金融负债的分类和计量.pptx

企业会计准则企业会计准则金融工具金融工具2012年8月18日内 容2I.企业会计准则金融工具准则的内容简介II.金融工具的确认和计量III.国际财务报告准则金融工具准则的修订及其对我国金融工具准则的影响目目 录录3I.金融工具准则的主要内容II.企业会计准则第22号金融工具确认和计量III.IFRS 9 金融工具（分类和计量）IV.金融资产减值（征求意见稿）V.套期会计（征求意见稿）VI.相关准则变化：IFRS 10,11,12,13 合并财务报表、合营安排、披露及公允价值计量企业会计准则四项金融工具准则的主要内容企业会计准则中涉及金融工具的内容企业会计准则中涉及金融工具的内容5I.企业会计准则第22号金融工具确认和计量II.企业会计准则第23号金融资产转移III.企业会计准则第24号套期保值IV.企业会计准则第37号金融工具列报V.企业会计准则 应用指南（第30号个别报表格式中的相关内容）VI.解释、讲解和年报通知VII.企业会计准则第X号公允价值计量预备知识预备知识I.企业会计准则 VS会计制度II.企业会计准则、非准则合规要求与通用实务III.如何阅读一项会计准则：会计准则的标准结构：目标、范围、定义、确认、计量、披露IV.格式要求与准则规定V.个别报表、Individual Financial Statements、合并报表、单独报表CAS 227I.定义：金融工具、衍生工具、金融资产、金融负债、权益工具、为交易目的而持有的（交易性）、实际利率法和摊余成本II.准则的范围III.金融工具分类和嵌入衍生工具IV.确认和终止确认（对于金融资产仅规定了原则）V.计量（初始、后续和减值）VI.金融工具的公允价值计量指南 CAS 238I.金融资产终止确认的条件是（1）合同权利终止；或者（2）转移且符合终止确认条件。CAS 23规定何种条件下，金融资产的转移导致终止确认。II.金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移；保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的；既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的。III.放弃控制；保留控制（按继续涉入程度确认新的金融资产）CAS 249I.经济套期（套期业务）VS套期会计II.分类：公允价值套期、现金流套期、境外经营净投资套期III.适用条件：套期工具、被套期项目、套期有效性IV.确认和计量（反映风险管理活动的影响）其他准其他准则和和规定定企业会计准则第22号金融工具确认和计量范围范围11I.与长期股权投资准则II.金融工具与保险合同III.并非所有性质属于金融工具的工具都是CAS 22范围内的“金融工具”IV.适用CAS 22的非金融项目分类分类12I.金融资产分类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；持有至到期投资；贷款和应收款项；可供出售金融资产。分类分类13II.金融负债分类以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，包括交易性金融负债和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债；其他金融负债：摊余成本计量的金融负债财务担保合同以低于市场利率贷款的贷款承诺金融资产转移不符合终止确认条件或者使用继续涉入法进行核算形成的金融负债。确认和终止确认确认和终止确认14I.确认企业成为金融工具合同的一方时，应当确认一项金融资产或金融负债II.终止确认金融资产：（1）合同权利终止；或者（2）转移且符合终止确认条件。金融负债：现时义务全部或部分已经解除的，才能终止确认该金融负债或其一部分。计量计量15I.初始计量FVTPL的金融资产和金融负债：公允价值其他：非FVTPL的金融资产：公允价值+交易费用；非FVTPL的金融负债：公允价值-交易费用计量计量16II.后续计量金融资产：依照分类，分别适用FVTPL、FVTOCI或摊余成本金融负债：依照分类，分别适用FVTPL、CAS 23、CAS 13/14孰高金融资产和金融负债计量的例外（成本）实务中的做法分类和计量的例外分类和计量的例外17II.指定为以公允价值计量的条件：金融资产、金融负债。减轻错配。嵌入衍生工具嵌入衍生工具18I.混合合同一项金融工具的衍生工具，如果按照合同约定可以独立于该金融工具进行合同转让，或者具有与该金融工具不同的交易对手方，则该衍生工具不是一项嵌入衍生工具，而是一项独立的金融工具。II.判断是否符合条件：（1）与主合同在经济特征及风险方面不存在紧密关系；（2）与嵌入衍生工具条件相同，单独存在的工具符合衍生工具定义。III.符合上述条件的，可分拆成主合同+嵌入衍生工具，也可不分拆，直接整体指定为FVTPL（另有两项禁止条件）IV.分拆后不能可靠计量嵌入衍生工具的公允价值怎么办？第一步：以混合合同公允价值减主合同公允价值；如仍不能可靠计量，则第二步：强制整体指定FVTPL。减值减值19I.实施测试的条件（客观证据）II.测试后判定减值的条件（预期未来现金流）III.三种减值方法摊余成本-可转回成本-不转回FVTOCI-可转回-太复太复杂了！了！-准准则批批评专用章用章其他（其他（BOT）20企业会计准则解释第企业会计准则解释第2号号国际财务报告准则金融工具准则的修订及其对我国金融工具准则的影响2010 金融资产：分类与计量(FS)减值(ED)金融负债：分类与计量(ED)公允价值计量(ED)金融负债：分类与计量(FS)终止确认：披露(FS)套期会计(ED)公允价值计量(FS)金融资产和金融负债的抵销(ED)22 租赁(ED)保险合同(IASB-ED,FASB-DP)2009 Q1 11 Q2 11FASB(ED)分类与计量减值套期会计DP=讨论稿(Re)-ED=（更新的）征求意见稿FS=最终准则金融工具及相关项目修订进程金融工具及相关项目修订进程 2009年至年至201123123分类与计量减值套期会计替代替代IAS39计划计划IFRS9金融工具分类与计量25持有至到期金融资产 贷款和应收款可供出售的债权工具为交易而持有的金融资产指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的 金融资产摊余成本摊余成本公允价值变动计入损益公允价值变动计入损益公允价值变动计入其他公允价值变动计入其他综合收益综合收益国际会计准则第39号国际财务报告准则第9号可供出售的权益工具与与IAS39分类的比较（金融资产）分类的比较（金融资产）26混合合同金融资产主合同 金融负债主合同&非金融主合同延用国际会计准则第39号的规定不分拆 整体进行评估混合合同的分拆混合合同的分拆27否否摊余成本报告主体的业务模式业务模式是持有该金融资产以收取合同约定的现金流吗？合同约定的现金流仅代表了对未来本金和利息的支付吗？是是公允价值可以指定为公允价值变动计入损益以减少会计错配可以将非交易性权益投资指定为公允价值变动计入其他综合收益选择权选择权选择权选择权第一步金融金融资产资产分类模型分类模型第二步第三步28第二步按合同条款约定，仅为支付：合同现金流量特征本金利息时间价值信用风险金融金融资产资产分类模型分类模型29指定为以公允价值计量且其变动计入损益的金融资产可以指定以公允价值计量的方法，如果会计错配以公允价值为基础进行管理嵌入式衍生品不为收取合同约定现金流量=公允价值混合合同以整体 进行分类第三步金融金融资产资产分类模型分类模型30IAS39金融负债的分类和计量金融负债的分类和计量对金融负债的修改较为有限!IFRS 9 1通常以摊余成本计量且须判断是否分拆内嵌衍生品交易性、指定的（公允价值选择权）和衍生品以公允价值计量成本计量豁免成本计量豁免公允价值变动全部计入损益公允价值变动全部计入损益若行使公允价值选择权公允价值选择权，应区分变动原因。例外：会计错配、财务担保、贷款承诺2自身信用风险OCI,后续不得转入损益 市场及其他风险 计入损益自身信用风险对于行使公允价值 选择权的，IFRS7要求披露市场及其他风险“一步法”列报3O金融金融负债负债分类模型分类模型312013 2015推迟生效日推迟生效日金融资产减值（征求意见稿）IFRS9金融工具摊余成本和减值33普华永道征求意见稿预期现金流模型征求意见稿预期现金流模型LIBOR 4%信用利差 4%LIBOR 4%预期利差 2%=8%=6%合同合同条款条款预期预期预期损失 2%在预期现金流的基础上确认收入无减值触发事件对预期现金流进行持续重新估算对实际利率不进行重估准确的损失预期从不导致减值损失信用损失预期的变动在损益中反映大量额外披露金融资产减值模型演变金融资产减值模型演变IASB和FASB 征求意见稿(“ED”)专家咨询组(“EAP”)和反馈意见(“CL”)补充文件(SD)“三组别”法存续期间全部 预期损失确认时点和计量并未趋同 原则上支持预期损失模型需要解决实务操作问题趋同是关键联合提议融合IASB和FASB不同理念反映信用质量恶化的模型加速确认存续期间全部预期损失 2009年11月(IASB ED)2010 年5月(FASB ED)2011年1月 (SD)2010年6月 (IASB CL和EAP)2010年9月(FASB CL)2009年12月 (成立EAP)2011年6月(三组别法)IASB已考虑重新发布征求意见稿补充文件概览补充文件概览好贷款好贷款坏贷款坏贷款确认确认计量计量开放式资产组合开放式资产组合在贷款存续期间以时间为基础分期确认减值损失减值金额以下两者取高:按时间比例计算的预期信用损失(TPA)可预见未来期间(FFP,至少12个月)内的预期信用损失立即确认减值损失减值金额为全部预期损失预期损失确认预期损失确认资产质量特征资产质量特征“三组别三组别”法法(Three bucket approach)新！新！于2011年6月提出，仍在持续研讨中。该方法意图对贷款信用状况的恶化予以反映且考虑加速确认全部预期损失。组别组别3组别组别2组别组别1受到可观测事件影响但尚不能具体到特定项目的贷款尚未受到可观测事件影响受到可观测事件影响的具体贷款12个月内预期形成的存续期间损失全部存续期间预期损失全部存续期间预期损失（组合或单项评估）（组合评估）（单项评估）37“三组别三组别”法法(Three bucket approach)存存续期期预期期总损失失=150752550组合评估计提准备特定准备金（违约）未来预期损失IAS39IAS39己发生损失模型己发生损失模型损益表资产负债表组合评估计提准备存续期预期损失补充资产负债表准备金存存续期期预期期总损失失=150755025组别1组别2组别35025违约12个月预期损失存续期预期损失补充资产负债表准备金损益表资产负债表三组别法三组别法25未来未来预期期损失失25未来未来预期期损失失金融资产减值（征求意见稿）IFRS9金融工具套期会计套期会计是将被套期项目和套期工具相关的利得和损失计入同一会计期间损益的方法，解决了不运用 套期会计时不配比的问题。满足满足IAS39衍生工具定义的合约衍生工具定义的合约不运用套期会计不运用套期会计以公允价值计量且其变动计入损益的以公允价值计量且其变动计入损益的衍生工具衍生工具令损益产生波动性令损益产生波动性运用套期会计运用套期会计公允价值公允价值套期套期境外境外净投资净投资套期套期现金流量现金流量套期套期在会计期间内，在有效套期范围内减少在会计期间内，在有效套期范围内减少损益波动性或将波动性转入权益项目损益波动性或将波动性转入权益项目重要概念回顾重要概念回顾IAS 39下的套期下的套期会计会计如何到达套期会计要求如何到达套期会计要求风险管理策略风险管理策略和具体政策和具体政策正式书面文件正式书面文件风险管理策略和目标风险管理策略和目标套期种类套期种类被套期风险被套期风险被套期项目被套期项目套期工具套期工具套期有效性的评估方法套期有效性的评估方法-预期性测试预期性测试-回顾性测试回顾性测试预期为高度有效预期为高度有效有效性能可靠计量有效性能可靠计量IAS 39下的套期下的套期会计会计套期工具套期工具允许:不允许:衍生工具(包括嵌入式衍生工具)卖出的期权对于外汇风险的，非衍生工具对其他风险，非衍生工具衍生工具的一定比例衍生工具的某一部分 xxx可以用什么来进行套期?IAS 39下的套期下的套期会计会计被套期项目被套期项目可以是可以是不可以不可以单独项目单独项目类似项目组合类似项目组合一个项目的组成部分一个项目的组成部分持有至到期持有至到期外汇风险外汇风险信用风险信用风险利率风险利率风险提前支付风险提前支付风险特定风险的一部分特定风险的一部分金融项目金融项目非金融项目非金融项目衍生产品衍生产品公司自己的股票公司自己的股票IAS 39下的套期下的套期会计会计套期会计的类型套期会计的类型公允价值公允价值境外境外净投资净投资现金流量现金流量固定利率资产/负债外币资产/负债确定承诺变动利率资产/负债很可能发生的预期交易境外经营净投资IAS 39下的套期下的套期会计会计对于财务报表使用者和编报者而言，IAS 39中的套期会计复杂难懂因未能反映公司的风险管理活动而招致批评，例如:-套期应滿足高度有效（80%-125%的硬性标准）-不允许将衍生品指定为被套期项目-不允许对非金融项目的风险成份（或“风险要素”）进行套期-公允价值套期会计：令原本以摊余成本计价的金融工具产生混合计量属性国际准则套期会计动向国际准则套期会计动向背景背景45适用标准1.只有符合条件的被套期项目和套期工具2.正式的指定和文档记录3.满足套期有效性要求3.1 满足套期有效性评价目标*-基于被套期项目和套期工具的实际量化金额计算套期比率-不允许为获取不恰当的会计结果,故意错配被套期项目和套期工具的套期比率而导致的套期无效3.2 预期取得“非偶然性抵消”*-被套期项目和套期工具之间应有经济意义上的联系-经济意义上的联系产生的价值变化不能被信用风险的影响所主导适用标准适用标准及及有效性评价有效性评价*具体措辞有待准则定稿 概览概览国际准则套期会计动向国际准则套期会计动向金融资产减值（征求意见稿）IFRS13公允价值计量47简介简介金融危机 高质量的全球性准则目标-对于所有公允价值提供一个共同的指引-厘清公允价值的定义及相关指引-加强披露-努力与US GAAP趋同-将现有的估值实务编撰成文生效日及过渡安排-2013年1月1日强制生效，未来适用法-允许提前适用-首次执行时无需提供比较数据48议题议题适用范围公允价值的定义核心原则和应用指引估值技术应用于中国的实例分析披露要求实务影响和准备工作49适用范围适用范围何处?国际会计 准则第39号.国际会计 准则第41号国际财务 报告准则第3号国际财务 报告准则第5号怎样?国际财务报告准则关于公允价值计量和披露的指引O国际财务报告准则第2号以股份为基础的支付O国际会计准则第17号租赁O其他看似但并非公允价值的概念，例如可变现净值(IAS2)、使用价值(IAS36)等 适用于初始确认和后续计量O 没有引入新的公允价值计量要求O 没有试图建立估值准则50公允价值新旧定义比较公允价值新旧定义比较IFRS 13:在计量日的有序交易中，市场参与者之间出售一项资产所能收到或转移一项负债将会支付的价格。当前IFRSs:在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。51IFRS 13定义再剖析定义再剖析在计量日计量日的有序交易有序交易中，市场参与者市场参与者之间出售出售一项资产所能收到或一项资产所能收到或转移转移一项负债一项负债将会支付的价格。基于市场的基于市场的视角视角“退出退出”价格价格不是清算价格不是清算价格或被迫出售或被迫出售当前价格当前价格52核心原则交易、市场与价格核心原则交易、市场与价格主要市场(Principal market)-交易量最大、交易活跃程度最高的市场-默认为报告主体进行日常交易的市场最有利市场(The most advantageous market)-可以获得最佳的资产出售或负债转移价格的市场-按照扣除交易费用和运输成本后的价格来判断首日损益？主要市场交易方身份次选次选首选首选53最有利市场:22公允价值=23如果A是主要市场公允价值=24核心原则交易、市场与价格核心原则交易、市场与价格（续）（续）公允价值是多少？如果A是主要市场?如果不存在主要市场?市场市场A市场市场 B价格2725运输成本-3-22423交易费用-3-1212254基于出价/要价的输入值以净额管理的头寸-市场风险/信用风险-风险管理策略的记录-不改变列报要求 IAS 39IFRS 13资产出价负债要价出价/要价（买卖价格）之间最有代表性的价格应用于资产应用于资产 金融资产金融资产55IAS 39IFRS 13转移，结清或解除转移应用于负债和权益应用于负债和权益 公允价值=对应资产的公允价值（报价或估值）如无对应资产 承担义务的价格 自身违约风险 包括在公允价值计量中！衍生金融负债56公允价值层级公允价值层级 金融金融 非金融非金融第一层级同类资产或负债，活跃市场中的报价第二层级使用可观察到的输入值，并且没有使用重大的第3层级输入值第三层级使用了重大的不可观察到的输入值 不得有任何调整不得有任何调整!(价格价格 x 数量数量)除非，除非，优先级下降优先级下降金融资产减值（征求意见稿）部分实务问题表外业务表外业务 商业银行从事的不列入资产负债表，但能影响银行当期损益和其他综合收益的经营活动，或者说仅在财务报表附注中披露的交易活动。中国人民银行商业银行表外业务风险管理指引将表外业务定义为商业银行所从事的，按照现行的会计准则不计入资产负债表内，不形成现实资产负债，但能改变损益的业务，具体包括担保类、承诺类和金融衍生交易等几种类型的业务。银信合作和理财产品银信合作和理财产品银信合作：银行通过信托理财产品的方式曲线为企业提供贷款。例如，企业需要贷款，可以将相关需要贷款的项目由信托公司“打包”处理成理财产品，然后经由银行出售给投资者。理财业务：保本和非保本“代付代付”业务业务 银行类金融机构（即“委托行”）根据其客户的申请，以自身的名义委托他行提供融资，他行在规定的对外付款日根据委托行的指示先行将款项划转至委托行账户上，委托行在约定还款日偿还他行代付款项本息。其类别包括国内信用证结算项下、国内保理项下、票据类的代付。此类业务的特点在于，对于申请行来说，是表外业务，不在信贷科目里，类似于承诺。而对于融资行来说，有申请行的担保，一般不列入贷款会计科目核算，而是归入同业拆放。信贷资产转让信贷资产转让买断型和回购型难点：终止确认的判断；转入信贷资产的初始计量银监会2011年中国银监会关于进一步规范银行业金融机构信贷资产转让业务的通知（银监发2010102号），提出了真实性、整体性和洁净转让原则，进一步规范信贷资产转让业务的要求。