会计实务：收入的所得税处理(四).doc

收入的所得税处理（四）

2、业务招待费、广告费和业务宣传费等费用扣除限额的计算
（1）业务招待费扣除限额的计算
根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十三条规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5‰。
也就是说，计算业务招待费税前扣除限额时，先算出两个数来，一个是“当年业务招待费实际发生额×60%”，另一个是“销售（营业）收入合计×5‰”，二者进行比较，金额小的那一个便是业务招待费的税前扣除限额。然后将这个扣除限额与当年业务招待费的实际发生数进行比较，“当年业务招待费的实际发生数－扣除限额”的差额即为应调整增加企业所得税应纳税所得额的金额。而且比较时要注意，“当年业务招待费的实际发生数”不仅包括反映于“管理费用——业务招待费”科目的金额，也包括记载于其他会计科目，但实质上属于业务招待费的金额。
例如：某公司2010年度主营业务收入8000万元，其他业务收入1000万元，依照税法规定确认的视同销售收入1000万元，在“管理费用——业务招待费”科目记载当年业务招待费发生额为20万元，在其他会计科目记载当年业务招待费发生额为10万元。则该公司销售（营业）收入合计”为10000万元，根据其计算的扣除限额为50万元；“当年业务招待费的实际发生数”为30万元，根据其计算的扣除限额为18万元。二者比较，该公司2010年度业务招待费扣除限额为18万元，应调整增加企业所得税应纳税所得额12万元。
在上面的例子中，如果公司在“管理费用——业务招待费”科目记载当年业务招待费发生额为60万元，在其他会计科目记载当年业务招待费发生额为40万元。则根据“销售（营业）收入合计×5‰”计算出的扣除限额仍为50万元；根据“当年业务招待费实际发生额×60%”计算出的扣除限额为60万元。二者比较，该公司2010年度业务招待费扣除限额为50万元，应调整增加企业所得税应纳税所得额50万元。
另外提请大家注意，业务招待费税前不能扣除的部分，不得结转以后年度扣除，因此其属于永久性差异，不必专就此调整账务。
（2）广告费和业务宣传费扣除限额的计算
根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十四条规定，企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售(营业)收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。
在计算扣除时，应注意几个问题：
一是要掌握限额内据实扣除的概念。有网友询问，广告费和业务宣传费支出的税前扣除是否一定是“销售（营业）收入合计×税法规定比例”呢？答案是不确定的。根据《中华人民共和国企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。因此，如果企业当年发生的广告费和业务宣传费支出大于“销售（营业）收入合计×税法规定比例”，则按计算出的限额扣除；反之，如果小于，则只能依实际发生数进行扣除。
接上面的例子，如果该公司2010年度实际发生广告费和业务宣传费支出200万元，则其根据“销售（营业）收入合计×税法规定比例”计算出的扣除限额为150万元，应调整增加企业所得税应纳税所得额50万元。而如果该公司2010年度实际发生广告费和业务宣传费支出100万元，则其只能据实扣除，既不作纳税调增，也不作纳税调减。
二是要注意，与业务招待费的扣除所不同的是，广告费和业务宣传费支出超过税法规定限额的部分，准予在以后纳税年度结转扣除。也就是，它属于可抵扣暂时性差异，应作“递延所得税资产”处理。
例如，某公司2009年度实现本年利润为1000万元，业务招待费纳税调整增加100万元，广告费和业务宣传费支出纳税调整增加200万元，除此之外无其他纳税调整项目。则该公司2009年度计提和缴纳所得税的账务处理为：
借：所得税费用 275
递延所得税资产 50
贷：应交税费——应交所得税 325
借：应交税费——应交所得税 325
　 　贷：银行存款 325
若该公司2010年度实现本年利润为1000万元，广告费和业务宣传费支出低于税法规定限额100万元，除此之外无其他纳税调整项目。则该公司2010年度计提和缴纳所得税的账务处理为：
借：所得税费用 250
贷：应交税费——应交所得税 225
递延所得税资产 25
借：应交税费——应交所得税 225
贷：银行存款 225
（待续）
小编寄语：会计学是一个细节致命的学科，以前总是觉得只要大概知道意思就可以了，但这样是很难达到学习要求的。因为它是一门技术很强的课程，主要阐述会计核算的基本业务方法。诚然，困难不能否认，但只要有了正确的学习方法和积极的学习态度，最后加上勤奋，那样必然会赢来成功的曙光。天道酬勤嘛！