上海某公司生产制造成本控制研究.docx

上海ZD薄膜有限公司生产制造成本控制研究
沈文韬 作者為本校工商管理碩士研究生（MBA）畢業學生

【摘 要】面对严峻的市场竞争，各企业都在努力地探索生存途径。如何组织管理，实行成本控制，是企业管理人员应认真思考并周密组织实施的问题，本文将对此进行探讨。
本文首先从“控制”概念引入，分别对控制、内部控制、内部会计控制进行论述，以说明将要研究的制造成本的控制和这些控制概念的关系。然后，进一步从成本、成本控制的定义论述成本的控制与企业生产经营活动及制造成本控制的关系，并介绍了当今先进国家的成本管理方法是如何将成本控制与其控制的因素关联，是如何将成本控制理念、成本驱动因素分析运用在企业成本控制活动中。由此介绍，来说明笔者将要研究的制造成本控制是企业综合管理、控制方法的恰当运用所产生的结果。通过这些文献的探讨、分析，为之后的ZD公司制造成本控制研究，提供了理论依据。
第四章正文阶段，首先从ZD公司介绍入手，将公司概况和制造成本控制现状进行了整体描述。接着，从ZD公司控制制造成本所面临的内外部环境条件及其控制存在的问题和原因进行了全面而又细致地阐述，然后，再以SWOT分析方法对此进行分析和运用，从而获取公司在后续控制上应挖掘的优势、利用机会、克服弱势并回避风险。第五章，笔者对公司生产制造成本控制体系的建立，进行框架思路、原则上的探索，并从制度保障措施以及如何评价这一体系建立的有效性上进行了勾画。文章将“COSO内部控制框架理论”的五方面内容进行引入，强调五方面框架内容对公司构建制造成本控制的重要性。接着，阐述了公司应从相关的控制制度入手，进行保障措施的制定来控制好制造成本，达到预期的控制目标。
笔者认为要控制好公司的制造成本，应多管齐下——注重控制的环境营造，培养企业文化和企业员工的共同价值观，注重制造成本的事前控制，注重成本企划、成本动因研究并建立相关的制造成本的控制制度。如此“框架”的综合，才能将ZD公司的生产制造成本，控制在一个合理的水平，以达到行业的成本领先，使ZD公司在激烈的竞争环境中，立于不败之地，保持竞争优势，使ZD公司重新走上兴旺之路。

【关键词】控制； 环境控制； 因素控制

第一章 绪论

1.1研究课题背景
上海ZD薄膜有限公司，生产销售双向拉伸聚酯薄膜，通过前几年艰苦创业，逐步发展成为行业内较有影响地位的生产企业。随着全国各生产线相继投产，市场供大于求严重，公司经营效益深受影响。

1.2研究的动机与意义
迈克尔.波特说，“成本领先战略”是企业获取竞争优势的三个基本战略之一；同时，“成本领先”也是竞争优势两种基本形式之一。可见，成本的突破，是企业获取竞争优势和保持竞争优势的基本途径。
笔者希望通过本文的研究，能为ZD公司提供一些可操作的建议，力求在制造成本控制上为ZD公司获取新的竞争优势。

1.3待答问题
1． ZD公司生产制造成本控制现状与分析。
2． ZD公司生产制造成本控制存在的主要问题及其原因。
3． 如何建立健全ZD公司制造成本控制体系。

第二章 文献评论
2.1控制、内部控制与内部会计控制
2.1.1控制
斯蒂芬.P.罗宾斯将管理分成四种职能：计划、组织、领导、控制。控制定义为：是为保证按计划完成工作并校正任何明显的偏差而进行的监控活动。
定义说明的是：控制的基本要素是控制主体、控制客体或控制对象、信息等构成；因为控制对象存在多种发展可能性，所以才有必要进行控制维护；控制的方法具有多样性；控制必须有目标。

2.1.2内部控制
内部控制发展经历四个阶段，即内部牵制论、内部控制论、内部控制结构论、内部控制框架论，并以内部控制框架论最具代表性。
内部控制框架论的标志代表是1992年美国的“COSO报告”，它阐述的涵义是——分别由控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控五个方面所构成。五个方面内容广泛，相互关联。
内部控制的演变，都将环境控制纳入其中，说明现代企业成本控制，也已经开始将视野转向企业与环境的关系，环境因素是影响成本控制的重要因素。

2.1.3内部会计控制
内部会计控制是指单位为提高会计质量，保护资产安全，确保法律法规贯彻执行而制定和实施的一系列控制方法和程序。会计工作是内部控制的一个极为重要的方面，两者是不可分割、相互联系的。

2.2成本、成本控制和成本控制理论
2.2.1成本
1．成本的概念
成本是为“目的”而付出，在内涵上强调是价值的牺牲。只要是为实现该“目的”而发生的支出，都被视作成本。
本文的研究，是针对公司生产产品这一环节中所涉及的资本耗费的价值牺牲。
2．成本的基本特性：
成本的基本特征是：消耗性特征；补偿性特征；目的性特征；综合性特征；可代偿性特征。
本文研究成本定义、特性，有助于我们把握成本特性，深入细致地研究成本，从而更好地、合理地、恰当地控制相关成本，以最小的资产耗费，取得最大的经济利益流入。

2.2.2成本控制
狭义的成本控制只指成本的过程控制；广义的成本控制包括事前控制，事中控制和事后控制。
（1）成本控制的主体
成本控制的主体应是对成本发生负有责任的管理者：如高层管理者，工程技术人员，各部门环节工作的责任者等。
（2）生产要素的成本控制
控制与系统相联系，系统是由若干相互联系、相互作用的要素所构成。成本控制的重点是对成本要素进行控制。

2.2.3成本控制理论
1．成本的驱动因素
迈克尔·波特为我们研究了十种主要影响成本的因素。成本驱动因素有可能带给我们控制的促进方面，也有可能带给我们对抗、抵消控制成本的不利方面。
2．成本企划
成本企划的起点是在产品的企划与设计阶段就关注到将要制造的产品成本只允许是多少。采用非会计属性的工学方法实施管理与控制，它与技术管理密切相关。
3．作业成本
作业成本法是以作业为中心，根据成本动因来归集成本。它与传统的按照生产工时、定额工时等比例分配间接成本的方法相比，能够提供更为精确的成本信息。
4．SWOT分析
在于发挥成本控制的优势，利用机会，克服弱点，回避风险，获取维护成本优势，将企业的成本控制建立在对内外部因素分析与竞争态势的判断基础上，形成公司成本控制的相关目标措施。
以上文献评论，说明将要研究的制造成本控制是与控制环境密切关系的，是企业综合管理、控制方法的恰当运用所产生的结果。通过对文献的探讨、分析，为之后控制研究，提供了理论依据。

第三章 研究方法与设计
3.1研究的对象与范围
本研究的对象是上海ZD薄膜有限公司在生产制造过程中的制造成本控制状况。

3.2资料收集的方法与设计过程
1．收集相关文献资料，说明公司制造成本控制与文献介绍概念之间关系，以及公司这一控制与哪些存在因素有关。
2．收集历年公司生产制造成本数据，寻找本文要解决的控制问题。
3．与公司相关部门、相关人员进行制造成本控制讨论。
4.通过比例分析方法、对比分析法对ZD公司制造成本控制情况进行解剖，说明ZD公司在制造成本控制中的环境因素、成本的驱动因素等方面存在的薄弱环节及要采取的控制措施。在研究的基础上，提出研究结论与后续研究建议。

3.3论文研究实施过程
1．与指导老师讨论拟定研究课题，并进行论文过程讨论。
2．根据所选课题，撰写开题报告。
3．阅读和整理相关文献资料，归纳本研究课题内容。
4．收集ZD公司相关制造成本控制情况的数据、资料，归纳、分析。
5．出初稿，修改，直至定稿。

第四章 ZD公司生产制造成本控制现状及其分析

4.1 ZD公司概况
1．公司行业地位
2004年在全国同行业中产销量排名第三，并有20%以上的产品出口。
2．产品性能
双向拉伸聚酯薄膜是一种综合性能优良、环保的、可回收利用的高分子材料。
3．设备介绍
ZD公司主要的两条进口线：一线1万吨/年、原值19720万元；二线1.3万吨/年、原值17600万元。
4． 公司近几年发展情况
公司多年生产来以“包装膜”产品为主。02年该产品销售毛利达27.72%，04年开始受到市场影响，直至05年该产品的销售毛利跌至3%。
5．聚酯薄膜的生产工艺
是将无定形的聚酯原片加热到玻璃化温度以上，分别进行纵向和横向的拉伸，并进行热处理，使其结晶，产出透明、平整的聚酯薄膜。

4.2 ZD公司生产制造成本控制现状
1．制造成本流程
2．成本项目组成
公司的主要控制的成本项目是原料、能耗和修备件。
3．主要成本发生剖析
（1）原料 原料的消耗去向是：成品，配切品和品种更换产生的“过渡膜”以及产出的废膜、废块、废边和无形损耗。除成品能准确计量外，其他形态都无法可靠计量，并存在成本控制弱点。
（2）折旧 各线投资年份和建设时间的长短不同，投资成本相差悬殊。一线折旧成本约占该线产品成本的14%，二线折旧成本约占该线产品成本的11%。
（3）生产过程发生的能耗成本
电耗，油耗是生产线的能耗。在三条线的相互“借用”下，计量准确性是困扰成本核算的主要原因。
（4）修备件 其主要是围绕生产设备的修理、维护、保养而发生的成本开支。
4．生产过程制造成本控制现状
公司划属的责任中心是：生产部和设备部。
从成本剖析来看，原料消耗、能耗是成本控制发生的主要项目。修备件开支存在认识上问题。
（1）原料消耗 02年至05年生产的“投入产出比”是：1.087、1.087、1.059、1.143。05年生产状况最差，其成品产出率才87%，而废膜因设备来不及造粒而外卖、率高达10%，控制失缺。
生产部门常规控制生产正常，少出废膜、多出成品和加大废膜回收利用。但，没有真正下降。
（2）能源消耗 大生产线的连续运转，能耗计量区分固定与变动成本较为困难，破膜和设备故障又是增加分析的难度。
（3）修备件发生 公司效益上坡之时，为了抓住市场份额，公司舍不得一线停机大修而负荷生产，是之后设备故障频繁的病根。
（4）配切品和过渡膜 公司发展好年景时，该膜产出和销售未得到重视，一旦市场突变，在销售上发生困难，则是形成公司库存的原因之一。
5．财务部门控制现状
是传统的成本控制方法，即制订目标成本，执行目标控制，揭示实际与目标成本之间的差异，分析成本差异原因，制订改善措施，考核评价有关责任方。

4.3 ZD公司生产制造成本控制环境分析
内部控制框架论中的风险评估，讲的是管理层识别环境因素并有针对性地采取相应行动。
1．外部环境分析
（1）国内产业发展
该行业经历了97年之前韩国产品倾销的低谷时期，反倾销成功后开始复苏。03年后新一轮行业投资热至56万吨的产能远大于26万吨需求，供过于求极为严重。该行业无自身设备硬件、技术软件支撑。
（2）国内BOPET薄膜市场需求现状
02年国内人均消费125克，当年日本为2500克。国内消费、城乡差距极大。
（3）全球BOPET薄膜市场简况
全球总产能约150万吨，韩国达30万吨。韩国先后在世界各地遭遇反倾销。2005年中国取代韩国成为全球产能最大的国家。
（4）国内现有BOPET薄膜产品发展结构
BOPET薄膜产品中，包装膜需求增长最快，占据中国市场半壁江山。各类电子材料用膜和热收缩用膜的品种难以同步市场需求。
2．公司内部环境分析
（1）技术及产品研发
公司设有研发中心，拥有一支完备的研发队伍。几年的发展，逐渐开发出了一系列高性能聚酯薄膜，并连续五年荣获国家重点新产品。
（2）ISO体系保障建设
（3）行业品牌形象
2001年尝试自主品牌出口，并逐年递增。ZD品牌已经成为国际上聚酯膜包装业内知名品牌，受到了国际同行密切关注。
（4）原料供应链上的保证
通过原料供应商商讨结算方法，使原料成本大幅降低。扩大原料供应商，提高自身对原料的议价能力。与原料供应商研发适合我公司设备生产的原料。
（5）通过展会扩大公司知名度
（6）产品未来发展目标
ZD公司的眼光和目标始终是紧紧锁定SKC、杜邦、三菱化学等国外知名公司，积极探索超越竞争对手的发展模式，坚持走科技创新之路。

4.4 ZD公司生产制造成本控制存在问题和原因
通过对上述ZD公司制造成本控制现状、控制环境分析，笔者认为ZD公司在制造成本控制中主要存在以下控制环境、控制因素的问题。
1．投资项目的可行性论证不够。
上述现状分析来看，很大一部分控制成本是与公司在投资项目时的可行性论证有关。拿“成本企划”来说，公司没有把它作为一项“事前”控制的主要内容来重视。计量问题，拿“作业成本”来说，是成本动因分析、分配不清。
2．设备保养重视度不够
公司对设备保养、修理维护程度不够，投资力度不够，造成2005年设备故障频繁。
3．配切品问题重视不够
5%～8%的配切品产出量，以公司月产量2000吨计算，月增加库存150吨左右，给公司成本控制带来压力。
4．纳入成本控制范围的责任中心的部门不够
目前仅是生产部门和设备部门作控制的责任部门。技术部还没有纳入控制的责任部门中。“作业成本法”和“成本企划”都说明技术管理部门起着十分重要的作用。
5．公司企业文化建设不够，凝聚力还弱
这是公司控制环境的影响面。多年来，公司文化没有真正定位，使之深刻地转化为员工的行为意识。当05年公司效益滑坡，这一凝聚力变得非常脆弱，并影响着制造成本控制。
6．行业、产品的自有知识产权不够
设备制造能力，软件控制能力“两头”都在国外。
7．成本管理的复合型人才缺乏
现代企业管理中的成本控制，已经不单是靠财务管理知识所能解决。反之，成本管理的其他部门，对成本及控制的理解和方式方法的运用有隔阂。
8．现代成本管理方式方法的运用性、可行性不够
很多先进的成本控制方式方法，很难真正在企业中得到发展，公司领导的重视性是一方面，先进方法可操作性不够，或是运作的环境不够，是难以运行的另一方面。
9．生产部门人员更换频繁
公司发展过快，不断存在老生产线为新生产线输送管理人员，使制造成本控制，经常处于“重新来过”的局面。

4.5 ZD公司生产制造成本控制的SWOT分析与运用
通过4.2节公司制造成本控制现状介绍和4.3节、4.4节的控制环境分析和存在问题分析，可以总结出ZD薄膜有限公司的下列SWOT分类：
表 ZD薄膜有限公司SWOT分析表
内部条件

外部环境
S（优势）
l 拥有研发队伍。
l 有韩国知名专家加盟。
l 成本控制委员会专门进行控制研究。
l 出口工作居国内领先。
l 三线电容膜国内领先。

W（弱势）
l 设备计量不精确，一线设备老化较重。
l 小批量生产配切品、过渡膜增多；生产线开机不足。
l 缺乏多元化控制的复合人才。
l 废膜粉碎机容量不够，废膜外卖增多。
O（机会）
l 享受政策优惠和研发项目资助。
l 出口市场入市早。
l 市场竞争环境迫使公司降低成本。
l 行业新产品开发能力弱，未形成支撑产业可持续发展的保证。
l 三线品现金流很好。
l 行业产能过剩，生产线停机增多。

SO办法
l 利用研发队伍及韩国专家，抓生产空隙，进行新产品研制，走产品差异化道路。
l 充分利用好市政府的科技扶持款项，培育公司产品。
l 利用公司成本控制网加强制造过程成本研究。
l 发展出口和国际的新品开发。
WO办法
l 利用停机间隙和三线产品的现金流，实施设备改造，满足计量要求、造粒要求。
l 利用生产空隙，培养“复合人才”。
l 利用停工间隙深抓企业文化建设，融合价值观。
l 利用市场客户优势，筹划好配切品、过渡膜问题，提高公司的销售率。
T（威胁）
l 中国对韩国的反倾销保护已经到期。2006年起，美国向中国提起BOPET反倾销已有可能。
l 国内市场严重饱和，国际市场竞争同样遭受国内厂商的围剿。
l 周边同行新线投产，在我公司挖掘人才时而有之；市场突变，公司效益下滑，人心有所波动。

ST办法
l 利用公司差异化产品电容膜，积极发展外销市场，回避反倾销及同行在包装膜上的竞争。
l 利用三线成长期电容膜产品销售来补包装膜的销售疲软。
l 利用好韩国专家对“反倾销”的了解，积极回避此风险。
l 利用三线效益留住人，发展人。

WT办法
l 加强设备保养、生产均衡性、稳定性，控制废膜外卖，加大回用力度，达到控制成本目的。
l 创造好的生产环境，培养企业文化、共同价值观来留驻人和主动控制制造成本的良好氛围。
l 保住大客户以使公司生产稳定生产，避免小批量多品种及过渡膜的扩大所造成的成本上升。
ZD公司应积极实施目前环境下的改善，以促进公司环境建设，从而控制制造成本能够按照设定的目标实施。

第五章 ZD公司生产制造成本控制体系的建立

5.1 ZD公司制造成本控制体系的建立框架
COSO框架理论的五要素，是体系建立、公司整体控制的环境保证。
1．注重ZD公司制造成本的控制环境的营造
COSO报告认为控制环境是构成一个单位的氛围，强调组织结构设置对内部控制的保障性。公司在考虑长远发展的同时，应注重公司整体控制环境的营造。
2．注重ZD公司制造成本的控制风险评估
公司为了获取成本优势，必须把握风险变化对企业的潜在影响，以使企业能发挥优势、抓住机遇、弥补弱点、回避威胁，并采取或调整相应的方法和措施。
3．注重ZD公司制造成本的过程控制与业务源流控制
一方面应将控制观念、控制思想和方案提前至项目筹建期；另方面，要注重生产过程的业务源流控制、环节控制和生产的基础条件控制。
4．注重ZD公司制造成本的控制信息传递与沟通
信息的交流、传递、畅通，是成本控制活动保证的一方面，而信息的识别、捕捉、交流是能力要求的更进一步。
5．注重ZD公司制造成本的控制活动监督
内部控制活动的监控是对内部控制改革、运行及改进活动评价，以保证内部控制按设计执行并随环境变化而改进。
上述五种成分内容广泛，相互关联。
6．内部会计控制的政策遵循
内部会计控制有助于公司在执行生产成本控制过程中，以国家的法律法规来强调控制执行的程序、方式方法，同时也有助于公司内部会计控制工作的加强。

5.2 ZD公司制造成本控制制度建立原则
制定ZD公司制造成本控制的基本原则：
1.信息反馈原则 信息流畅和有效反馈，是建立ZD公司制造成本控制的原则之一。2.成本效益原则 是企业从事任何经济活动都必须遵循的基本原则。3.有效使用性原则 任何控制制度都要求能有效地防止错误与舞弊的产生，从而产生较高的效率和效益。4.相互制约原则 成本控制应保证控制流程过程中的机构、岗位的合理设置及其职责权限的合理划分，职责明确、相互制约、相互监督。5．合法性原则 建立的任何制度，都必须遵守国家统一法律法规。

5.3 ZD公司制造成本控制制度建立
制度是要求共同遵守的行为规范或行动准则。成本意识的提高要通过制度约束。
1．建立重大决策责任追究制度
对重大项目的决策，应该进行包括成本在内的可行性研究，并建立重大决策责任追究制。
2．建立成本指标归口分级管理制度
有效的成本控制必须调动各方面的积极因素和发挥各方的作用。建立成本指标归口分级管理责任制是强化成本控制的有效措施。
3．建立多层次责任成本控制体系
成本的综合性特征决定了成本控制涉及到企业生产经营的各个环节。其基本特征是权、责、利相结合，由责任中心承担责任成本，建立与其控制利益相关的制度作为保障。
4．利用业务控制制度强化成本控制
成本控制制度必须融入到公司各项业务控制制度之中。
5．建立成本控制激励制度
制度措施发挥作用的关键在于制度措施能够得到切实的执行，这需要通过考核评价措施和激励惩罚措施予以保证。

5.4 ZD公司制造成本控制的评价
拟针对如下纳入职责范围的部门进行制造成本控制评价。
1、采购部门控制评价其在原料成本上的贡献度。
2、计划部门控制评价对销售订单的组织安排达到控制目标
3、生产部门控制作评价其生产现场制造成本控制的实绩。
4、设备部控制评价对设备修护修缮及时性和消耗定额。
5、销售部控制评价订单对生产设备保有量，配切和过渡膜控制定额。
6、财务部门评价数据提供的及时完整性、有效性，工作参与程度。
7、技术部门评价其与公司成本控制的改进性。
8、成本控制委员会评价，针对年初工作目标设定上予以考核。
公司同样还要针对目前存在的如4.4节所说的控制问题，进行全面的工作加强，制定工作目标，进行业绩考核评价。

第六章 结论与建议

6.1结论
本文研究结果表明：
1．通过控制，顺应环境发展，是可以为ZD公司赢得成本控制和获取竞争优势，但任务也是非常艰巨。
2．成本控制是一项讲究环境、讲究方式方法的工作，在对风险充分评估后，才会有的放矢、实事求是地去做些事前控制的工作。
3．成本控制是一项常抓不解、全方位努力的工作，要求企业时刻关注控制因素，有效利用方式方法，掌控成本。

6.2建议
1．各企业制造成本控制应因人而易，不可生搬硬套。
2．目前我公司控制环境，还没有真正达到要求，因此，建议可以先从易于实施的方面逐步推进。

6.3后续研究
1．财务人员如何进一步参与项目的可行性论证和企划过程。
2．财务人员如何对成本控制的新方法进行研究、实施。
3．企业价值链有效运用对制造成本控制的作用影响。

参考文献：
徐政旦、石人瑾、林宝瓌、管一民：《成本会计》，上海三联书店1994年版。
石人瑾、林宝瓌、谢荣：《管理会计》，上海三联书店1994年版。
迈克尔·波特著：《竞争优势》，陈小悅译，华夏出版社1997年版。
王玉：《企业战略管理教程》，上海财经大学出版社2005年版。
赵纯均、王益、胡鞍钢、于永达：《企业财务战略与财务控制》，清华大学出版社2004年版。
焦跃华：《现代企业成本控制战略研究》，经济科学出版社2001年版。
2004年上海市会计人员继续教育辅导教材：《内部会计控制规范》，上海科技教育出版社2004年版。
[美]斯蒂芬•P•罗宾斯著：《组织行为学》，孙健敏、李原等译，中国人民大学出版社1997年版。
现代会计理论研究：《现代会计》创刊100期文萃，中国财政经济出版社2003年版。
《财务与会计》2004年各期；2005年各期。
《财务与会计导刊》2004年各期。
《上海会计》2003年各期。
中国包装网,