会计·第02章-金融.doc

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第二章 金融资产
本章考情分析
本章是2007年教材新增的内容，阐述的是金融资产的分类、确认、计量和记录问题。虽然其独立性较强，但仍可和债务重组、非货币性资产交换、差错更正等内容结合出题。近3年考题为客观题，虽然分数不高，但仍属于重要章节。
本章应关注的主要内容：(1)交易性金融资产的会计处理；(2)持有至到期投资的会计处理；(3)贷款和应收款项的会计处理；(4)可供出售金融资产的会计处理；(5)金融资产减值的会计处理等。
学习本章应注意的问题：(1)掌握各类金融资产初始计量和后续计量及其主要区别；(2)掌握金融资产减值的会计处理；(3)掌握继续涉入资产、负债金额的计算等。
近3年题型题量分析表
年度
题型
2006年
2007年
2008年
题量
分值
题量
分值
题量
分值
单项选择题
2
2
2
2

多项选择题

1
2
4
8
合计

2

4

8
本章基本结构框架
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
持有至到期投资概述
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理（重要）

持有至到期投资
持有至到期投资的会计处理（重要）
贷款和应收款项概述
贷款和应收款项
可供出售金融资产的会计处理（重要）
的
金融资产减值损失的确认
金融资产减值损失的计量（重要）
金融资产转移概述
金融资产转移的确认和计量
可供出售金融资产
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述

金融资产转移
贷款和应收款项的会计处理
可供出售金融资产概述

金融资产
金融资产的定义和分类
金融资产减值

第一节 金融资产的定义和分类
一、金融资产的概念
主要包括库存现金、应收账款、应收票据、其他应收款项、股权投资、债权投资、和金融衍生资产等。
二、金融资产的分类
金融资产的分类与金融资产的计量密切相关。因此，企业应当在初始确认金融资产时，将其划分为下列四类：(1)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产；(2)持有至到期投资；(3)贷款和应收款项；(4)可供出售金融资产。
金融资产的分类一旦确定，不得随意改变。
金融资产的重分类如下图所示。
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
持有至到期投资
可供出售金融资产
贷款和应收款项
不得重分类
不得重分类
不得重分类
重分类是有条件的

【例题1·多选题】关于金融资产的重分类，下列说法中正确的有()。(多选)
A.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产不能重分类为持有至到期投资
B.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产可以重分类为贷款和应收款项
C.可供出售金融资产不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
D.可供出售金融资产可以重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
E.持有至到期投资可以重分类为交易性金融资产
【答案】AC
【解析】企业在初始确认时将某金融资产划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产后，不能重分类为其他类金融资产；其他类金融资产也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
第二节 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
一、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产概述
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，可以进一步分为交易性金融资产和直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。
(一)交易性金融资产
金融资产满足以下条件之一的，应当划分为交易性金融资产：
1.取得该金融资产的目的，主要是为了近期内出售。
2.属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分，且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。
3.属于金融衍生工具。但是，被指定为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。
(二)直接指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产
1.该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同而导致的相关利得或损失在确认和计量方面不一致的情况。
2.企业的风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合、该金融负债组合或该金融资产和金融负债组合，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。
二、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的会计处理
交易性金融资产的会计处理
初始计量
按公允价值计量
相关交易费用计入当期损益(投资收益)。
已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的利息，应确认为应收项目。
后续计量
资产负债表日按公允价值计量，公允价值变动计入当期损益(公允价值变动损益)。
处置
处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益
将持有交易性金融资产期间公允价值变动损益转入投资收益。

29 / 29

(一)企业取得交易性金融资产
借：交易性金融资产—成本(公允价值)
投资收益(发生的交易费用)
应收股利(已宣告但尚未发放的现金股利)
应收利息(已到付息期但尚未领取的利息)
贷：银行存款等
(二)持有期间的股利或利息
借：应收股利(被投资单位宣告发放的现金股利×投资持股比例)
应收利息(资产负债表日计算的应收利息)
贷：投资收益
(三)资产负债表日公允价值变动
1.公允价值上升
借：交易性金融资产—公允价值变动
贷：公允价值变动损益
2.公允价值下降
借：公允价值变动损益
贷：交易性金融资产—公允价值变动
(四)出售交易性金融资产
借：银行存款等
贷：交易性金融资产
投资收益(差额，也可能在借方)
同时：
借：公允价值变动损益(原计入该金融资产的公允价值变动)
贷：投资收益
或：
借：投资收益
贷：公允价值变动损益

【例题2·计算题】A公司于2008年12月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票20万股作为交易性金融资产，每股支付价款5元；2008年12月31日，该股票公允价值为110万元；2009年1月10日，A公司将上述股票对外出售，收到款项115万元存入银行。
2008
年
12
月
5
日
2008
年
12
月
31
日
2009
年
1
月
10
日
借：交易性金融资产
—
成本
100
贷：银行存款
100
借：交易性金融资产
—
公允价值变动
10
贷：公允价值变动损益
10
借：银行存款
115
贷：交易性金融资产
—
成本
100
—
公允价值变动
10
投资收益
5
投资收益
=115
-
100=15
万元
借：公允价值变动损益
10
贷：投资收益
10
2008
年
12
月
5
日
2008
年
12
月
31
日
2009
年
1
月
10
日
借：交易性金融资产
—
成本
100
贷：银行存款
100
借：交易性金融资产
—
公允价值变动
10
贷：公允价值变动损益
10
借：银行存款
115
贷：交易性金融资产
—
成本
100
—
公允价值变动
10
投资收益
5
投资收益
=115
-
100=15
万元
借：公允价值变动损益
10
贷：投资收益
10

【例2-1】20×7年5月13日，甲公司支付价款1060000元从二级市场购入乙公司发行的股票100000股，每股价格10.60元(含已宣告但尚未发放的现金股利0.60元)，另支付交易费用1000元。甲公司将持有的乙公司股权划分为交易性金融资产，且持有乙公司股权后对其无重大影响。
甲公司其他相关资料如下：
(1)5月23日，收到乙公司发放的现金股利；
(2)6月30日，乙公司股票价格涨到每股13元；
(3)8月15日，将持有的乙公司股票全部售出，每股售价15元。
假定不考虑其他因素，甲公司的账务处理如下：

(1)5月13日，购入乙公司股票：
借：交易性金融资产—成本1000000
应收股利60000
投资收益1000
贷：银行存款1061000
(2)5月23日，收到乙公司发放的现金股利：
借：银行存款60000
贷：应收股利60000
(3)6月30日，确认股票价格变动：
借：交易性金融资产—公允价值变动300000
贷：公允价值变动损益300000
(4)8月15日，乙公司股票全部售出：
借：银行存款1500000
公允价值变动损益300000
贷：交易性金融资产—成本1000000
—公允价值变动300000
投资收益500000

【例2-2】20×7年1月1日，ABC企业从二级市场支付价款1020000元(含已到付息但尚未领取的利息20000元)购入某公司发行的债券，另发生交易费用20000元。该债券面值1000000元，剩余期限为2年，票面年利率为4%，每半年付息一次，ABC企业将其划分为交易性金融资产。
ABC企业的其他资料如下：
(1)20×7年1月5日，收到该债券20×6年下半年利息20000元；
(2)20×7年6月30日，该债券的公允价值为1150000元(不含利息)；
(3)20×7年7月5日，收到该债券半年利息；
(4)20×7年12月31日，该债券的公允价值为1100000元(不含利息)；
(5)20×8年1月5日，收到该债券20×7年下半年利息；
(6)20×8年3月31日，ABC企业将该债券出售，取得价款1180000元(含1季度利息10000元)。
假定不考虑其他因素，则ABC企业的账务处理如下：

(1)20×7年1月1日，购入债券：
借：交易性金融资产—成本1000000
应收利息20000
投资收益20000
贷：银行存款1040000
(2)20×7年1月5日，收到该债券20×6年下半年利息：
借：银行存款20000
贷：应收利息20000
(3)20×7年6月30日，确认债券公允价值变动和投资收益：
借：交易性金融资产—公允价值变动150000
贷：公允价值变动损益150000
借：应收利息20000
贷：投资收益20000
(4)20×7年7月5日，收到该债券半年利息：
借：银行存款20000
贷：应收利息20000
(5)20×7年12月31日，确认债券公允价值变动和投资收益：
借：公允价值变动损益50000
贷：交易性金融资产—公允价值变动50000
借：应收利息20000
贷：投资收益20000
(6)20×8年1月5日，收到该债券20×7年下半年利息：
借：银行存款20000
贷：应收利息20000
(7)20×8年3月31日，将该债券予以出售：
借：应收利息10000
贷：投资收益10000
借：银行存款1170000
公允价值变动损益100000
贷：交易性金融资产—成本1000000
—公允价值变动100000
投资收益170000
借：银行存款10000
贷：应收利息10000

【例题3·单选题】甲公司20×7年l0月10日自证券市场购入乙公司发行的股票l00万股，共支付价款860万，其中包括交易费用4万。购入时，乙公司已宣告但尚未发放的现金股利为每股0.16元。甲公司将购入的乙公司股票作为交易性金融资产核算。20×7年12月2日，甲公司出售该交易性金融资产，收到价款960万元。甲公司20×7年利润表中因该交易性金融资产应确认的投资收益为()。(2007年考题、单选)

A.100万元
B.116万元
C.120万元
D.132万元

【答案】B
【解析】应确认的投资收益=960-(860-4-100×0.16)-4=116(万元)。
【例题4·单选题】甲公司2008年1月1日购入面值为200万元，年利率为4%的A债券；取得时支付价款208万元(含已到付息期尚未发放的利息8万元)，另支付交易费用1万元，甲公司将该项金融资产划分为交易性金融资产。2008年1月5日，收到购买时价款中所含的利息8万元，2008年12月31日，A债券的公允价值为212万元(不含利息)，2009年1月5日，收到A债券2008年度的利息8万元；2009年4月20日，甲公司出售A债券，售价为216万元。甲公司从购入债券至出售债券期间累积确认投资收益的金额为()万元。

A.16
B.24
C.23
D.15

【答案】C
【解析】2008年1月1日购入债券时确认投资收益为-1万元，2008年12月31日确认投资收益8万元，2009年4月20日出售A债券时售价与账面价值的差额确认投资收益4(万元)(216-212)+公允价值变动损益转入投资收益的金额12万元(212-200)=16(万元)，甲公司累积确认投资收益=-1+8+16=23(万元)。
第三节 持有至到期投资
一、持有至到期投资概述
持有至到期投资，是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。通常情况下，企业持有的、在活跃市场上有公开报价的国债、企业债券、金融债券等，可以划分为持有至到期投资。
(一)到期日固定、回收金额固定或可确定
从投资者角度看，如果不考虑其他条件，在将某项投资划分为持有至到期投资时可以不考虑可能存在的发行方重大支付风险。其次，由于要求到期日固定，从而权益工具投资不能划分为持有至到期投资。再者，如果符合其他条件，不能由于某债务工具投资是浮动利率投资而不将其划分为持有至到期投资。
(二)有明确意图持有至到期
(三)有能力持有至到期
“有能力持有至到期”是指企业有足够的财务资源，并不受外部因素影响将投资持有至到期。
(四)到期前处置或重分类对所持有剩余非衍生金融资产的影响
企业将持有至到期投资在到期前处置或重分类，通常表明其违背了将投资持有到期的最初意图。如果处置或重分类为其他类金融资产的金额相对于该类投资(即企业全部持有至到期投资)在出售或重分类前的总额较大，则企业在处置或重分类后应立即将其剩余的持有至到期投资(即全部持有至到期投资扣除已处置或重分类的部分)重分类为可供出售金融资产。
如出售或重分类金融资产的金额较大而受到的“两个完整会计年度”内不能将金融资产划分为持有至到期的限制已解除(即，已超过两个完整的会计年度)，企业可以再将符合规定条件的金融资产划分为持有至到期投资。
二、持有至到期投资的会计处理
持有至到期投资的会计处理
初始计量
按公允价值和交易费用之和计量(其中，交易费用在“持有至到期投资—利息调整”科目核算)
已到付息期但尚未领取的利息，应当确认为应收项目
后续计量
采用实际利率法，按摊余成本计量
持有至到期投资转换为可供出售金融资产
可供出售金融资产按公允价值计量，公允价值与账面价值的差额计入资本公积
处置
处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益
(一)持有至到期投资的初始计量
借：持有至到期投资—成本(面值)
应收利息(已到付息期但尚未领取的利息)
持有至到期投资—利息调整(差额，也可能在贷方)
贷：银行存款等
(二)持有至到期投资的后续计量
借：应收利息(分期付息债券按票面利率计算的利息)
持有至到期投资—应计利息(到期时一次还本付息债券按票面利率计算的利息)
贷：投资收益(持有至到期投资摊余成本和实际利率计算确定的利息收入)
持有至到期投资—利息调整(差额，也可能在借方)
金融资产的摊余成本，是指该金融资产初始确认金额经下列调整后的结果：
(1)扣除已偿还的本金；
(2)加上或减去采用实际利率法将初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额；
(3)扣除已发生的减值损失(仅适用于金融资产)。
本期计提的利息=期初摊余成本×实际利率
本期期初摊余成本即为上期期末摊余成本
期末摊余成本=期初摊余成本+本期计提的利息-本期收回利息和本金-本期计提的减值准备
【例题5·单选题】20×7年1月1日，甲公司自证券市场购入面值总额为2000万元的债券。购入时实际支付价款2078.98万元，另外支付交易费用10万元。该债券发行日为20×7年1月1日，系分期付息、到期还本债券，期限为5年，票面年利率为5％，实际年利率为4％，每年12月31日支付当年利息。甲公司将该债券作为持有至到期投资核算。假定不考虑其他因素，该持有至到期投资20×7年12月31日的账面价值为()。(2007年考题、单选)

A.2062.14万元
B.2068.98万元
C.2072.54万元
D.2083.43万元

【答案】C
【解析】该持有至到期投资20×7年12月31日账面价值=(2078.98+10)×(1+4%)-2000×5%=2072.54万元。
【例题6·单选题】20×7年1月1日，甲公司自证券市场购入面值总额为2000万元债券。购入时实际支付价款2078.98万元，另外支付交易费用10万元。该债券发行日为20×7年1月1日，系分期付息、到期还本债券，期限为5年，票面年利率为5％，年实际利率为4％，每年l2月31日支付当年利息。甲公司将该债券作为持有至到期投资核算。假定不考虑其他因素，该持有至到期投资20×8年确认的投资收益为()万元。(单选)

A.83.56
B.103.63
C.100
D.82.90

【答案】D
【解析】持有至到期投资期末摊余成本=期初摊余成本+本期按期初摊余成本和实际利率计算的利息-本期收回的本金和利息-本期计提的减值准备，取得持有至到期投资时支付的交易费用应计入期初摊余成本。该持有至到期投资20×7年12月31日的账面价值=(2078.98+10)×(1+4%)-2000×5%=2072.54(万元)。20×8年确认的投资收益=2072.54×4%=82.90(万元)。
(三)持有至到期投资转换
借：可供出售金融资产(重分类日公允价值)
贷：持有至到期投资
资本公积—其他资本公积(差额，也可能在借方)
(四)出售持有至到期投资
借：银行存款等
贷：持有至到期投资
投资收益(差额，也可能在借方)
P35【例2-5】20×0年1月1日，XYZ公司支付价款1000元(含交易费用)，从活跃市场上购入某公司5年期债券，面值1250元，票面利率4.72%，按年支付利息(即每年59元)，本金最后一次支付。合同约定，该债券的发行方在遇到特定情况时可以将债券赎回，且不需要为提前赎回支付额外款项。XYZ公司在购买该债券时，预计发行方不会提前赎回。
XYZ公司将购入的该公司债券划分为持有至到期投资，且不考虑所得税、减值损失等因素。为此，XYZ公司在初始确认时先计算确定该债券的实际利率：
设该债券的实际利率为r，则可列出如下等式：
59×(1+r)-1+59×(1+r)-2+59×(1+r)-3+59×(1+r)-4+(59+1250)×(1+r)-5=1000元
采用插值法，可以计算得出r=10%。
例
3
-
5
第一种情况
1000
59
59
59
59
59
1250
20
×
0
年
20
×
1
年
20
×
2
年
20
×
3
年
20
×
4
年
（
6
）
20
×
4
年
12
月
31
日
持有至到期投资
—
利息调整
=250
-
41
-
45
-
50
-
55=59
投资收益
=59+59=118

表3-1金额单位：元
年份
期初摊余成本(a)
实际利息(b)
(按10%计算)
现金流入(c)
期末摊余成本
(d=a+b-c)
20×0年
1000
100
59
1041
20×1年
1041
104
59
1086
20×2年
1086
109
59
1136
20×3年
1136
114*
59
1191
20×4年
1191
118**
1309
0
*数字四舍五入取整;
**数字考虑了计算过程中出现的尾差。
根据上述数据，XYZ公司的有关账务处理如下：

(1)20×0年1月1日，购入债券：
借：持有至到期投资—成本l250
贷：银行存款l000
持有至到期投资—利息调整250
(2)20×0年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等：
借：应收利息59
持有至到期投资—利息调整4l
贷：投资收益l00
借：银行存款59
贷：应收利息59
(3)20×1年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等：
借：应收利息59
持有至到期投资—利息调整45
贷：投资收益l04
借：银行存款59
贷：应收利息59
(4)20×2年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等：
借：应收利息59
持有至到期投资—利息调整50
贷：投资收益l09
借：银行存款59
贷：应收利息59
(5)20×3年l2月31日，确认实际利息收入、收到票面利息等：
借：应收利息59
持有至到期投资—利息调整55
贷：投资收益ll4
借：银行存款59
贷：应收利息59
(6)20×4年12月31日，确认实际利息收入、收到票面利息和本金等：
借：应收利息59
持有至到期投资—利息调整59(250－41－45－50－55)
贷：投资收益ll8
借：银行存款59
贷：应收利息59
借：银行存款等1250
贷：持有至到期投资—成本l250
假定在20×2年1月1日，XYZ公司预计本金的一半(即625元)将会在该年末收回，而其余的一半本金将于20×4年年末付清。遇到这种情况时，XYZ公司应当调整20×2年年初的摊余成本，计入当期损益。调整时采用最初确定的实际利率。

据此，调整上述表中相关数据后如表3-2所示：
年份
期初摊余成本(a)
实际利息(b)
(按10%计算)
现金流入(c)
期末摊余成本
(d＝a＋b—c)
20×2年
1139*
114**
684
569
20×3年
569
57
30***
596
20×4年
596
59
655
0
*1139＝684×(1＋10%)－1＋30×(1＋10%)－2＋655×(1＋10%)－3(四舍五入)。
**114＝1138×10%(四舍五入)。
***30＝625×4.72%(四舍五入)。
注：由于教材对尾数的处理有误差，张志凤老师对表3-2中2004年的：实际利息为59，现金流入为655。
根据上述调整，XYZ公司的账务处理如下：

(1)20×2年1月1日，调整期初摊余成本
借：持有至到期投资—利息调整53
贷：投资收益53
(2)20×2年12月31日，确认实际利息、收回本金等
借：应收利息59
持有至到期投资—利息调整55
贷：投资收益114
借：银行存款59
贷：应收利息59
借：银行存款625
贷：持有至到期投资—成本625
(3)20×3年12月31日，确认实际利息等
借：应收利息30
持有至到期投资—利息调整27
贷：投资收益57
借：银行存款30
贷：应收利息30
(4)20×4年12月31日，确认实际利息、收回本金等
借：应收利息30
持有至到期投资—利息调整29
贷：投资收益59
注：由于教材对尾数的处理有误差，张志凤老师该题的“持有至到期投资—利息调整”为29万元，“投资收益”为59万元
借：银行存款30
贷：应收利息30
借：银行存款625
贷：持有至到期投资—成本625

假定XYZ公司购买的债券不是分次付息，而是到期一次还本付息，且利息不是以复利计算。此时，XYZ公司所购买债券的实际利率r，可以计算如下

(59＋59＋59＋59＋59＋1250)×(1＋r)－5＝1000，由此得出r≈9.05%。
据此，调整上述表中相关数据后如表3-3所示。
表3-3单位：元
年份
期初摊余成本(a)
实际利息(b)
(按9.05%计算)
现金流入(c)
期末摊余成本
(d＝a＋b—c)
20×0年
1000
90.5
0
1090.5
20×1年
1090.5
98.69
0
1189.19
20×2年
1189.19
107.62
0
1296.81
20×3年
1296.81
117.36
0
1414.17
20×4年
1414.17
130.83*
1545
0
*数字考虑了计算过程中出现的尾差2.85元。
根据上述数据，XYZ公司的有关账务处理如下：

(1)20×0年1月1日，购入债券：
借：持有至到期投资—成本1250
贷：银行存款1000
持有至到期投资—利息调整250
(2)20×0年12月31日，确认实际利息收入：
借：持有至到期投资—应计利息59
—利息调整31.5
贷：投资收益90.5
(3)20×1年12月31日，确认实际利息收入：
借：持有至到期投资—应计利息59
—利息调整39.69
贷：投资收益98.69
(4)20×2年12月31日：
借：持有至到期投资—应计利息59
—利息调整48.62
贷：投资收益107.62
(5)20×3年12月31日，确认实际利息：
借：持有至到期投资—应计利息59
—利息调整58.36
贷：投资收益117.36
(6)20×4年12月31日，确认实际利息收入、收到本金和名义利息等：
借：持有至到期投资—应计利息59
—利息调整71.83(250－31.5－39.69－48.62－58.36)
贷：投资收益130.83
借：银行存款1545
贷：持有至到期投资—成本1250
—应计利息295

P38【例2—6】20×7年3月，由于贷款基准利率的变动和其他市场因素的影响，乙公司持有的、原划分为持有至到期投资的某公司债券价格持续下跌。为此，乙公司于4月1日对外出售该持有至到期债券投资10%，收取价款1200000元(即所出售债券的公允价值)。

假定4月1日该债券出售前的账面余额(成本)为10000000元，不考虑债券出售等其他相关因素的影响，则乙公司相关账务处理如下：
借：银行存款1200000
贷：持有至到期投资—成本1000000
投资收益200000
借：可供出售金融资产—成本10800000
贷：持有至到期投资—成本9000000
资本公积—其他资本公积1800000
假定4月23日，乙公司将该债券全部出售，收取价款11800000元，则乙公司相关账务处理如下：
借：银行存款11800000
贷：可供出售金融资产—成本10800000
投资收益1000000
借：资本公积—其他资本公积1800000
贷：投资收益1800000

第四节 贷款和应收款项
一、贷款和应收款项概述
贷款和应收款项，是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。通常情况下，一般企业因销售商品或提供劳务形成的应收款项、商业银行发放的贷款等，由于在活跃的市场上没有报价，回收金额固定或可确定，从而可以划分为此类。
企业所持证券投资基金或类似基金，不应当划分为贷款和应收款项。
二、贷款和应收款项的会计处理
贷款和应收款项的会计处理
初始计量
按公允价值和交易费用之和计量
后续计量
采用实际利率法，按摊余成本计量
处置
处置时，售价与账面价值的差额计入当期损益

(一)贷款
1.未发生减值
(1)企业发放的贷款
借：贷款—本金(本金)
贷：吸收存款等
贷款—利息调整(差额，也可能在借方)
(2)资产负债表日
借：应收利息(按贷款的合同本金和合同利率计算确定)
贷款—利息调整(差额，也可能在贷方)
贷：利息收入(按贷款的摊余成本和实际利率计算确定)
合同利率与实际利率差异较小的，也可以采用合同利率计算确定利息收入。
(3)收回贷款时
借：吸收存款等
贷：贷款—本金
应收利息
利息收入(差额)
2.发生减值
(1)资产负债表日，确定贷款发生减值
借：资产减值损失
贷：贷款损失准备
同时：
借：贷款—已减值
贷：贷款(本金、利息调整)
(2)资产负债表日确认利息收入
借：贷款损失准备(按贷款的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入)
贷：利息收入
同时，将按合同本金和合同利率计算确定的应收利息金额进行表外登记。
(3)收回贷款
借：吸收存款等
贷款损失准备(相关贷款损失准备余额)
贷：贷款—已减值
资产减值损失(差额)
3.对于确实无法收回的贷款
借：贷款损失准备
贷：贷款—已减值
4.已确认并转销的贷款以后又收回
借：贷款—已减值
贷：贷款损失准备
借：吸收存款等
贷：贷款—已减值
资产减值损失(差额)

P40【例2-7】20×6年1月1日，EFG银行向某客户发放一笔贷款100000000元，期限2年，合同利率10%，按季计、结息。假定该贷款发放无交易费用，实际利率与合同利率相同，每半年对贷款进行减值测试一次。其他资料如下：
(1)20×6年3月31日、6月30日、9月30日和12月31日，分别确认贷款利息2500000元。
(2)20×6年12月31日，综合分析与该贷款有关的因素，发现该贷款存在减值迹象，采用单项计提减值准备的方式确认减值损失10000000元。
(3)20×7年3月31日，从客户收到利息1000000元，且预期20×7年度第二季度末和第三季度末很可能收不到利息。
(4)20×7年4月1日，经协商，EFG银行从客户取得一项房地产(固定资产)充作抵债资产，该房地产的公允价值为85000000元，自此EFG银行与客户的债权债务关系了结；相关手续办理过程中发生税费200000元。EFG银行拟将其处置，不转作自用固定资产；在实际处置前暂时对外出租。
(5)20×7年6月30日，从租户处收到上述房地产的租金800000元。当日，该房地产的可变现净值为84000000元。
(6)20×7年12月31日，从租户处收到上述房地产租金1600000元。EFG银行当年为该房地产发生维修费用200000元，并不打算再出租。
(7)20×7年12月31日，该房地产的可变现净值为83000000元。
(8)20×8年1月1日，EFG银行将该房地产处置，取得价款83000000元，发生相关税费1500000元：
假定不考虑其他因素，EFG银行的账务处理如下：

(1)发放贷款：
借：贷款—本金100000000
贷：吸收存款100000000
(2)20×6年3月31日、6月30日、9月30日和12月31日，分别确认贷款利息：
借：应收利息2500000
贷：利息收入2500000
借：存放中央银行款项(或吸收存款)2500000
贷：应收利息2500000
(3)20×6年12月31日，确认减值损失10000000元：
借：资产减值损失10000000
贷：贷款损失准备10000000
借：贷款—已减值100000000
贷：贷款—本金100000000
此时，贷款的摊余成本
=100000000-10000000=90000000(元)
(4)20×7年3月31日，确认从客户收到利息1000000元：
借：存放中央银行款项(或吸收存款)1000000
贷：贷款—已减值1000000
按实际利率法以摊余成本为基础应确认的利息收入=90000000×10%/4=2250000(元)
借：贷款损失准备2250000
贷：利息收入2250000
此时，贷款的摊余成本
=90000000-1000000+2250000=91250000(元)
(5)20×7年4月1日，收到抵债资产：
借：抵债资产85000000
营业外支出6450000
贷款损失准备7750000
贷：贷款—已减值99000000
应交税费200000
(6)20×7年6月30日，从租户处收到上述房地产的租金800000元：
借：存放中央银行款项800000
贷：其他业务收入800000
确认抵债资产跌价准备
=85000000-84000000=1000000(元)
借：资产减值损失1000000
贷：抵债资产跌价准备1000000
(7)20×7年12月31日，确认抵债资产租金等：
借：存放中央银行款项1600000
贷：其他业务收入1600000
确认发生的维修费用200000元：
借：其他业务成本200000
贷：存放中央银行款项等200000
确认抵债资产跌价准备
=84000000-83000000=1000000(元)
借：资产减值损失1000000
贷：抵债资产跌价准备1000000
(8)20×8年1月1日，确认抵债资产处理：
借：存放中央银行款项83000000
抵债资产跌价准备2000000
营业外支出1500000
贷：抵债资产85000000
应交税费1500000

第五节 可供出售金融资产
一、可供出售金融资产概述
可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划分为持有至到期投资、贷款和应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。通常情况下，划分为此类的金融资产应当在活跃的市场上有报价，因此，企业从二级市场上购入的、有报价的债券投资、股票投资、基金投资等，可以划分为可供出售金融资产。
二、可供出售金融资产的会计处理
可供出售金融资产的会计处理
初始计量
债券投资
按公允价值和交易费用之和计量(其中，交易费用在“可供出售金融资产—利息调整”科目核算
已到付息期但尚未领取的利息，应当确认为应收项目
股票投资
按公允价值和交易费用之和计量
后续计量
资产负债表日按公允价值计量，公允价值变动计入所有者权益(资本公积—其他资本公积)。
持有至到期投资转换为可供出售金融资产
可供出售金融资产按公允价值计量，公允价值与账面价值的差额计入资本公积
处置
处置时，售价与账面价值的差额计入投资收益
将持有可供出售金融资产期间产生的“资本公积—其他资本公积”转入“投资收益”

(一)企业取得可供出售金融资产
1.股票投资
借：可供出售金融资产—成本(公允价值与交易费用之和)
应收股利(已宣告但尚未发放的现金股利)
贷：银行存款等
2.债券投资
借：可供出售金融资产—成本(面值)
应收利息(已到付息期但尚未领取的利息)
可供出售金融资产—利息调整(差额，也可能在贷方)
贷：银行存款等

【例题7·单选题】A公司于2007年4月5日从证券市场上购入B公司发行在外的股票200万股作为可供出售金融资产，每股支付价款4元(含已宣告但尚未发放的现金股利0.5元)，另支付相关费用12万元，A公司可供出售金融资产取得时的入账价值为()万元。(单选)

A.700
B.800
C.712
D.812

【答案】C
【解析】交易费用计入成本，入账价值=200×(4-0.5)+12=712(万元)。

(二)资产负债表日计算利息
借：应收利息(分期付息债券按票面