按统一规定交纳的有关费用。
纳税人为取得土地使用权所支付的地价款包括：以出让式取得土地使 用权的，为支付的土地出让金；以行政划拨式取得土地使用权的，为转让土 地使用权时按规定补交的土地出让金；以转让式取得土地使
用权的，为支付的地价款。
按照统一规定交纳的有关费用，是指纳税人在取得土地使用权过程中 为办理有关手续，按照统一规定交纳的有关的登记、过户手续费，其中，一 级土地拍卖佣金和出让环节受让支付的土地拍卖机构费用允扣除。房地产开 发企业为取得土地使用权所支付的契税，应视同“按统一规定交纳的有关费 用”，计入“取得土地使用权所支付的金额”中扣除。
2. 审核资料
国有土地使用权证 土地出让合同
土地收据
契税票据
银行支付记录
与政府相关部门的协议
3. 审核过程
(1) 查看企业的土地使用权证、出让合同、土地收据、契税票据、银 行支付记录和与政府相关部门的协议，审核取得土地使用权所支付金额的真 实性，审核其受让面积是否正确，判定是否存在政府返还(补贴)和以地补路 等情况。对以地补路的情况要结合政府的相关文件和协议进一步核实。
(2 )在中国土地市场网或各地国土资源局查询土地出让信息，与
企业提供的有关资料核对。
(3) 通过契税票据金额推算查验取得土地使用权支付的金额是否正 确。
4. 注意事项
(1) 关注是否将房地产开发费用计入取得土地使用权支付金额增加 土地扣除项目。
(2) 注意土地使用权出让价款在税收规定与财务会计制度中的区别， 会计上取得土地使用权支付金额以及土地征用拆迁补偿费等作
为土地开发成本计入“开发成本一一土地征用及拆迁补偿”，而税法上对 于土地增值税扣除项目中的“取得土地使用权支付的金额”仅对应财务会 计核算中的“开发成本一一土地征用及拆迁补偿”的其中一部分，不包括土 地征用费、拆迁补偿费等支出。
(3) 注意自用房土地成本的划分上，其支付的土地出让金应在 “无形资产”科目中列支与核算，而不是在“开发成本”中列支，在实
际清算中也应予以剔除。
（4）注意企业常用手法：加大早期项目土地成本；租用房、违 章 房等成本挤入商品房成本。
（5）注意“两安用地”物业返还款。房地产企业在拍“两安用
地”时，一般要附加无偿返还物业的情况，无偿返还的物业价值计入土地成 本，并在土地增值税清算过程中加计扣除。实际情况有些房地产企业并非 无偿返还，而是签定代建合同，由村委会将政府补偿款拨款至房地产企业进 行投资建设，建设物业的费用既多抵扣了土地成本 又多加计扣除。
（五）对土地征用及拆迁补偿费的审核
1. 审核容
土地征用及拆迁补偿费，包括土地征用费、耕地占用税、劳动力安置费 及有关地上、地下附着物拆迁补偿的净支出、安置动迁用房支出等。
2. 审核资料
政府部门的拆迁补偿办法或具体拆迁安置文件
双签订的房屋拆迁安置协议及拆迁补偿清单
房屋评估及测绘资料
房屋拆迁补偿安置计算表
被拆迁房屋所有权、使用权等权属相关资料
被拆迁人营业执照或组织代码证、居民身份证等证材料
安置资金结算及交付证明材料
其他资料（法律公证或法院裁定）
3. 审核过程
（1 ）向拆迁管理部门（拆迁办公室）了解拆迁政策，并获取《房屋拆迁 可证》，调取《房屋拆迁安装补偿协议》及《拆迁台账》，从中抽取部分拆 迁户进行调查了解，审查包括补偿形式、补偿金额、支付式、安置用房面
积、安置地点，核实是否多列拆迁补偿费。
(2) 确认相关合同和收据，如是支付给个人的拆迁补偿款、拆迁 (回迁)合同和签收花名册或签收凭证需一一对应。
(3 )将现金日记账、银行存款日记账与银行对账单进行比对，核 查资 金支付行为的真实性，核实有无资金回流情况。
4. 注意事项
(1) 关注是否存在将房地产开发费用计入土地征用及拆迁补偿费增加 扣除项目，开发费用应在土地征用及拆迁补偿费项目中予以调出转入开发费 用。
(2) 拆迁安置问题
根据国税函〔2010〕220号文，房地产企业用建造的本项目房地 产安置 回迁户的，安置用房视同销售处理，按《税务总局关于房地产 开发企业土地 增值税清算管理有关问题的通知》(国税发〔26〕
187号)第三条第(一)款规定确认收入，同时将此确认为房地产开 发项目的 拆迁补偿费。房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计
入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本
项目拆迁补偿费
开发企业米取异地安置，异地安置的房屋属于自行开发建造的，房屋 价值按国税发〔26〕187号第三条第(一)款的规定计算，计 入本项目的拆 迁补偿费；异地安置的房屋属于购入的，以实际支付的购房支出计入拆迁补 偿费。
货币安置拆迁的，房地产开发企业凭合法有效凭据计入拆迁补偿费。
(3) 注意土地征用及拆迁补偿费在税收规定与财务会计制度中的
区别，会计上将取得土地使用权支付金额以及土地征用拆迁补偿费等均作为 土地开发成本计入“开发成本土地征用及拆迁补偿”。对于土
地增值税扣除项目中的“土地征用及拆迁补偿费”对应财务会计核算中的
“开发成本土地征用及拆迁补偿”，且只是其中一部分，对取得土地使用权 所支付金额予以剔除。
（4）房地产开发企业逾期开发缴纳的土地闲置费不得在计算土地增值 税时扣除。
（5）多个（或分期）项目共同发生的土地征用及拆迁补偿费，是否按项 目合理分摊。属于多个房地产项目共同的土地征用及拆迁补偿 费，应按规定 的分配标准和法，计算确定清算项目的扣除金额。多项目受益应按各占地面 积分配，同一项目不同类型的房地产应按建筑面 积分配。但对占地相对独立 的不同类型房地产，应按该类型房地产占地面积占该项目房地产总占地面 积的比例计算分摊。
（六）对前期工程费的审核
1. 审核容
前期工程费，是指项目开发前期发生的水文地质勘查、测绘、规戈叭 设计、可行性研究、筹建、场地通平等前期费用。包括规划、设 计、项目可行性研究和水文、地质、勘查、测绘、“三通一平”等支
出。
2. 审核资料
前期工程费和基础设施费总预算
招投标情况（招标公告、项目报价清单、招标文件、中标文
书）
评估、设计、认证合同以及相关报告
♦施工合同
支付凭证、发票、票据
3. 审核过程
(1) 查核相关合同、监理报告、发票、付款记录、决算报告，核实发 票合法性，业务真实性。
(2) 抽查部分合同及相应的付款记录，核实资金流向，审核前期工程 费是否实际支付，是否存在虚列情形。
(3) 关注前期工程费中除规划、设计、项目可行性研究和水文、地 质、勘查、测绘、三通一平支出以外的其他支出，核查此类其他支出是否 真实发生，是否应列入前期工程费。
4. 注意事项
(1) 注意计算前期工程费占全部开发成本的比值，并将该比值与同类 工程的比值相比较，若发现有重偏差的，贝S应进一步核实。
(2) 前期工程费一般发生在立项开工前，防止管理费用挤列本项目， 关注是否将房地产开发费用计入前期工程费。
(3 )关注多个(或分期)项目共同发生的前期工程费，是否按项目合理 分摊。属于多个房地产项目共同的前期工程费，应按规定的分配标准和 法，计算确定清算项目的扣除金额。多项目受益应按各建筑面积(规划)分 配。同一项目不同类型的房地产应按建筑面积(规划)分配。
(七) 对建筑安装工程费的审核
1. 审核容
建筑安装工程费，是指以出包式支付给承包单位的建筑安装工程费， 以自营式发生的建筑安装工程费。
2. 审核资料
开发项目建筑安装工程费总预(概)算
投标情况(招标公告、项目报价清单、招标文件、中标书) 施工合同
甲供材料（设备）的采购合同（发票、记账凭证）
施工企业领取甲供材料（设备）的领取记录凭证（记账凭证）
工程款项支付凭证及结算发票
工程竣工验收资料决（结）算报告
工程质量保证金扣留情况（往来款项凭证、账页、工程审定造 价的发 票开具情况
建筑工程施工合同、建筑工程竣工决算书、房屋建筑工程竣工 验收备 案文档和市政基础设施工程竣工验收备案文档
3. 审核过程
（1）审查施工合同和预（决）算书，核对工程容，参照中介机构出具 的审计报告，对决算超过预算价格过高的项目，重点审查单项合同、补充协 议的真实性，关注资金流向，核实是否实际支付。
（2）对开发企业提供的成本资料进行归集整理，同时抽查相关建筑 施工合同、施工竣工决算报告等资料，将合同金额、竣工决算金额与开发企 业账面归集的建筑工程费用发票金额加以比对，差异处应
要求开发企业提供合理解释及依据
（3）测算单位建安成本，是否明显偏高，参照当地当期同类开发项 目单位平均建安成本或当地建设部门公布的单位定额成本（可参考当地建 设工程造价网或当地《工程造价信息》杂志），验证是否存在异常，对价 格过高的建筑成本进行重点审查。
（4）获取企业关联企业有关资料（企业信用信息公示系统上可以
查询企业相关信息）核查是否存在关联企业转移利润的情况，对长期
挂账的大额应付款项，与对核实未付款项的真实性。
（5）对营改增前房地产企业采用甲供材式自行提供部分建筑材料
的，应审查其是否存在重复列支成本问题。重点审核企业与施工企业签订 的建安合同中甲供材条款，核对房地产企业甲供材核算的记账凭证，同时查 验建安发票的开具金额是否包含甲供材部分，如果同时列
支的，应予以调出。
4. 注意事项
（1）关注开发企业是否在开发成本“建筑安装成本”或“开发间接 费”中列支代垫费用，如为施工代垫的临时水电费，如有列支应将其调出。
（2）关注临时售楼部和样板房，不得作为开发间接费用，不可计入 开发成本并在土地增值税清算时扣除，而应作为期间费用扣除如果临时售 楼部或样板房以后用于出售，则可以作为开发成本进行扣除，并可加计扣除 处理，其销售收入也应计入收入。
（3）房地产开发企业销售已装修的房屋，其装修费用可以计入房
地产开发成本，但要关注企业销售的精装修商品房中，是否包含电视
机、电冰箱、床、沙发、窗帘、装饰画等可移动或装卸的家电家具、日用品 及装饰用品，这部分成本费用不能在开发成本建筑安装成本中
列支
（4）对于开发项目的质量保证金，在计算土地增值税时，施工企业 对 开发企业开具发票的，按发票所载金额予以扣除；未开具发票的，扣留的质 保金不得计算扣除。
（6）关注营改增前建筑安装发票是否在项目所在地税务机关开具， 营改增后是否在发票的备注栏注明建筑服务发生地县（市、区）名称及项目 名称。
（7）如果企业无法完整的提供前期工程费、建筑安装工程费、基础 设施费、开发间接费用等开发成本的凭证或资料，根据国税发
〔 26〕187号文件规定，房地产开发企业办理土地增值税清算所附 送的前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费用的凭证或资 料不符合清算要求或不实的，地税务机关可参照当地建设工程 造价管理部门 公布的建安造价定额资料，结合房屋结构、用途、区位等因素，核定上述四 项开发成本的单位面积金额标准，并据以计算扣除。具体核定法由省税务 机关确定。
（八）对基础设施费的审核
1. 审核容
基础设施费，包括开发小区道路、供水、供电、供气、排污、排
洪、通讯、照明、环卫、绿化等工程发生的支出。
2. 审核资料
基础设施费总预算
招投标情况（招标公告、项目报价清单、招标文件、中标文书）
评估、设计、认证合同以及相关报告
施工合同
支付凭证、发票、票据
3. 审核过程
（1）查核相关合同、监理报告、发票、付款记录、决算报告，核实 发票合法性，业务真实性。
（2）抽查部分合同及相应的付款记录，核实资金流向，审核基础设 施费是否实际支付，是否存在虚列情形。
4. 注意事项
（1）基础设施费限定在小区且为工程支出，不含各类管理费用，审 核时关注是否将房地产开发费用计入基础设施费。
（2）测算基础设施费占全部开发成本的比值，并将比值与同类工程 的比值相比较，若发现有重偏差的，则应进一步核实。
（3）关注多个（或分期）项目共同发生的基础设施费，是否按项目 合理分摊。属于多个房地产项目共同的基础设施费，应按规定的分配标准 和法，计算确定清算项目的扣除金额。多项目受益应按各占地面积或各实测 建筑面积分配。同一项目不同类型的房地产应按实测建 筑面积分配。
（4）基础设施费的审核不能忽视实地查看。
（九）公共配套设施费
1. 审核容
公共配套设施费，包括不能有偿转让的开发小区公共配套设施发生的 支出。
2. 审核资料
公共配套设施的规划资料
无偿移交政府或全体业主的证明资料
3. 审核过程
（1）审核公共配套设施的界定是否准确，在案头审核的基础上，
审核人员应当实地查看和询问，核实公共配套设施的用途，是否有挪作他用 的情况。
（2）根据合同约定的容、取得的合法票据和对应款项审核公共配 套 设施费是否真实发生，有无预提的公共配套设施费情况。
（3）审核是否将房地产开发费用计入公共配套设施费。
4. 注意事项
（1）注意企业作为公共配套设施费扣除的必须是不能有偿转让的开发 小区公共配套设施发生的支出，因此在审核过程中应特别关注企业申报的公 共配套设施费的产权归属，核实公共配套设施的面积。纳 税人将公共配套 设施等转为自用或出租，不确认收入，其应分担的成本、费用也不得扣 除。
（2）注意区分配套设施与公共配套设施。关注将配套设施的建 筑面积是否已纳入可售面积，若未纳入可售面积，是否单独归集配套 设施的 相关成本费用，而未挤入销售产品的成本费用扣除。根据国税 发〔26〕 187号文件规定，开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会、派出所用 房、会所、停车场、物业管理场所、变电所、热力站、水厂、文体场馆、学 校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施，按以下原则处理：
① 建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除（此种情 况应查看移交公告或相关证明资料）；
② 建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业 的，其成本、费用可以扣除（此时应查看无偿移交的证明材料）；
③ 建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用（此时应 核查是否计入收入）。
（3）测算公共配套设施费占全部开发成本的比值，并将比值与同 类工程的比值相比较，若发现有重偏差的，则应进一步核实。
（4 ）关注多个（或分期）项目共同发生的公共配套设施费，是否 按项目 合理分摊。属于多个房地产项目共同的公共配套设施费，应按规定的分配 标准和法，计算确定清算项目的扣除金额。多项目受益应按各占地面积或各 实测建筑面积分配。同一项目不同类型的房地产应 按实测建筑面积分配。
（十）对开发间接费用的审核
1. 审核容
开发间接费用，是指直接组织、管理开发项目发生的费用，包括工 资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、转房摊 销等。
2. 审核资料
直接组织、管理开发项目相关人员职责说明
直接组织、管理开发项目相关人员考勤情况记录 直接组织、管理开发项目相关人员工资薪金标准说明
项目部人员、劳务合同以及工资明细表 项目部所需用的固定资产明细帐、提取折旧以及转房摊销的明细帐
支付凭证及结算发票
3. 审核过程
（1）开发间接费用一般限于工程部中负责工地现场管理人员直接 组织、 管理开发项目发生的费用，调取项目部人员的花名册与工资册 进行核实，审 核是否存在将企业行政管理部门（总部）为组织和管理生产经营活动而发生的 管理费用计入开发间接费用的情形。
（2）核对项目开工日期和竣工日期，施工期间发生的工资、职工 福利 费、办公费、水电费等才能作为开发间接费用扣除，抽查相关凭证，审核是 否将项目完工后的费用挤入开发间接费用的情形。
（3）审核是否将房地产开发企业的管理费用、房地产销售费用等其 他费用挤入开发间接费用。
4. 注意事项
（1）关注开发企业是否在开发成本“建筑安装成本”或“开发间接 费”中列支代垫费用，如为施工代垫的临时水电费，如有列支应将其调出。
（2）为了防止房产企业将管理费用混入开发间接费用中，加大可扣 除项目金额，应根据企业部组织结构和职责分工，合理划分“项目管理人 员”与“行政管理人员”。
（3）多个（或分期）项目共同发生的开发间接费，是否按项目合 理 分摊。属于多个房地产项目共同的开发间接费，应按规定的分配标准和
法，计算确定清算项目的扣除金额。多项目受益应按各建筑面积 分配。同一 项目不同类型的房地产应按建筑面积分配。
（'一）对房地产开发费用的审核
1. 审核容
开发土地和新建房及配套设施的费用，是指与房地产开发项目有关的 销售费用、管理费用、财务费用。
2. 审核资料
发票、凭证
支付利息凭证、借款合同、与信托公司有关的委托贷款合同
3. 审核过程
（1）对于利息支出据实扣除的情况，应重点关注：是否将利息支出从 房地产开发成本中调整至开发费用；利用闲置借款对外投资取得收益，其收 益是否冲减利息支出；分期开发项目或者同时开发多个项目的，其取得的一 般性贷款的利息支出，是否按照项目合理分摊。
（2）重点审核计算基数，当代收费用计入房价时，审核有无将代收费 用计入房地产开发费用计算基数的情形。
4. 注意事项
注意与会计期间费用中销售费用、管理费用、财务费用列支标准不 同。
（十二）对与转让房地产有关的税金的审核
1. 审核容
与转让房地产有关的税金，是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市 维护建设税、印花税、因转让房地产交纳的教育费附加，也可视同税金予以 扣除。
2. 审核资料
企业税金账、税票及税务局开票入库系统数据
3. 审核过程
（1）获取或编制该项目各项税金缴纳情况明细表。
（2）从征管系统中核实其实际缴纳情况，审核缴纳税金的税收完税 证明等相关缴税证明，审核是否是本项目发生的税费，只有本项目发生的税 费才能扣除。
4. 注意事项
（1）按照财务会计准则的有关规定，房地产开发企业缴纳的印花税 列入管理费用，已相应予以扣除，不得重复计算扣除。
（2）与转让房地产有关的税金，在同一项目不同类型房地产中分 配 应据实分摊，和相关收入配比，不应按已售建筑面积分摊。
（十三）对财政部规定的其他扣除项目的审核
1. 审核容
财政部规定的其他扣除项目，对从事房地产开发的纳税人是指可按取得 土地使用权所支付的金额、开发土地和新建房及配套设施（房地产开发成 本）规定计算的金额之和，加计20%的扣除。
2. 审核过程
对从事房地产开发的纳税人进行的加计扣除，应格审核确定可以加计 扣除的基数，对于代收费用作为转让收入计税的，在计算扣除项目金额时， 可予以扣除，但不允作为加计20%扣除的基数；对于代收费用未作为转让房 地产的收入计税的，在计算增值额时不允扣除代收费用。
3. 注意事项
（1）对取得土地或房地产使用权后，未进行开发即转让的，计算其 增值额时，只允扣除取得土地使用权时支付的地价款、交纳的有关费用，以 及在转让环节交纳的税金。
（2）对取得土地使用权后投入资金，将生地变为熟地转让的，计算 其增值额时，允扣除取得土地使用权时支付的地价款、交纳的有关费用， 和开发土地所需成本再加计开发成本的20%以及在转让环节交纳的税金。
五、资料归档
主管税务机关相关部门在相关明细表格中签字并加盖公章，予以
认可，并由税源管理部门负责土地增值税清算资料归档。归档资料包 括：
《土地增值税项目清算小组审核会议情况表》；《税务事项通知书》及税务 文书送达回证；《土地增值税清算审核表》、《存量房扣除项目金额分摊明 细表》；土地增值税清算审核见面材料（包括土地增值税清算审核报告、
《土地增值税清算审核表》和《存量房扣除项目金额 分摊明细表》）及税务 文书送达回证；土地增值税清算执行情况、土地增值税入（退）税收缴款 书；《土地增值税清算受理通知书》、《土地增值税清算补正资料通知 书》、《土地增值税清算不予受理通知书》及税务文书送达回证；企业申报 资料及附表（见土地增值税清算资料清单）。全部清算资料及文书统一清 理、顺序编号。其余资料按时间顺序排列，资料右下脚按页进行顺序编号。 编制文书目录（注明页码），文书送达时要有送达回证，装订并整理归档。
六、后续管理
主管税务机关应加强清算后项目的后续管理。根据国税发
〔 26〕187号第八条规定，在土地增值税清算时未转让的房地产，清算 后销售或有偿转让的，纳税人应按规定进行土地增值税的纳税申报，扣除项 目金额按清算时的单位建筑面积成本费用乘以销售或转让面积计算。
其中，单位建筑面积成本费用 二清算时的扣除项目总金额一清算的总 建筑面积
主管税务机关应建立土地增值税清算工作台账，登记土地增值税征收 情况，加强房屋销售管理，改变后续管理薄弱的现实情况。
附:
土地增值税清算成本计算分摊法
1、总的分摊法
国税发〔26〕187号文件第四条第五款规定，属于多个房地产项目 共同的成本费用，应按清算项目可售建筑面积占多个项目可售总建筑面积 的比例或其他合理的法，计算确定清算项目的扣除金额。
国税发〔29〕91号文件规定，纳税人分期开发项目或者同时开发多 个项目的，或者同一项目中建造不同类型房地产的，应按照受益对象，采 用合理的分配法，分摊共同的成本费用。
2、土地成本的分摊
省局2014年第7号公告第四条明确了土地成本计算分摊问题：对于成 片受让土地使用权后，分期分批开发、转让房地产的，应按分期开发项目 占地面积占该成片受让土地总占地面积的比例计算分摊 取得土地使用权所 支付的