审计学教案：审计抽样.doc

第9章 审计抽样一、学习目标通过本章的学习，你应当能够：1了解审计抽样的含义和种类；2理解审计抽样的适用情形；3理解抽样风险和非抽样风险；4掌握审计抽样的基本步骤。5掌握控制测试和细节测试中的样本结果评价二、主要内容1审计抽样的含义和种类审计抽样是指注册会计师对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序，使所有抽样单元都有被选取的机会。审计抽样应当具备三个基本特征：对某类交易或账户余额中低于百分之百的项目实施审计程序；所有抽样单元都有被选取的机会；审计测试的目的是为了评价该账户余额或交易类型的某一特征。按照抽样决策的依据不同，审计抽样可分为统计抽样和非统计抽样。统计抽样是指运用概率论原理和数理统计的方法，按照随机原则从总体中抽取样本进行审查，并根据样本结果推断总体特征的一种审计抽样方法。非统计抽样，也称为判断抽样，是指注册会计师仅凭专业经验和职业判断选取样本的一种审计方法。非统计抽样技术的运用效率和效果取决于注册会计师的经验和判断能力，如果设计得当，也可取得与统计抽样一样的效果。按审计抽样所了解到总体特征不同，审计抽样可分为属性抽样和变量抽样两种。属性抽样是指在控制测试中运用的以测定总体特征的发生频率的一种统计抽样方法。注册会计师一般应根据控制测试的目的和特点采用属性抽样方法估计总体既定控制的偏差率（次数），以证明内部控制的有效性。控制测试中运用的属性抽样方法，通常包括固定样本量抽样、停走抽样和发现抽样等。变量抽样是指根据实质性程序的目标和特点所采用的，用以估计总体金额的一种统计抽样方法。在实质性程序中，注册会计师通常采用变量抽样进行细节测试，以确定财务报表各项目数据的真实性和正确性。变量抽样通常包括平均值估计抽样、差额估计抽样和比率估计抽样等方法。2审计抽样的适用情形注册会计师获取审计证据时，通常需要实施风险评估程序、控制测试（必要时或决定测试时）和实质性程序。在设计和实施审计程序时，注册会计师应当考虑审计抽样的适用性。有些审计程序可以使用审计抽样，有些审计程序不宜使用审计抽样。例如，风险评估程序通常不涉及使用审计抽样。当控制的运行留下轨迹时，注册会计师可以考虑使用审计抽样实施控制测试；对这些未留下运行轨迹的控制实施测试时，注册会计师应当考虑实施询问、观察等审计程序，以获取有关控制运行有效性的审计证据，此时不涉及审计抽样。在实施细节测试时，注册会计师可以使用审计抽样获取审计证据；在实施实质性分析程序时，注册会计师不宜使用审计抽样。3抽样风险和非抽样风险（1）抽样风险抽样风险是指注册会计师根据样本得出的结论，与对总体全部项目实施与样本同样的审计程序得出的结论存在差异的可能性。在实施控制测试时，注册会计师关注的抽样风险包括信赖过度风险和信赖不足风险。信赖过度风险是指推断的控制有效性高于其实际有效性的风险。信赖不足风险是指推断的控制有效性低于其实际有效性的风险。前者影响审计的效果，而后者影响审计的效率。如果注册会计师评估的控制有效性高于其实际有效性，从而导致评估的重大错报风险水平偏低，注册会计师可能不适当地减少从实质性程序中获取的证据，审计的有效性下降。当注册会计师评估的控制有效性低于其实际有效性时，评估的重大错报风险水平偏高，注册会计师可能会增加不必要的实质性程序，审计效率可能降低。在实施细节测试时，注册会计师关注的抽样风险包括误受风险和误拒风险。误受风险是指注册会计师推断某一重大错报不存在而实际上存在的风险。误拒风险是指注册会计师推断某一重大错报存在而实际上不存在的风险。前者影响审计效果，而后者影响审计的效率。如果账面金额实际上存在重大错报而注册会计师认为其没有存在重大错报，注册会计师通常会停止对该账面金额继续进行测试，并根据样本结果得出账面金额无重大错报的结论，容易导致注册会计师发表不恰当的审计意见，影响审计的效果。如果账面金额不存在重大错报而注册会计师认为其存在重大错报，注册会计师会扩大细节测试的范围并考虑获取其他审计证据，最终注册会计师会得出恰当的结论，审计效率可能降低。抽样风险与样本规模呈反方向变动关系，即样本规模越小，抽样风险越大；样本规模越大，抽样风险越小。无论是控制测试还是细节测试，注册会计师都可以通过扩大样本规模降低抽样风险。假设对总体中的所有项目都实施检查，那么就不存在抽样风险，此时的审计风险完全由非抽样风险产生。（2）非抽样风险非抽样风险是指由于某些与样本规模无关的因素而导致注册会计师得出错误结论的可能性。注册会计师即使对某类交易或账户余额的所有项目实施某种审计程序，也可能仍未能发现重大错报或控制失效。在审计过程中，可能导致非抽样风险的原因主要包括：选择的总体不适合于测试目标；未能适当地定义控制偏差或错报，导致注册会计师未能发现样本中存在的偏差或错报；选择了不适于实现特定目标的审计程序；未能适当地评价审计发现的情况等。非抽样风险是由人为错误造成的，对审计的效率和效果都会产生一定的影响。会计师事务所可以通过采取适当的质量控制政策和程序，加强对审计工作的指导、监督和复核，来降低非抽样风险。4审计抽样的基本步骤注册会计师运用审计抽样时，其基本步骤包括：样本设计、样本选取、对样本实施审计程序和评价样本结果。（1）样本设计样本设计是指注册会计师针对样本的性质、数量以及抽样的组织方式等方面所作的规划和安排。在设计审计样本时，注册会计师应主要考虑测试目标、总体、抽样单元和误差等要素。（2）样本选取在选取样本项目时，注册会计师应当使总体中的所有抽样单元均有被选取的机会。不论采用的是统计抽样或非统计抽样，注册会计师都应确保所选取的样本能够代表总体。在实际工作中，选取样本的方法很多，主要包括使用随机数选样、系统选样和随意选样三种选样方法。（3）对样本实施审计程序注册会计师应当针对选取的每一个样本项目，实施适合于具体审计目标的审计程序，以发现并记录样本中存在的误差。如果因凭证缺失等原因导致注册会计师无法对所选取的项目实施已设计的审计程序，且不能针对该项目实施适当的替代审计程序，注册会计师通常考虑将该项目视作误差。如果选取的项目不适合实施审计程序，注册会计师通常使用替代项目。例如，注册会计师在测试付款是否得到授权时选取的付款单据中可能包括一个空白的付款单。如果注册会计师确信该空白付款单是合理的且不构成误差，可以适当选择一个替代项目进行检查。（4）评价样本结果注册会计师在对样本实施必要的审计程序后，需要对抽样结果进行评价。首先分析样本误差，然后推断总体误差，在对样本结果进行评价，得出审计结论。5控制测试和细节测试中的样本结果评价（1）控制测试中样本结果评价在控制测试中，注册会计师应当将总体偏差率与可容忍偏差率比较，但必须考虑抽样风险。统计抽样。在统计抽样中，注册会计师利用计算机程序或数学公式可计算出在确定的信赖过度风险条件下可能发生的偏差率上限的估计值，其等于总体偏差率与抽样风险允许限度之和。如果估计的总体偏差率上限低于可容忍偏差率，则总体可以接受。这时注册会计师对总体可以作出结论，即样本结果支持计划评估的控制有效性，从而支持计划的重大错报风险评估水平。如果估计的总体偏差率上限大于或等于可容忍偏差率，则总体不能接受。这时注册会计师对总体可以作出结论，即样本结果不支持注册会计师对控制运行有效性的估计和评估的重大错报风险水平。注册会计师应当扩大控制测试范围，以证实初步评估结果，或提高重大错报风险评估水平，并增加实质性程序的数量，或者对影响重大错报风险评估水平的其他控制进行测试，以支持计划的重大错报风险评估水平。如果估计的总体偏差率上限低于但接近可容忍偏差率，注册会计师应当结合其他审计程序的结果，考虑是否接受总体，并考虑是否需要扩大测试范围，以进一步证实计划评估的控制有效性和重大错报风险水平。非统计抽样。在非统计抽样中，抽样风险无法直接计量。注册会计师通常将样本偏差率（即估计的总体偏差率）与可容忍偏差率相比较，以判断总体是否可以接受。如果样本偏差率大于可容忍偏差率，则总体不能接受。这时注册会计师对总体可以作出结论，即样本结果不支持注册会计师对控制运行有效性的估计和评估的重大错报风险水平。注册会计师应当扩大控制测试范围，以证实初步评估结果，或提高重大错报风险评估水平，并增加实质性程序的数量，或者对影响重大错报风险评估水平的其他控制进行测试，以支持计划的重大错报风险评估水平。如果样本偏差率低于可容忍偏差率，注册会计师要考虑即使总体实际偏差率高于可容忍偏差率时仍出现这种结果的风险。如果样本偏差率大大低于可容忍偏差率，注册会计师通常认为总体可以接受。如果样本偏差率虽然低于可容忍偏差率，但两者很接近，注册会计师通常认为总体实际偏差率高于可容忍偏差率的抽样风险很高，因而总体不可接受。如果样本偏差率与可容忍偏差率之间的差额不是很大也不是很小，以至于不能认定总体是否可以接受时，注册会计师则要考虑扩大样本规模，以进一步收集证据。（2）细节测试中样本结果评价在细节测试中，注册会计师首先对样本中以发现的错报提请被审计单位调整，然后将调整后的总体错报与该类交易或账户余额的可容忍错报相比较，以评价样本结果，但必须考虑抽样风险。统计抽样。在统计抽样中，注册会计师利用计算机程序或数学公式计算出总体错报上限，并将计算的总体错报上限与可容忍错报比较。计算的总体错报上限等于推断的总体错报（调整后）与抽样风险允许限度之和。如果计算的总体错报上限低于可容忍错报，则总体可以接受。这时注册会计师对总体可以作出结论，即所测试的交易或账户余额不存在重大错报。如果计算的总体错报上限大于或等于可容忍错报，则总体不能接受。这时注册会计师对总体可以作出结论，即所测试的交易或账户余额存在重大错报。在评价财务报表整体是否存在重大错报时，注册会计师应将该类交易或账户余额的错报与其他审计证据一起考虑。通常，注册会计师会建议被审计单位对错报进行调查，且在必要时调整账面记录。非统计抽样。在非统计抽样中，注册会计师需要运用其经验和职业判断评价抽样结果。如果调整后的总体错报大于可容忍错报，或虽小于可容忍错报但两者很接近，注册会计师通常作出总体实际错报大于可容忍错报的结论，即该类交易或账户余额存在重大错报，因而总体不能接受。如果对样本结果的评价显示，对总体相关特征的评估需要修正，注册会计师可以采取下列措施：提请管理层对已识别的误差和存在更多误差的可能性进行调查，并在必要时予以调整；修改进一步审计程序的性质、时间和范围；考虑对审计报告的影响。如果调整后的总体错报远远小于可容忍错报，注册会计师可以作出总体实际错报小于可容忍错报的结论，即该类交易或账户余额不存在重大错报，因而总体可以接受。如果调整后的总体错报小于可容忍错报但两者之间的差距很接近（既不很小又不很大），注册会计师必须特别仔细的考虑，总体实际错报超过可容忍错报的风险是否能够接受，并考虑是否需要扩大细节测试的范围，以获取进一步的证据。