《中国税收》讲义教案.pdf

中国税收（2008年版）目 录第一篇税收概论.5第一章税收基础理论.5第一节税收的本质.5第二节税收的职能.12第三节税收的原则.15复习思考题.22第二章 税收基本问题.23第一节税收水平.23第二节税收体系与结构.29第三节法定税收要素.34第四节税收优惠.37复习思考题.40第二篇商品税.41第三章增值税.41第一节税种的设置.41第二节征税对象、纳税人与纳税义务发生时点.45第三节税基与税率.48第四节税收优惠.52第五节 税额计算.53第六节 税款的缴纳.55第七节出口退税.56复习思考题.59案例分析参考答案.60第四章营业税.62第一节税种的设置.62第二节征税对象、纳税人与纳税义务发生时点.64第三节 税基与税率.68第四节税收优惠.71第五节税额计算.74第六节 税款的缴纳.75复习思考题.76案例分析参考答案.76第五章消费税.79第一节税种的设置.79第二节 征税对象、纳税人与纳税义务发生时间.81第三节 税基与税率.85第四节 税额计算.89第五节税款的缴纳.92第六节 出口退（免）税.93复习思考题.94案例分析参考答案.94第六章其他国内商品税.96第一节 车辆购置税.96第二节城市维护建设税.100第三节 文教费附加.102第四节烟叶税.104复习思考题.106第七章 关税与保税制度.107第一节关税.107第二节保税制度.114第三节船舶吨税.123复习思考题.125案例分析参考答案.126第三篇所得税.127第八章 企业所得税.127第一节 税种的设置.127第二节 纳税人、征税对象与所得来源地.130第三节税基与税率.132第四节 资产的税务处理.139第五节特别纳税调整.143第六节 税收优惠.145第七节税收抵免.149第八节税额计算.150第九节税款的缴纳.152复习思考题.1542第九章 个人所得税.156第一节 税种的设置.156第二节 纳税人、征税对象与所得来源地.159第三节税基与税率.161第四节税收优惠.167第五节税收抵免.170第六节税额计算.170第七节 税款缴纳.176复习思考题.178案例分析参考答案.178第四篇财产税.180第十章资源税.180第一节税种的设置.180第二节征税对象、纳税人与纳税义务发生时间.182第三节 税基与税率.184第四节税收优惠.193第五节税额计算.193第六节税款的缴纳.195复习思考题.195案例分析参考答案.196第十章土地税.197第一节 耕地占用税.197第二节 城镇土地使用税.199第三节 土地增值税.202复习思考题.211案例分析参考答案.211第十二章房屋税.214第一节房产税.214第二节契税.218复习思考题.222案例分析参考答案.222第十三章车船税.225第一节税种的设置.225第二节征税对象、纳税人与纳税义务发生时间.225第三节 税基与税率.226第四节税收优惠.2273第五节 税额计算.228第六节税款的缴纳.229复习思考题.229案例分析参考答案.229第五篇其他税.231第十四章印花税.231第一节税种的设置.231第二节征税对象与纳税人.233第三节 税基与税率.235第四节税收优惠.238第五节税额计算.239第六节税款的缴纳.240复习思考题.241案例分析参考答案.241第六篇税收管理.243第十五章税收征收管理.243第一节 税收征收管理的目的与内容.243第二节税籍管理制度.245第三节税源监控制度.248第四节 税款征收制度.250第四节税务稽查.256第五节税收奖励与税收处罚.259复习思考题.263第十六章税务行政救济.265第一节税务行政复议.265第二节 税务行政诉讼.272第三节税务行政赔偿.274复习思考题.2774第一篇税收概论第一章税收基础理论主要内容：税收的本质;税收的职能;税收的原贝I。第一节税收的本质税收本质税收的根本性质，是税收现象中最深刻、最稳定的方面。明确税收本质，有利 于明确税收发展变化的总方面，把握税收的运动规律。一、税收的实在性税收是文明的代价。任何一个文明社会，要想存在与发展，都不能没有税收。原因是：人们要生存与发展，首先必须进行生产与消费。为了进行生产与消费，不仅要有土地、资本 等生产资料和吃的、穿的、住的、用的等消费资料，而且要有和平的社会环境、安定的社会 秩序和便利的公共设施等生产与消费的共同外部条件。和平的社会环境来自政府执行国防事 务职能。政府为执行国防事务职能，需要建立强大的常备军，购置先进的武器装备，建设功 能完备的军事设施，组织各种形式的军事演练，由此发生的开支主要来自税收。安定的社会 秩序来自政府执行法律事务职能。政府为执行法律事务职能，需要设置完备的立法机关、行 政机关和司法机关，供养大批精明强干的议员、行政官员、法官、警察和狱吏，制定各种各 样的法律、法规，召开各种各样的会议，处理各种各样的日常事务，由此发生的开支也主要 来自税收。便利的公共设施来自政府兴建交通、通讯等公共工程和举办文化、教育、科技、卫生等公共事业。政府为兴建公共工程和举办公共事业，需要编制科学的发展规划，占有充 足的人力、物力资源，组织公共工程与公共事业的建设，实施公共工程与公共事业的管理，5由此发生的开支仍然主要来自税收。如果没有税收，政府将无法执行国防事务、法律事务、兴建公共工程和举办公共事业等公共职能，社会将不会有和平的环境、安定的秩序和各种便 利的设施，生产与消费将难以顺利进行，人们的生存与发展将陷入困境之中。事实上，自人类进入文明社会之后，无论在地球的哪个角落还是经济与社会发展的哪个 阶段，税收都是客观存在的。文明之初，宗教领袖与政府首脑合二为一，寺院与朝廷融为一 体，出于对神灵的崇拜与敬畏，在世界各国，人们曾自发地向君主或朝廷贡献一部分劳动或 物品。这种自由贡献可视为税收的胚胎。后来，随着政府职能的扩大和政治权力的扩张，自 由贡献的劳动转化为“役”，如兵役、衙役、力役等，自由贡献的物品转化为按照人身或财产 课征的税收。在漫长的农业社会中，几乎所有的国家，每个有劳动能力的人都要按照性别和 年龄缴纳一定数额的人头税，每块用于耕作的土地都要按照等级和面积缴纳一定数额的土地 税，原始的手工业和服务业也要缴纳一定的工商业税。进入工业社会后，随着物质财富规模、种类的增加和经济活动主体的多元化，税收的种类和数量发生了重大变化。企业生产销售的 货物或提供的服务要按照货物或服务的种类与数量缴纳一定数额或比例的商品税，实现的利 润要按照利润的大小缴纳一定比例的所得税，占有的财产要按照财产的种类与数量缴纳一定 数额或比例的财产税。同时，个人从事劳动、投资和经营要按照收入的多少缴纳一定比例的 所得税，到市场购买货物或服务要承担货物或服务的价格中包含的商品消费税，占有的财产 也要缴纳一定数额或比例的财产税。中国是一个历史悠久的文明古国。相传，自夏代开始，中国就有了“贡:在夏、商、西 周三代，“贡”是政府收入的主要来源。春秋、战国时期，随着生产力水平的提高和生产关系 的变革，各国相继进行了财政制度改革，如齐国实行了“相地衰征”（公元前685年）、鲁国 实行了“初税亩”（公元前594年）和“作丘甲”（公元前590年）、郑国实行了“作丘赋”（公 元前538年）、秦国实行了“初租禾”（公元前408年）等，初步确立了按照土地征收“税”或“赋”的税收制度。秦、汉时期，在对农田继续征收土地税（称田租）的同时，开始按照 人口征收人头税（称赋，包括口赋与算赋），形成了以土地税和人头税为主的税收制度。在土 地税和人头税之外，还对矿产、渔猎、农林等资源产品及手工业、服务业等征收一定数量的 工商业税。这种以人头税与土地税为主、工商业税为辅的税收制度，一直延续到了清代前期。清代康熙年间，面对“户口日增，地未加广”和土地分配严重不均的情况，为减轻无地、少 地农民和工商业者的税收负担，实行了“摊丁入地”的税收制度改革，将“丁银”摊入田亩 征收，不再单独征收人头税。至此，以土地税和人头税为主、工商业税为辅的税收制度转变 为以土地税（农业税）和工商业税为主、房屋及车船等财产税为辅的税收制度。民国时期，借鉴西方各国税收制度建设的成功经验，对税收制度进行了重大整理，在工商税收领域，增 设了商品税、所得税等现代税种，为建立现代税收制度奠定了重要基础。中华人民共和国成 立后，在2005年，为减轻农民的税收负担，又取消了农业税（土地税），与农业税（土地税）并列的工商税收亦随之消亡。至此，农业税（土地税）、工商税、财产税并列的税收制度进一 步转变为商品税、所得税、财产税并列的现代税收制度。目前，在中国的税收制度中，属于 商品税的主要有增值税、营业税、消费税等，属于所得税的主要有企业所得税、个人所得税 等，属于财产税的主要有土地使用税、房产税、车船税等。二、有关税收本质的各种认识6在税收学说史上，许许多多的著名学者，包括法学家、政治学家、经济学家、财政学家,都曾站在各自的立场上，用各种不同的方式，表达过自己对于税收本质的认识。在西方，早期学者对税收本质的认识主要集中在税收根据方面。例如，英国著名哲学家、政治理论家托马斯霍布斯(Thomas Hobbes,1588-1679)说：“主权者向人民征收的税不过 是公家给予保卫平民各安生业的带甲者的薪饷J 1法国著名法学家、政治学家孟德斯鸠(Charles Louis de Secondat Montesquieu,1689-1755)说：税收是“公民所付出的自己财产的 一部分，以确保他所余财产的安全或快乐地享用这些财产”。218世纪后，经济学家对税收本 质的认识，除包括税收根据外，还包括税收与国有资产收益的区别。例如，最早使经济学成 为独立学科的英国经济学家、古典学派经济学的主要代表亚当斯密(Adam Smith,1723T790)说：税收是“人民须拿出自己一部分私的收入，给君主或国家，作为一笔公共收入，3法国 著名经济学家萨伊(JeanBaptiste Say,1767-1832)说：“所谓课税，是指一部分国民产品 从个人之手转到政府之手，以支付公共费用或提供公共消费:世纪后，经济学家对税收 本质的认识，除包括税收根据、税收与国有资产收益的区别外，还包括税收与政府行政收费 的区别。例如，最早使财政学成为独立学科的德国经济学家、财政学家劳(Karl Heinrich Rau,17901870)说：“税收并不是市民对政府的回报，而是政府根据一般市民的义务，按照一般 的标准，向市民的课征”。5在劳之后，德国著名经济学家、社会政策学派财政学的主要代表 瓦格纳(Adolph Heinrich Gotthelf Wagner,1835-1917)说：“从纯粹财政的意义上说，税收是 国家及其他强制团体为支付一般经费，利用其主权，以对于国家给付全部的一般报酬及经费 代价为由，根据一般原则与标准，在一方所定的方法及程度内，强制地令个人经济(个人)负担的公共课征，6在瓦格纳财政理论熏陶下，从19世纪末起，英、美学者开始建立自己的 财政理论体系。他们对税收本质的认识，除包括税收根据、税收与国有资产收益及政府行政 收费的区别外，还间或地提到了税收与罚款的区别。例如，在英国，著名财政学家、英国财 政学的创立者巴斯特布尔(Charles Francis Bastable,18551945)说：“所谓税收，就是个人 或团体为履行公共权力所进行的公共活动，在财富方面被强制分担的贡献720世纪上半叶，英国财政学的主要代表多尔顿(Edward Hugh John Neale Dalton,18871962)说：“所谓税 收，就是政府向人民征收的一种强制负担。它与政府给予纳税人的劳务报酬的多寡没有关系，也不同于对违法者征收的罚款”。8在美国，著名财政学家、美国财政学的创立者亚当斯(Henry Carter Adams,1851-1921)说：税收最初是人民向政府捐赠的贡物，随着国家职能的扩大和 对财政支出需要的增加，税收就演变为政府求之于人民提供的资助，最后税收更进一步变为 人民对国家的牺牲或应尽的义务。1 2 3 4 5 6 7 8 920世纪上半叶，美国财政学家的主要代表塞里格曼(Edward Robert Anderson Seligman,18611939)说：“税收是一种强制的贡献，用于支付 公共利益的一切经费，而与纳税人所获得的特殊利益无关”。101 英托马斯霍布斯著：利维坦(1651),第269页，商务印书馆，1985年。2 法孟德斯鸠著：论法的精神(上册)(1748)第213页，商务印书馆，1997年。3 英亚当斯密著：国民财富的性质和原因的研究(1776)(下卷)，第383页，商务印书馆，1974年。4 法萨伊著：政治经济学概论(1826),第501页，商务印书馆，1963年。5 德劳著：财政学原理(1832),德文版，莱比锡出版社，第383页。6 德瓦格纳著：财政学(1877-1901)第2卷，莱比锡出版社，德文版，第210页。7 英巴斯特布尔著：财政学(1892、1895、1903),英文版，第365页。8 英多尔顿著：财政学原理(1922、1928、1936、1954),第21页，正中书局，1960年版。9 美亚当斯著：财政学(1898),英文版，第2卷，第2篇。1 美塞里格曼著：租税各论(1925),第632-635页，商务印书馆，1934年。7在中国，中华人民共和国成立前，大学财政、税收教科书对税收本质的概括与西方学者 的概括大体相同。例如，尹文敬著财政学称：“租税者，国家或地方政府，为充给一般支 出与实施经济或社会政策，依一般标准，定期继续地分赋于所统治者之强制负担，且恒以各 负担者之各自经济能力为限度，而依货币表示者也。I胡善恒著赋税论称：“赋税为国家 公共机关，谋共同之利益，根据于国家之总制权，遵照国家之经济政策，布定适当方法，所 征收之国民财富”。2中华人民共和国成立后，各类教科书、辞书对税收本质的概括则存在较 大的差异。例如，20世纪80年代，许涤新主编的政治经济学辞典称：税收是“国家按 照法律规定对经济单位和个人无偿征收实物和货币，是国家凭借政治强力，参与国民收入分 配和再分配，以取得财富的一种形式”。吃0世纪90年代，金鑫、刘志诚、王绍飞主编的中 国税务百科全书称：税收是“国家为满足社会公共需要，依据其社会职能，按照法律规定,参与国民收入中剩余产品分配的一种规范形式4王传伦、王平武主编的中国新税制业务 全书称：“税收是国家为实现其社会经济目标，按预定的标准对私人部门进行的非惩罚性和 强制性的征收；是将资源的一部分从私人部门转移到公共部门”。5综观中外学者对税收本质的认识，我们可以发现：在构成税收本质的几乎所有要件上，人们的认识都存在较大的差异。例如，对于税收的基本属性，有的说是课征或征收，有的说 是负担或分担，有的说是参与收入分配的一种形式。对于税收的主体与客体，就课征主体而 言，有的说是国家，有的说是公共部门，有的说是强制公共团体或政府，就缴纳主体而言，有的说是人民，有的说是经济单位与个人，有的说是私人部门、私人经济、个别经济或个人 经济，就客体而言，有的说是财富，有的说是资源，有的说是国民产品、国民收入或国民收 入中的剩余产品。对于税收的目的与依据，就税收目的而言，有的说是为满足公共需要，有 的说是为实现国家的职能，有的说是为维持国家的存在或支付国家或公共权力、公共团体的 必要费用、一般费用，有的说是为实现国家的社会、经济目标，就税收依据而言，有的说是 国家的主权，有的说是国家的总制权或政治权力，有的说是国家或政府的社会职能或公共职 能。对于税收的特征，则有一般报偿性或无偿性、一般标准性或固定性、强制性、非惩罚性 等各种不同的概括。三、税收本质分析根据各文明社会普遍存在的税收现象，借鉴中外学者对于税收本质的认识，遵从运用定 义方法揭示事物本质的逻辑规则，可将税收定义为：税收是政府为满足执行职能的物质需要,对经济活动主体的收入，依据执行职能产生的一般利益，按照法律规定的范围和标准进行的 强制征收。为了完整、准确地理解税收的本质，对上述税收定义，需要从以下几个方面进行一些特 殊的说明：1.税收的基本属性1尹文敬：财政学，第231页，商务印书馆，1935年。2胡善恒著：赋税论，第13页，商务印书馆，1934年。3许涤新主编：政治经济学辞典（下），第500页，人民出版社，1981年。4金鑫、刘志诚、王绍飞主编：中国税务百科全书，第1页，经济管理出版社，1992年。5王传伦、王平武主编：中国新税制业务全书，第1页，中国金融出版社，1994年。8直观地看，税收是一种财富转移。在文明社会，财富的转移有三种基本类型：一是政府 之间的财富转移，包括下级政府对上级政府的贡献和上级政府对下级政府的补助；二是经济 活动主体之间的财富转移，包括以贡献为依据的收入分配和以货币为媒介的商品交换；三是 政府与经济活动主体之间的财富转移，包括由政府到经济活动主体的财富转移和由经济活动 主体到政府的财富转移。其中，由经济活动主体到政府的财富转移又有两种基本类型：一是 以私人权利为根据的财富转移，如经济活动主体因占有或使用国家所有的资源或资产而向政 府交纳的租金、使用费；二是以公共权力或权利为根据的财富转移，包括没收、罚款、强制 赔偿、课征等。其中，课征又有征用和征收两种形式。征用是政府直接占有经济活动主体的 劳动力、土地等生产要素的形式与过程，征收是政府直接占有经济活动主体的产品或收入的 形式与过程，它们一部分采取税收形式，一部分采取行政收费的形式。作为强制征收，税收会带来两方面结果。一方面，对于政府，税收会带来收入，另一方 面，对于经济活动主体，税收会带来负担。将税收的基本属性定义为强制征收而不是收入或 负担，更符合概念之间的逻辑关系。同样道理，税收之所以能参与国民收入的分配，是因为 税收是一种强制征收。没有这种强制征收，所谓的参与国民收入分配就无从谈起。将税收定 义为强制征收而不是定义为参与分配的一种形式，也是概念之间的逻辑关系所要求的。2.税收的主体与客体在社会实践中，主体一般指的是人，客体一般指的是物。税收是一种财富转移，实质是 一种人与人之间的一种利益关系。因此，税收的主体必然包括对立、统一的两个方面，一个 方面是税收的课征主体，另一个方面是税收的缴纳主体。税收的课征主体一一政府政府是国家的权力机关与管理机关，也是社会分工形成的一个部门。广义的政府，不仅 包括中央政府，而且包括各级地方政府，不仅包括行政机关，而且包括立法机关、司法机关 和各种武装力量。政府的职能，主要是保护社会和平、维持社会秩序、为人民的生产与消费 创造便利条件等。在现代社会，政府还具有促进经济发展与社会进步的职能。政府成为税收的课征主体，是因为政府同时具有征税的需要和权利。政府为执行其职能,首先需要占有一部分经济资源，而为了获得这部分经济资源，就需要向经济活动主体征税。同时，政府执行公共职能为人们创造了生产与消费的共同外部条件，保护并增进了经济活动 主体的利益，由此取得了征税的权利。这种征税需要和征税权利的统一，使政府成为税收的 课征主体。税收的缴纳主体一一经济活动主体经济活动主体是从事经济活动的组织与个人。这里所说的组织，在自然经济条件下，主 要指的是家庭，在商品经济条件下，主要指的是企业。这里所说的个人，主要指的是劳动者 个人。在任何经济社会，经济资源总是归经济活动主体占有和使用的，物质财富总是由经济活 动主体创造的，实现的收入也总是首先归经济活动主体所有的。只有经济活动主体，才具有 纳税的能力。同时，经济活动主体从事经济活动总离不开政府提供的和平的环境、安定的秩 序和便利的设施。经济活动主体创造的物质财富和实现的收入，不仅包含着经济活动主体自 身的贡献，而且包含着政府通过提供和平的环境、安定的秩序和便利的设施的贡献。根据正 义准则，任何一个经济活动主体都有义务将一部分收入缴纳给政府，作为政府的收入。这种 纳税能力与纳税义务的统一，使经济活动主体成为税收的缴纳主体。9税收的客体一一国民收入一个社会在一定时期新创造的产品或产值，通过分配划归经济活动主体占有，形成经济 活动主体的收入。它们的总和就是国民收入。国民收入成为税收客体，首先是因为国民收入是社会存在与发展的经济基础。居民的消 费以国民收入为基础，企业的投资以国民收入为基础，政府执行公共职能所发生的各种支出 也以国民收入为基础。只有国民收入，才能成为税收的客体。从税收的具体形式看，所得税、商品消费税无疑是以国民收入为客体的，人头税和土地税、房屋税等也是以国民收入为客体 的。所谓人头税，并不是将人头作为税收缴纳给政府，而是以人头作为计税的依据将一部分 收入缴纳给政府。所谓土地税、房屋税，并不是将土地、房屋缴纳给政府，而是以土地、房 屋作为计税的依据将一部分收入缴纳给政府。同时，国民收入的创造，既离不开经济活动主 体的贡献，也离不开政府提供的各种外部条件。社会在一定时期所创造的国民收入，也应当 作为税收客体在政府与经济活动主体之间进行合理的分配。3.税收的目的与依据税收的目的指的是政府为什么要征税，税收的依据指的是政府凭什么能征税。二者共同 构成税收主、客体之间的内在联系，决定着税收的产生、存在与发展。税收的目的在国家这种社会的最高组织形式中，政府的根本任务是提供公共物品，满足公共需要。所谓公共需要，就是社会全体成员的共同需要，包括和平的需要、安定的需要和便利的需要 等。所谓公共物品，就是用于满足公共需要的物品，包括和平的环境、安定的秩序和便利的 设施等，也就是生产与消费的共同外部条件。政府为提供公共物品，满足公共需要，就必须 占有一定的经济资源。政府占有经济资源有两种办法：一种是直接的办法，即以征用的形式 直接占有经济资源；一种是间接的办法，即以税收形式向经济活动主体征收一部分收入，然 后再将这部分收入转化为支出，在交换环节实现经济资源由经济活动主体到政府的转移。在 这里，税收的目的就是向经济活动主体取得一部分收入，满足政府间接占有经济资源的物质 需要。税收的依据政府执行职能，为社会提供了和平的环境、安定的秩序和便利的设施，满足了社会的公 共需要，根据正义准则，获得了向经济活动主体征收一部分收入的权利。税收的依据，只能 是政府的职能，而不能是其他东西。进一步说，政府执行职能给经济活动主体带来的利益有 两种不同类型：一种是所有经济活动主体共同享受的利益，如和平、安定、便利等，简称一 般利益；一种是政府职能的当事人专门享有的利益，如获得了证照、通过了检验、保护了被 侵犯的权益等，简称特殊利益。在政府的各种征收形式中，税收是以政府职能产生的一般利 益为依据的，行政收费是以政府职能产生的特殊利益为依据的。换句话说，行政收费的依据 是政府执行职能为当事人带来的特殊利益，税收的依据是政府执行职能是为所有经济活动主 体带来的一般利益。4.税收的特征税收特征是税收目的与依据的外在表现，是税收区别于政府其他收入形式的标志。根据 上文对税收的目的与依据的分析,可将税收与政府其他收入形式的区别概括为以下三个方面:一般报偿性税收的一般报偿性是指税收所体现的政府与经济活动主体之间的利益关系是一种不完全 10对等的互利关系。具体来说，税收的一般报偿性包括两层含义：第一层含义是，税收所体现 的政府与经济活动主体之间的利益关系是一种互利关系。从政府的角度看，政府一方面向经 济活动主体提供和平、秩序和便利，一方面向经济活动主体征税，二者的关系是一种互利关 系。从经济活动主体的角度看，经济活动主体一方面向政府纳税，一方面享受政府提供的和 平、秩序与便利，二者的关系也是一种互利关系。第二层含义是，政府与各个经济活动主体 之间的互利关系并不像商品的等价交换那样是一种完全对等的互利关系，而是一种不完全对 等的互利关系。在数以万计的经济活动主体中，总是有的纳税多，有的纳税少。所谓不完全 对等的互利关系，就是纳税多的经济活动主体并不必然享受较大的利益，纳税少的经济活动 主体并不必然享受较小的利益。对于税收所体现的这种不完全对等的互利关系，早期学者曾将其概括为非对等给付性。意思是说，政府对经济活动主体是有给付的，经济活动主体对政府也是有给付的，只是这两 种给付不相等而已。后来，为了避免使用否定的表述形式，才将非对等给付性表述为一般报 偿性。在中国，一些人习惯于将税收的非对等给付性概括为无偿性，并说税收的无偿性就是 政府不付任何报酬而向居民取得东西，征税后也不将税款归还给原纳税人。在这里，这些人 使用了两个判断标准来论证税收的无偿性：其一是归还标准，其二是报酬标准。我们认为，从归还标准看，除了借债之外，几乎所有的收入，如工资收入、利润收入、地租收入等，都 是不需要归还的，但却是有偿的。因此，归还与不归还并不是有偿与无偿的判断标准，用不 归还来论证税收的无偿性是不能成立的。从报酬标准看，抢劫、盗窃、诈骗等非正义收入都 是不付任何报酬的，因而是无偿性的。除此之外，几乎所有的正义收入都是付出报酬的，因 而是有偿的。如果说税收是不付任何报酬而无偿取得的，就很难将税收与抢劫、盗窃、诈骗 等非正义收入区别开来。事实上，政府以执行公共职能为依据取得税收是付出了报酬的。将 税收说成是不付任何报酬无偿取得的收入是不符合实际的。确定性税收的确定性是指税收是按事先确定的范围和标准征收的，包括事先确定了征税对象和 纳税人，确定了税基和税率，确定了纳税时间与地点等。在税收征收中，任何单位与个人都 不能随意改变税收的征收范围和标准，过多或过少地向纳税人征税。税收之所以具有确定性，是由税收的依据决定的。税收的依据是政府为经济活动主体提 供的一般利益。这意味着，在税收的征收过程中，政府不仅不应当破坏经济活动主体的利益,而且应当保护并增进经济活动主体的利益。这就要求税收具有确定性。只有具有确定性，生 产者才能从长安排自己的生产经营活动，消费者才能从长安排自己的消费活动，经济才能持 续发展，社会才能不断进步。历史上，税收之所以能够产生与存在，也是与这种确定性分不 开的。强制性税收的强制性是指经济活动主体必须按照税收法律、法规的要求准确、及时地履行纳税 义务，否则就要受到法律的制裁。税收之所以具有强制性，同样是由税收的依据决定的。税收的依据是政府为经济活动主 体提供的一般利益。这种一般利益同时又是社会的整体利益。在现实经济与社会生活中，一 般利益与特殊利益，整体利益与局部利益，总是既有统一的一面，又有冲突的一面。并且，从政府的角度看，一般利益与特殊利益或整体利益与局部利益总是统一的，而从经济活动主 体的角度看，一般利益与特殊利益或整体利益与局部利益总是冲突的。在这种理念支配下，11经济活动主体就会经常地为维护自己的特殊利益或局部利益而逃避税收或抗拒税收。在这种 情况下，政府为维护社会的一般利益或整体利益，就要采取各种强制措施，对逃避和抗拒税 收的经济活动主体实施必要的制裁。第二节税收的职能税收职能是税收本质的外在表现。明确税收职能，有助于进一步理解税收的本质。税收 职能又是税收制度的内在依据。只有明确税收职能，才能更好地制定税收制度。一、税收职能概论税收职能是税收所具有的满足政府需要的能动性，是政府运用税收干什么的问题。一个国家的税收具有哪些职能，是由以下两方面因素共同决定的：1.政府执行职能的需要政府是国家的管理机关。自国家产生之日起，政府就具有提供公共物品、满足公共需要 的职能。在现代经济社会，政府除提供公共物品、满足公共需要外，还要调节经济活动和社 会生活，促进经济的发展与社会的进步。为提供公共物品，政府需要占有一定的经济资源。为调节经济活动和社会生活，政府需要掌握一定的管理手段。政府执行职能的这些需要，构 成了税收职能的必要条件。2.税收在满足政府需要方面的相对优越性税收是一种强制征收，能将一部分收入由经济活动主体占有转归政府占有，一方面形成 政府的收入，一方面作用于经济活动主体的行为，影响到经济的发展和社会的进步。税收的 这些内在功能，构成了税收职能的客观基础。更为重要的是：政府占有经济资源有各种形式,如铸币、借债、经营企业、强制征收等；政府调节经济活动和社会生活也有各种手段，如法 律手段、行政手段、经济手段等，经济手段中又有财政政策、货币政策、价格管制等。政府 是否运用税收形式取得收入和调节社会经济活动以及在多大范围和程度上运用税收取得收入 和调节社会经济，是由税收的相对优越性决定的。历史上，在不同的经济社会，由于政府的职能不同，执行职能的需要不同，税收的职能 也是不同的。就整个世界而言，税收职能的发展演变大体上经历了以下两个阶段：1.单纯收入手段职能时期在农业占主导地位的经济社会，生产什么和生产多少的问题基本上是由习俗决定的，如 果没有严重的自然灾害，人们的需要也基本上都能得到满足，没有必要由政府对资源的配置 进行调节。同时，由于生产力的水平不高，收入的分配近乎均等，也不需要由政府来调节收 入的分配。在这种情况下，政府的职能主要是提供和平的环境、安定的秩序和各种便利的设 施等公共物品，为生产与消费的顺利进行创造必要的外部条件。在这个时期，税收的职能主 要是取得收入，满足政府占有经济资源的物质需要。在工业社会初期，企业基本上是单一的单位。它们独立地生产、独立地销售，在统一的 12市场上自由竞争。无论是资源的配置，还是收入的分配，都不需要由政府进行调节。在这个 时期，税收的主要职能仍然是取得收入，满足政府占有经济资源的物质需要。2.收入手段职能与调节手段职能并存时期19世纪中叶，在工业革命取得巨大成就的基础上，各国经济普遍经历了一个高涨时期。在这个时期，重工业开始取代轻工业的主体地位，小规模生产开始让位于大规模生产。这种 大规模生产一方面促进了企业的联合，一方面加剧了企业的竞争，联合与竞争的双重影响，加速了垄断的形成。随着垄断的形成与发展，资本日益集中，财富分配的差距日益扩大。这 不仅妨碍了经济发展，而且威胁着社会的稳定。为了保持经济的发展和社会的稳定，需要政 府对资源配置和收入分配进行必要的干预。于是，在资源配置领域，政府开始实施反垄断政 策，在收入分配领域，政府开始实施再分配政策。从这时起，以德国的“社会政策”为标志,税收开始作为政府的调节手段，有了调节资源配置和收入分配的职能。19291933年，在资本主义世界爆发了一次历时最长、损失最大的经济危机。大危机宣 告了自由放任体制的终结。为保持经济的稳定，以美国的“罗斯福新政”为标志，各国政府 开始运用财政与货币等政策对总需求进行调节。税收是政府实施财政政策的重要手段。在政 府调节总需求、保持经济稳定中，税收具有其他手段不可替代的作用。从这时起，税收开始 具有调节总需求、保持经济稳定的职能。第二次世界大战结束后，许多国家摆脱了殖民统治，获得了政治独立，开始了自己的工 业化历程。发达国家也开始采取各种方式，努力提高经济的增长速度。税收是政府促进经济 增长的重要手段，对劳动供给、资本形成、技术进步具有明显的作用。从这时起，税收开始 作为促进经济增长的手段，有了鼓励劳动供给、资本形成和技术进步，促进经济增长的职能。中国是一个发展中国家，实行市场经济体制。中国现阶段的税收职能，包括收入手段和 调节手段两个方面。在调节手段方面，包括调节资源配置、调节收入分配、保持经济稳定、促进经济增长等内容。二、税收的收入手段职能税收的收入手段职能是税收所具有的取得财政收入、满足政府执行职能物质需要的能动 性。税收之所以具有收入手段职能，是由税收的相对优越性决定的。与其他收入形式相比，税收的相对优越性集中表现在以下几个方面：第一，来源的广泛性。政府的公共职能惠及所有的经济活动主体。所有的经济活动主体 都有义务向政府缴纳税收。相对而言，政府的租金收入要受政府占有自然资源与资产的限制,政府的利润收入要受直接经营企业的限制，政府的行政费收入要受可收费行政服务的限制。第二，数额的确定性。税收是按事先确定的标准征收的。政府的收入具有确定性，可以 有计划地安排政府支出。纳税人的负担也具有确定性，可以有计划地安排生产与生活。这是 保持经济稳定增长的必要条件。相对而言，超过经济需要的货币收入则会导致经济的波动，造成纳税人负担的不确定。第三，占有的长久性。税收是一种课征形式。由税收形式形成的收入，可以归政府永久 性占有和支配使用。相对而言，以公债形式取得的收入则要到期归还，还本付息的支出最终 还是来自税收。13在各国历史上，税收一直是财政收入的重要组成部分。农业经济占主导地位时期，政府 一方面向土地所有者收取地租，一方面向工商业者征收税收，地租与税收均占财政收入的较 大比重。这个时期的财政收入，被统称为租税收入。工业、服务业经济占主导地位的时期，地租占财政收入的比重不断下降，税收占财政收入的比重持续上升，最终成为财政收入的主 要来源。中国现阶段，税收占财政收入的比重，一直高达90%以上。具体情况如表1-1所示。表11 19862005年税收收入占财政收入的比重 单位：亿元年度财政收入税收收入税收收入占财政收入比重19862122.012090.7398.5319872199.352140.3697.3219882357.242390.47101.4119892664.92727.40102.3519902937.12821.8696.0819913149.52990.1794.9419923483.43296.9194.6519934349.04255.397.8519945218.15126.8898.2519956242.26038.0496.7319967408.06909.8293.2819978651.18234.0495.1819989876.09262.8093.79199911444.110682.5893.35200013395.212581.5193.93200116386.015301.3893.38200218903.617636.4593.30200321715.320017.3192.18200426396.524165.6891.55200531649.328778.5490.93数据来源：中国统计年鉴（2006）。三、税收的调节手段职能税收的调节手段职能是税收所具有的调节经济活动与社会生活、实现经济发展与社会进 步的能动性。主要包括：调节资源配置的职能在市场经济体制下，资源的配置是以市场调节为基础的。但由于不完全竞争、不完全信 息和外部性等原因，完全由市场调节的资源配置无法达到资源配置的理想状态，这就要由政 府对资源配置进行必要的调节。政府调节资源配置的手段主要有三种，一是法律手段，如反托拉斯法、反不正当竞争法 14等，二是行政手段，如行政许可、行政命令等，三是经济手段，如财政政策、信贷政策等。税收是政府执行财政政策的重要手段，在调节产业结构、区域经济结构等方面具有其他经济 手段不可替代的作用。政府在调节产业结构、区域经济结构等方面的资源配置时，必然要把 税收作为一个重要的杠杆。调节收入分配的职能在市场经济体制下，收入的分配主要是以要素的贡献为依据的。由于初始条件不均等，要素的禀赋存在差异，完全以要素的贡献为依据进行收入分配并不符合社会公认的公平状态,这就需要由政府对收入分配进行必要的调节。政府调节收入分配的手段有三种，一是法律手段，如劳动者最低工资制度，二是行政手 段，如农产品价格支持政策，三是经济手段，如遗产税、累进的所得税、差别的消费税和转 移支付等。政府在运用经济手段调节收入分配时，必然把税收作为重要的杠杆。调节经济总量的职能具体包括：1.调节总供给的职能总供给是一个社会潜在的生产能力。它是经济增长的基础，也是社会福利的根源。为了 促进经济增长，提高社会福利水平，必须增加总供给。这是任何一个国家的政府始终具有的 一项重要职能。总供给取决于资源开发、劳动供给、资本形成和技术进步等因素。要增加总供给，就要 促进资源开发、劳动供给、资本形成和技术进步。税收对资源开发、劳动供给、资本形成和 技术进步具有重要的影响。为促进资源开发、劳动供给、资本形成和技术进步，需要把税收 作为一个重要的经济手段。2.调节总需求的职能总需求是一个社会在一定时期内能够并且愿意支付的货币购买力总量。一个社会的总供