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浅析蒙牛集团的产品成本核算

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报告完成日期：2013年6月

摘 要

企业规模的逐年增加伴随着乳品行业的激烈竞争，蒙牛集团正是处在这样的快速消费品行业，市场竞争非常激烈，但利润率却很低，因此确保成本优势就是达成企业战略目标的关键成功因素，随着社会经济环境的发展变化，新的市场需求会不断涌现，良性发展的企业的业务会不断壮大。控制产品成本，提高利润，这是蒙牛集团亟待改进的关键问题。
关键词 成本 边际贡献 毛利

目 录

引言······················································4
1蒙牛集团产品成本控制的现状·······························4
1.1目前产品成本分析模式的问题···························4
1.2传统模式导致的问题及其成因···························5
2蒙牛集团产品成本核算的改进······························5
2.1转变产品成本的核算形式·······························5
2.2引入贡献式损益分析模式·······························6
2.2.1边际贡献与产品分类相结合··························7
2.2.1边际贡献与产品生命周期相结合······················7
2.3两种模式结合应用达到的效果···························8
2.3.1规范新品上市······································8
2.3.2制定营销策略······································9
2.3.3梳理现有产品······································9
2.3.4区域运营管理······································9
3总结····················································9
参考文献·················································11

浅析蒙牛集团的产品成本核算
引言
“2012年是蒙牛开始全面变革的一年”——蒙牛总裁孙伊萍这样描述她领军蒙牛的第一个年头。据已发布的2012年报显示，蒙牛集团2012年全年营业收入360.804亿元，同比下降3.5%，全年归属于上市公司的净利润12.571亿元，每股收益0.711元。可见，2012年公司明显放慢了增收的步伐就是为了进行全面的业务梳理，只有打好基础，各项业务才能更稳健的发展。集团旨在将着力点更多放在明晰战略、夯实基础上，无论是质量管理体系的提升，还是强化规模化的奶源建设，以及开展国际合作等一系列举措，其着眼点都在于为公司未来业绩持续、稳定的成长提供坚实的基础。蒙牛速度可说是今年来中国企业的一面旗帜，而蒙牛的高速成长也成为众多研究的对象，其企业战略，企业文化以及诸多经典的营销案例，都被人们津津乐道。奉行飞船定律的蒙牛认为，企业不是在高速中成长，就是在高速中毁灭。
1蒙牛集团产品成本控制的现状
在市场经济体制下，企业的竞争主要是产品价格和质量的竞争，而价格的竞争归根到底是成本的竞争，企业经济效益的高低，市场竞争能力的强弱，在很大程度上取决于成本的高低。产品的成本不仅是企业产品定价的重要依据，也是企业竞争优势的来源。可见，产品成本的分析方式直接影响企业的成本预测、计划、分析、考核和改进等控制工作，同时也对企业的成本决策和经营决策的正确与否产生重大影响。因此，从蒙牛集团产品成本控制的现状出发，分析目前使用的模式中存在的问题并且进行改进，才能提升产品的竞争力。
1.1目前产品成本控制的模式
蒙牛集团在产品成本的管理方面，并非单纯的强调低成本，而是追求投入产出的效益，财务人员使用的是传统的成本分析方法，对产品损益进行分析，主要依据：收入-生产成本-期间费用来计算产品总体的效益，这种传统的分析方法主要遵循企业会计准则，汇总和分配企业一定期间所发生的生产费用，计算和确定产品成本，这种方法能在整体上对产品的损益有所把握，全局性的了解产品效益可以对之后的生产做出指导，适宜编制对外报表。
例如：某年5月份的收入为100万元，变动成本48万元，运费5万元，线下费用3万元，固定成本12万元，可以计算得出
毛利=收入-（固定生产成本+变动生产成本）=100-（48+12）=40万元
毛利率=毛利/收入*100%=40/100*100%=40%
到目前为止，蒙牛集团的常温产品有220多种，想要明确了解每种品牌的利润，甚至是每种单品的利润，就要用到毛利这个指标，比如说，研发部门在研发新产品的时候会提供一个配方，市场部依照配方和估计的市场量计算出所需耗费的各种原料、运输、人工、采购等成本，财务就此可以测算该产品可能达到的毛利率，如果毛利率不能够达到规定水平，公司会把配方返回研发部门，要求他们对配方做出适当的调整，直到能够达到期望的毛利率才能够获得投产许可，而且对于即将投产的产品，财务部门还会按照毛利的高低给出建议售价，作为定价时的参考。
1.2传统模式导致的问题及其成因
虽然说这种方法能在整体上对产品的损益有所把握，能全局性的了解产品效益并且可以对产品的生产做出指导，适宜编制对外报表。但该方法也有一定的缺陷，第一、传统成本分析方法确定的利润受存货变动的影响，往往出现每年销售量相同，但利润却明显不同。甚至出现销售的多，而利润少，相反，销售的少反而利润多。这种现象不仅让人难以理解，而且不利于企业的短期决策。第二、用传统的成本分析方法编制的损益表难以适应企业内部管理的需要，这种方法强调的是成本补偿的一致性, 即把全部发生的成本都计入到产品成本中，不利于产品成本的管理。
导致以上问题形成的原因是因为，企业编制对外报表必须要遵循企业会计准则，其理论依据是:固定制造费用发生在生产领域，与产品生产直接相关，其与直接材料、直接人工和变动制造费用的支出并无区别，应当将其作为产品成本的一部分，从产品销售收入中得到补偿。而蒙牛现阶段使用的传统方法是从价值角度计算成本的，反应了生产过程中的全部耗费，虽然符合传统的成本概念，也符合会计报表的编制要求，但是不利于产品成本的真实数据的体现。
2蒙牛集团产品成本核算的改进
2.1转变产品成本的核算形式
蒙牛现有的财务管理体系下，产品成本核算是一种粗放的核算方式，传统的会计信息系统，只提供财务核算功能，而无法提供企业内部管理所需要的预算和成本管理，集成后的财务管理系统却可以提供这些，借助信息系统，产品成本核算就能明细到单一产品。在金蝶的电算化支撑下，设计一整套符合蒙牛业务流程和产品特点的投入产出比评价体系，才能从产品的源头、研发阶段就开始进行有效的成本控制，从投资的规划初期掌控投资的风险。
这是一种全过程监控，涵盖从导入期、成长期、成熟期到衰退期的整个产品生命周期，并不是一味地强调低成本，而是对产品的表现进行全面评估，强调的是收益、实效。同时，对投入产出比的管理也体现了一个周期性。简单地说，不是成本低就好，而是要看整个产品在不同生命周期阶段的全面展现。比如说，试生产的时候，产品的成本肯定比较高，因为批量少，试生产时的产品废品率也高，但是在评价的时候，如果这一产品符合指标，能够从导入期过渡到成熟期，仍然会选择投产。
财务系统从单一的核算型转变成集核算、风险监控和财务系统管理于一身的管理型财务体系，对蒙牛的发展而言意义重大，改变巨大。这种遵循企业战略框架设置的财务管理体系为战略的执行提供了必要的资源协调机制，可以确保集团资源效用的最大化以及整体战略目标的达成；同时也成为企业的运营状况的反馈评估系统，通过及时地记录和反馈企业运营过程中的状态，可以评估企业战略执行的效果和方向，为后续的企业战略目标设定提供依据。
2.2引入贡献式损益分析模式
在成本管理方面，引入贡献式损益分析模式，将传统的产品整体贡献计算模式转换为产品贡献式损益分析模式。即由原来计算产品的总体的效益，更新为计算产品贡献指标：边际贡献、品牌贡献和产品利润贡献，适应企业内部成本管理的规划与控制，但由于所计算出来的单位产品成本不符合传统的成本观念的要求，且对所得税会有一定影响，很适宜短期决策的需要，可以作为内部管理报表使用。
新旧方法主要指标的对比
旧
产品总体的效益 = 收入- 生产成本- 期间费用
其中：毛利=收入- 生产成本
生产成本=固定生产成本+变动生产成本
新
产品利润贡献 = {[(含税收入- 变动制造成本- 运费- 线下费用)- 线上费用]- 固定成本费用等}
其中：边际贡献 = 收入- 变动制造成本- 运费- 线下费用
品牌贡献 = 边际贡献- 线上费用
产品利润贡献 = 品牌贡献- 固定成本等
表1新旧方法主要指标的对比
例如：某年5月份的收入为100万元，变动成本48万元，运费5万元，线下费用3万元，固定成本12万元，可以计算得出
边际贡献=收入- 变动制造成本- 运费- 线下费用=100-48-5-3=44万元
边际贡献率=边际贡献/收入*100%=44/100*100%=44%
2.2.1边际贡献与产品分类相结合
用以上方法将每个单品的边际贡献计算出来后，分别归在基础产品、明星产品、利润产品、机会产品四类中，对单品进行成本分类。例如，按品牌分为机会产品、基础产品、明星产品、利润产品，并按照投资和规模确定每个分类的指标范围，机会产品的边际贡献率定在5%-10%之间，说明该产品目前能为企业带来较小的收益，经过销售方式改进或广告产生的效应，该产品有机会发展成为利润较大的产品。基础产品定在10%-20%之间，基础产品应保持边际贡献的稳定。明星产品定在30%-40%之间，归属于利润主打产品。利润产品定在50%以上，属于高毛利产品，企业要加强新产品的研发，增加这类产品的数量。
产品分类图
基础产品
明星产品
利润产品
机会产品
规模
投资

图1产品分类图
2.2.1边际贡献与产品生命周期相结合
另外还可以结合产品的四个生命周期，导入期、成长期、成熟期和衰退期对产品进行贡献式损益的划分，然后进行更深入的分析，具体来说，导入期的产品刚刚投入市场，顾客对产品还不了解，销售量很低，把边际贡献率定在1%-10%之间较为合理。对于成长期的产品，大量的新顾客开始购买，市场逐步扩大，产品大批量生产，生产成本相对降低，企业的销售额迅速上升，利润也迅速增长，边际贡献率会提升很多，定在40%-50% 之间。产品到了成熟期，市场需求逐渐趋向饱和，销售额增长放缓，边际贡献率可能下降到20%-30%。随着新品的上市，消费者开始购买新产品，旧产品逐渐进入衰退期，这时的产品的边际贡献率下降很快，甚至为负，表明产品应该退市。
2.3两种模式结合应用达到的效果
贡献式损益的分析模式不仅能更细致的分析产品总成本，将该方法拓展应用到单品成本管理上会对总体成本有更深入的了解。根据蒙牛集团的现状，财务人员应该将传统方法保留，作为对外报表使用，再引入贡献式损益模式，作为内部管理报表使用，有助于分析产品的真正成本，两种方法中尤其是要重点关注毛利和边际贡献两个指标。
边际贡献率和毛利率的对比

边际贡献率
毛利率
A产品
-5%
-3%
B产品
7%
5%
C产品
19%
21%
D产品
55%
35%
表2边际贡献率和毛利率的对比
通过传统分析模式计算出的毛利率，把指标定在20%，小于20%的产品要求限期整改，整改完毛利不提升的产品做退市处理。大于20%的持续监控成本，使毛利率保持稳定水平。
利用贡献式损益分析模式计算的指标表明，A产品属于负边际贡献率产品，不论属于哪个品牌，处在哪个生命周期将一律做淘汰处理。B产品属于机会产品，应继续监控其边际贡献率，看是否有机会成为提升利润的产品。C产品和D产品分别属于基础产品和利润贡献产品，其边际贡献率较高。
2.3.1规范新品上市
辅助规范新产品上市，上市后业绩的测算。对于准备上市的新产品，要求其边际贡献率大于10%，B、C、D产品符合该要求，且毛利率大于20%时才允许上市，由上表可以看出，C、D产品可以被允许上市。产品上市一个月或者几个月后，再测算两个指标，达不到35%的要求限期整改，分析业绩增减的原因并提出解决方案。
2.3.2制定营销策
制定营销策略。模拟产品提价后的成本变化，测算边际贡献率和毛利率的变化，根据不同结果确定是否做提价处理。如原收入为100万元，边际贡献率为44%，毛利率为40%，模拟单件产品价格提升1元，收入会增加10万元，假定成本还能保持原有水平，其他方面对利润的影响也较小时，边际贡献率与毛利率分别提升了14%和15%，提价方案可以确定。
2.3.3梳理现有产品
指导产品的退市，做低效益产品的梳理。规定单品贡献小于零的一律淘汰，如上表中A的产品，因为边际贡献小于零，将会做退市处理。毛利率小于20%的限期整改，如A、B产品，如果整改后依然达不到期望的利润，该种产品就会被停掉。通过系统监控销售量和利润水平，利用两个主要指标调整产品结构，做低效益产品的梳理，淘汰低附加值产品，增加高附加值产品，通过提升单品的利润，来增加整体产品的效益。
2.3.4区域运营管理
区域运营方面的管理。由于各城市消费习惯的不同，要制定不同的指标指导区域运营，保证产品成本的合理性，提高利润空间，指标的制定高低，根据消费水平及消费习惯综合考虑，如一线城市的总体指标要高于二三线城市；对于经济发展高速的地区，高端产品的指标要高于发展落后的地区，通过产品的贡献看是否能够支持企业的预定目标增长。
3总结
企业产品成本控制的好坏，直接影响到企业经营目标和整体战略目标的实现。只有重视成本会计，加强企业产品成本控制，才能提高企业的经济效益、管理水平和市场竞争力。总而言之，当今企业就是以最小的成本，创造最大的效益。因此，企业应该高度重视成本会计在企业管理中的重要性。
第一、调节产品成本的分析方法，将传统的分析方法与贡献是损益分析方式相结合，日常核算建立在传统的分析方法之上，以适应对外报送报表的需要，期末按贡献式损益分析模式核算，以满足公司内部经营管理的需要。
第二、以传统分析模式为主，贡献式分析模式为辅。鉴于企业要编制对外会计报表，接受审计检查，加之会计人员对传统方法较为熟悉， 因此以传统分析模式为主。由于贡献式分析模式能提供变动成本、边际贡献等资料，便于管理者加强企业的预测、决策、控制和分析工作，使会计信息真正用得上，就以贡献式分析模式为辅。
相信在集团财务的统筹规划下，不断从制度上完善财务分析，集中整合现有的资源，提高财务的核算的精细度和准确度，这样才可以超越环绕速度，永续发展。

参 考 文 献

【1】孙先红.张国治.蒙牛内幕 [M].北京.北京大学出版社.2005.7
【2】张静.蒙牛供应链系统[J].经营管理者.2010(12).171
【3】孟学勤. 蒙牛乳业集团绩效管理体系研究[D]. 内蒙古农业大学.2011
【4】侯都亮.产成品核算的帐务处理[J].中国乡镇企业会计. 1993(12)
【5】郑爱华,张亚杰,等.管理会计[M].北京:机械工业出版社,2007.
【6】贾国军.管理会计[M].北京:人民邮电出版社,2003.

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