常见会税差异场景解读及差异降低的探讨.pdf

COMMERCIALACCOUNTING2023年第21期商业会计SHANG YE KUAI JI实务与操作实务与操作的经济杠杆作用。最后，提高财务人员的综合素养，聘请会计师事务所及行业内专家，定期组织财务人员培训讨论学习，加强财务人员对于业务知识、企业会计准则、国家有关财经法规及税收法规政策等专业知识的学习、理解和深化，拓宽财务人员的财经法律知识和财会理论知识，提高财务人员独立解决问题的能力、职业判断能力和业务技能水平。四、结束语综上所述，基于政府、委托方等基础建设工程的客观需求，代建工程管理模式作为新的工程建设管理模式应运而生。为提高代建工程的经济效益和社会效益，委托方和代建管理企业应正确应对会计核算与涉税处理等方面存在的一系列问题，严格遵守现行法律法规，结合实际情况处理好代建工程的财务管理工作，明确项目业主和代建管理企业在项目建设管理过程中的财务核算主体地位和财务工作职责，建立规范的代建项目会计核算及财务管控的统一操作模式和核算标准，促进代建管理企业提高管理效率和管理质量、合理控制工程项目投资成本、保证资金安全和施工质量，提高企业的核心竞争力，从而促进代建工程管理模式健康有序发展。【主要参考文献】1 陈绳惜.代建工程会计核算问题的分析与研究 J.中国乡镇企业会计，2020，（09）：115-116.2 饶小芳.代建工程会计核算若干问题的分析 J.现代经济信息，2018，（10）：248-249.3 周云莺.优化非经营性政府投资代建项目财务管理的思考 J.商业会计，2022，（12）：55-57.一、引言企业会计核算是在遵守会计法规的前提下以货币为主要计量单位，对企业发生的所有经济业务及财务收支运用会计方法进行连续、系统、全面的据实核算，形成会计信息，并计算出利润总额。税法核算是在遵守税法的前提下，对会计核算出的利润总额按照税法进行调整，将影响利润总额的因素剔除，继而调增或调减利润总额，得到应纳税所得额。会计核算下的利润总额与税法核算下的应纳税所得额之间的差异是必然存在的。这是由于二者的核算目标、计算规则等不同，会计核算要全面呈现出企业财务状况和经营成果，而税法核算则突出税收的刚性、利润的准确和纯粹。由于会税差异具有必然性，并不能避免，但其又会增加数据使用者甄别财务信息的难度，从而给预决策带来干扰和和信息冗余，因此，采用会计的方法尽量减少会税差异的绝对额，减少信息冗余度是完全可以的，本文试对此进行探讨，让应纳税所得额更接近于企业利润的总额。二、常见会税差异的场景详细解读及降低差异的建议常见会计核算与税法核算存在差异场景主要包括：已发出商品但不符合收入确认的差异；具有融资性质的分期收款方式销售商品的差异；职工福利费、职工教育经费、职工工会经费核算的差异；业务招待费、广告费和业务宣传费的差异以及不得扣除项目核算的差异等。（一）已发出商品但不符合收入确认存在的会税差异及降低差异的建议。【基金项目】广东省高等学校教学管理学会“2021年度课程思政建设项目”（项目编号：X-KCSZ2021059）；广东省高等教育学会“虚拟现实技术赋能民办院校财经类课程的创新研究”（项目编号：2022MBGJ049）。常见会税差异场景解读及差异降低的探讨黄静（副教授）（广州工商学院 广东广州 510000）【摘要】会计核算出的利润总额与税法核算出的应纳税所得额之间由于会税计算的出发点及计算规则不一致，导致年末利润总额与年末应纳税所得额之间的计算结果存在着差异，这个差异会增加数据使用者甄别财务信息的难度，从而给预决策带来干扰和和信息冗余。由于会税差异的必然性，并不能完全避免，但为了解决以上问题，文章在对常见会税差异场景详细解读的基础上，提出了尽量减少会税差异的方法和建议，以简化财务分析流程、降低社会公众信息识别难度，让应纳税所得额更接近于企业利润的总额。【关键词】数智化；会税差异；差异降低【中图分类号】F23【文献标识码】A【文章编号】1002-5812（2023）21-0092-0492COMMERCIAL ACCOUNTINGSHANG YE KUAI JI商业会计2023年第21期实务与操作实务与操作1.存在的会税差异。在会计核算中，按照 企业会计准则第14号收入 的要求，企业应当在履行了合同中的履约业务，即在客户取得相关商品的控制权时确认收入。但是在税法核算中，直观理解是以开出增值税发票作为确认收入和销项税额的标准。见表1。在会计核算过程中，确认收入的时点较为复杂，但在税法上，收入的确认主要以是否开出增值税发票作为确认收入的标志。在会计核算中，对于已发出商品但不符合收入确认条件，比如，采用托收承付结算方式销售商品的，一般情况下企业应该在发出商品且办妥托收手续后确认收入，但如果无法确认托收款项能否收回或者可能收不回，但为了维护长期建立的商业关系，仍然要发出商品，在会计核算时可不确认收入。会计分录如下：借：发出商品产品贷：库存商品产品借：应收账款购货方贷：应交税费应交增值税（销项税额）在会计核算中，没有确认收入，但在税法核算中，由于纳税义务已经发生，即已开出增值税发票，在税法核算上应该确认销项税额。这样在会计核算和税法核算中就出现了暂时性差异，如果这个差异跨了一个会计年度，就会影响利润总额，导致会计核算出的利润总额与税法核算出的应纳税所得额存在差异。例1：甲公司2021年12月向E公司销售商品，采用托收方式销售，发票上标明不含税价格是200 000元，销项税额为26 000元，该批商品的主营业务成本为143 000元。然而，甲公司了解到E公司在购买商品时遇到了暂时的资金困难，但为了减少存货积压，同时也为了维护长期建立的商业关系，该公司仍将商品发出并办理了托收手续。在2022年3月份得知E公司经营情况好转，E公司承诺近期付款。甲公司会计核算如下：（1）2021年12月发出商品时：借：发出商品143 000贷：库存商品143 000（2）商品发出并办理托收手续，2021年12月要确认销项税额：借：应收账款E公司26 000贷：应交税费应交增值税（销项税额）26 000说明：对于该笔经济业务，既然纳税义务已经发生，就说明已经开出了增值税发票，但增值税发票中一定会有销售额和税额，税额代表应交税费，而销售额代表主营业务收入。这笔经济业务在会计核算上没有确认主营业务收入，但在税法核算中，由于确认了销项税额，对应的主营业务收入也会同时确认。这就出现会计核算与税法核算的差异，在2021年年末，税务部门由于确认了销项税额，则同时确认了20万元的主营业务收入，而会计核算则没有确认20万元的主营业务收入，两者在收入上产生差异。（3）2022年3月份得知E公司经营情况好转，E公司承诺近期付款借：应收账款E公司200 000贷：主营业务收入200 000借：主营业务成本143 000贷：发出商品143 000说明：2022年3月份会计核算上确认了主营业务收入，却没有对应的销项税额。在税法核算上由于3月份没有开出增值税发票，税法上不需要进行确认主营业务收入，会计核算与税法核算产生了差异。2.降低会税差异的建议。以上的两个差异属于暂时性差异，也就是说到了2022年3月这笔经济业务结束，2021年12月份和2022年3月份两个差异会抵消。但由于这两个差异跨越了会计年度，导致2022年的利润总额和应纳税所得额不一致，同理2023年的利润总额和应纳税所得额也不一致。（1）建议。2021年12月甲公司将商品对外销售后，不管E公司经济情况是否出现困难，只要E公司取得相关商品的控制权，甲方就开出增值税发票，并做主营业务收入和销项税额；税法核算上已经开出了增值税发票，也确认主营表1会计核算中不同销售结算方式履行履约义务确认收入的时点序号123456销售商品的方式采用托收承付结算方式销售商品采用交款提货方式销售商品采用预售货款方式销售商品采用支付手续费委托代销方式销售商品具有融资性质的分期收款销售商品附有退回条件的销售商品收入确认的时间在发出商品且办妥托收手续时确认收入在开出发票账单收到货款时确认收入在发出商品时确认收入在收到受托方开出的代销清单时确认收入在发出商品时确认收入能够合理估计退货可能性，在发出商品时确认收入不能够合理估计退货可能性，应在售出商品退货期满时确认收入表2会税核算差异比较单位：万元会计核算：主营业务收入税法核算：主营业务收入主营业务成本利润总额应纳税所得额2021年200202022年2014.35.7-14.3说明：假设该笔经济业务只考虑主营业务收入和主营业务成本，其他暂不考虑。在2021会计核算没有确认主营业务收入，而税法核算的主营业务收入为20万元；在2022年两者正好相反，这种暂时性差异在2022年该笔经济业务结束消失。93COMMERCIALACCOUNTING2023年第21期商业会计SHANG YE KUAI JI实务与操作实务与操作业务收入和销项税额，这样两者在确认收入和销项税额的时点上保持了一致。在2022年3月E公司经营情况好转，只办理收款即可；如果E公司经营情况持续困难，甲公司可办理退货或转为坏账。（2）会计分录：2021年12月甲公司发出商品并办理托收手续：借：应收账款226 000贷：主营业务收入200 000应交税费应交增值税（销项税额）26 000借：主营业务成本143 000贷：库存商品143 000在不考虑其他业务的情况下，减少了会计核算的利润总额和税法核算的应纳税所得额的差异，使之都是57 000元。2022年3月E公司经营情况好转：借：银行存款226 000应收账款226 0002022年3月E公司资金困难，可办理退货。借：主营业务收入200 000应交税费应交增值税（销项税额）26 000贷：应收账款226 000借：库存商品143 000贷：主营业务成本143 0002022年3月E公司资金困难但已无法办理退货，款项无法收回借：坏账准备226 000贷：应收账款226 000（二）具有融资性质的分期收款方式销售商品存在的会税差异及降低差异的建议。1.具有融资性质的分期收款方式销售商品存在的会税差异。具有融资性质的分期收款方式销售商品，其实质是商品已经交付给客户，但货款分期收回。例2：2021年11月初，甲公司向E公司销售商品，采用分期收款方式销售，按照合同约定200万元的销售价格平均分5次在年末收取（每年40万元）。该商品主营业务成本为156万元。商品的市场价格为160万元。假定增值税的纳税义务在公司发出商品时未发生，但是在收款日期发生了纳税义务。（1）甲公司2021年11月销售商品确认收入时：借：长期应收款E公司2 000 000贷：主营业务收入1 600 000未实现融资收益400 000（2）甲公司于12月31日收取货款时：借：银行存款452 000贷：长期应收款E公司400 000应交税费应交增值税（销项税额）52 000假设“未实现融资收益”按5年平均分摊：借：未实现融资收益80 000贷：财务费用80 0002.降低差异的建议（1）建议。两者的差异属于暂时性差异，对于该笔经济业务来说，到2025年12月会计核算和税法核算数据一致。但是从2021年到2025年每一年的会计核算出的利润总额和税法核算出的应纳税所得额存在差异。建议从2021年开始会计核算也按照税法核算确认收入，这样也符合会计核算的谨慎性原则。建议增设“未确认收入“科目，由于此收入采取的是分期收款方式，为减少暂时性差异，可以将已收款作为“主营业务收入”科目，未收款先暂时记入“未确认收入”科目。（2）会计分录：甲公司2021年11月销售商品借：长期应收款E公司2 000 000贷：未确认收入1 600 000未实现融资收益400 000甲公司于12月31日收取货款时：借：银行存款452 000贷：长期应收款E公司400 000应交税费应交增值税（销项税额）52 000借：未确认收入320 000未实现融资收益80 000贷：主营业务收入400 000（三）职工福利费、职工教育经费、职工工会经费。在会计核算中，企业发生的福利费、教育经费、工会经费都是按照经济业务的实际发生金额进行核算。而在税法核算中，企业发生的福利费支出、教育经费支出、工会经费支出准许税前扣除的部分仅是工资薪金总额的14%、2.5%和2%；超过部分，必须进行调整，调增或调减利润总额。如果企业每年发生的这三项经费都超过了工资薪金总额的14%、2.5%表3会税核算差异比较单位：万元会计核算：主营业务收入税法核算：主营业务收入利润总额应纳税所得额2021.111601602021.128408402022.128408402023.128408402024.128408402025.12840840合计200200说明：假设该笔经济业务只考虑主营业务收入，其他暂不考虑。在2021年会计核算上确认收入168万元，而税法核算上由于只开出增值税发票5.2万元，所以在税法上只确认收入40万元。两者在确认收入方面存在暂时性差异，这种暂时性差异在2025年业务结束全部消除。94COMMERCIAL ACCOUNTINGSHANG YE KUAI JI商业会计2023年第21期实务与操作实务与操作和2%，则会计核算产生的利润总额和税法核算产生的应纳税所得额之间的差异属于永久性差异。例3：甲公司2021年度职工薪酬为48万元，本年职工福利费共发生9万元，职工教育经费共发生2万元，工会经费共发生1.2万元，公司年末利润总额是15万元。按照税法规定，职工福利费支出准许税前扣除的比例是按照年度职工薪酬的14%扣除，金额是6.72万元，剩下的2.28万元需调增利润总额；职工教育经费准许税前扣除的金额是1.2万元，其余0.8万元需调增利润总额；工会经费准许税前扣除的金额是0.96万元，剩余0.24万元需调增利润总额。会计分录：借：管理费用职工福利费90 000管理费用工会经费12 000管理费用职工教育经费20 000贷：应付职工薪酬职工福利费90 000工会经费12 000职工教育经费20 000在会计核算中，年末利润总额为15万元，而在税法核算中，即在做企业所得税汇算清缴报告时，要对利润总额进行调整，调增利润2.28+0.24+0.8=3.32（万元），这样就导致会计利润与税法上的应纳税所得额不一致，会计利润是15万元，而税法上的应纳税所得额是18.32万元。如果企业每年发生的这三项经费都超过了工资薪金总额的14%、2.5%和2%，则该差异属于永久性差异。（四）业务招待费、广告费和业务宣传费。在会计核算中，企业发生的与生产经营有关的业务招待费、广告费和业务宣传费，按实际发生额计入利润总额。而在税法核算中，业务招待费按照发生额的60%扣除，但最高不得超过年收入的0.5%；广告费和业务宣传费最高不得超过年收入的15%，如果企业每年发生的这三项经费都超过了最高限额，则会计核算产生的利润总额和税法核算产生的应纳税所得额之间的差异属于永久性差异。例4：甲公司本年度销售收入为240万元，本年度一共发生了业务招待费2.2万元，广告费和业务宣传费一共发生了36.8万元。公司年末利润总额是15万元。借：管理费用业务招待费22 000管理费用广告费368 000贷：银行存款390 000年终在会计核算中，利润总额为15万元，而在税收核算中，即在做企业所得税汇算清缴报告时，要对利润总额进行调整，业务招待费调增利润总额1万元，广告费和业务宣传费调增利润总额0.8万元，共调增利润1+0.8=1.8（万元）。这样就导致会计利润与税法上的应纳税所得额不一致，会计利润是15万元，而税法上的应纳税所得额是18.32万元。如果企业每年发生的这三项经费都超过了最高限额，则会计核算产生的利润总额和税法核算产生的应纳税所得额之间的差异属于永久性差异。三、减少会税差异的意义及总结（一）减少会税差异的意义。1.降低信息冗余，简化财务分析难度。如果会计核算与税收核算存在差异较大，内涵核算点会比较复杂，使财务报表与税务报表在许多方面不相符，增加了财务人员财务分析的难度。如果能够减少差异点和涉及金额，必然能减少信息的冗余度，提高分析的效率和准确度。2.降低社会公众信息甄别的难度。企业对外报送的财务报表都是建立在会计核算基础上的，而税务部门对外公布企业的税务报表是建立在税务核算基础上的。两者存在的差异，会导致社会公众对报表产生疑惑，会增加错误投资的概率。3.让企业所得税的计算能够更加贴近企业实际利润。企业所得税是由于企业生产经营过程中产生了利润，才需要缴纳企业所得税。而在税收核算中，企业实际发生的费用由于税法规定被强制性调出，调增了企业利润，增加了企业所得税，因此，减少会计核算与税收核算的差异点，能够让企业所得税的计算更加贴近企业实际利润。（二）总结。1.会计核算的利润总额与税法核算的应纳税所得额之间的差异是必然存在的，这是由于两者的计算规则不同，这种差异是不能消除的。2.会税差异点过多、数额过大，会对报表使用者的预测决策造成干扰，在会计操作上尽量减少差异点是能够实现的。3.会税差异可分为暂时性差异和永久性差异，暂时性差异本身随着时间的推移可以逐渐消失，但是在消失前会影响到企业的利润总额和应纳税所得额，这种暂时性差异会计人员可以通过账务处理使其消失，而永久性差异必然存在，无法通过账务处理使其消除。4.尽量减少会税差异，简化财务分析流程、降低社会公众信息使用难度、让应纳税所得额更贴近企业的利润总额。【主要参考文献】1 李凌秋.中级财务会计 M.广州：广东人民出版社，2021.2 高玉莲.税法实务 M.上海：立信出版社，2021.3 郑军.利用大数据深化税收分析的研究 J.商业会计,2023,（08）：86-89.4 骆怡宁.企业固定资产损失确认计量的税费核算规制解析 J.商业会计,2020,（05）：58-61.95