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探析现代风险导向审计方法摘要：文章探析了现代风险导向审计的内涵，分析了现代风险导向审计产生的原因，说明了现代风险导向审计并不是孤立的审计模式，是从传统风险导向审计的基础上发展起来的，并对如何进行现代风险导向审计方法进行了理论探讨。关键词：现代风险导向审计；内涵；方法20世纪七八十年代以后，随着企业的经营环境和经营活动的日趋复杂，市场竞争日益激烈，财务报表重大错报的风险已经不是一般的因会计核算差错而引起，大部分变成因为了某种目的，例如为了取得理想的经营业绩从而获得相应报酬或奖励，或为了达到增发股票的业绩要求等，蓄意地编制欺诈性的财务报表。财务报表虚假的丑行一旦败露，即导致投资者的巨额经济损失，同时也导致审计师被卷入法律诉讼中。所以无论从投资者的期望，还是从审计师控制审计风险的需要，都要求审计师能尽快改进自己的审计方法，提高揭露财务报表欺诈的能力。在这种环境中，制度基础审计方法的局限性十分明显，为此产生了现代风险导向审计的需求。一、现代风险导向审计的内涵所谓的现代风险导向审计是在账项基础审计和制度基础审计上发展起来的一种审计模式，是指审计人员在对被审计单位的内部控制充分了解和评价的基础上，分析、判断被审计单位的风险所在及其风险程度，把审计资源集中于高风险的审计领域，针对不同风险因素状况、程度采取相应的审计策略，加强对高风险点的实质性测试，将内部审计的剩余风险降低到最低水平。现代风险导向审计的出现，从理论上解决了审计人员以制度为基础采用抽样审计的随意性，又解决了审计资源的分配问题，要求审计人员将审计资源分配到最容易导致会计报表出现重大错报的领域。从方法论的角度，审计人员以审计风险模型为基础进行的审计，称为现代风险导向审计方法。二、现代风险导向审计的产生的原因经济环境的发发展与审计目标的变化是现代风险导向审计产生的根本原因社会经济处于不断发展中，而审计工作也不可避免地随着经济发展而发生变化。审计的最初目的是查错防弊，由于当时的被审计单位经营规模小、业务简单，使详细审查被审计单位的各项凭证、账簿等会计资料成为可能，从而出现了详细审计模式。随着经济的发展，一方面公司的所有权和经营权进一步分离，投资者、经营者、债权人等利益相关者都需要经过审计的会计信息作为决策依据；另一方面公司规模的日益扩大也使详细审计变得不现实，从而出现了基于两大报表和公司账目，运用抽样技术的账项基础审计。但当时审计师主要根据经验来进行抽样，具有较大的随意性和盲目性，很容易发生审计失败。随后，审计师在实践中逐步发现，具有健全有效的内部控制，是被审计单位会计信息真实可靠的有力保障，根据内部控制评审结果来确定抽样的重点和范围，能大大提高审计结果的准确性，提高审计效率，制度基础审计也就应运而生。然而，由于制度基础审计过于依赖内部控制制度，忽略了其他引发审计风险的因素。在审计师面对的审计风险和审计风险损失与日俱增的情况下，基于审计风险评价来制定具体审计策略与计划的现代风险导向审计开始受到重视并在实践中被运用。审计人员规避审计风险是现代风险导向审计产生的内在原因随着经济的高速发展，使得我们传统意义上的详细审计成为实际上的“不可能”，而社会公众对审计人员的期望值却在不断提高，他们希望审计人员毫无保留的发现被审计单位的舞弊行为，但由于内部控制制度的限制和抽样审计的抽样风险，使审计人员并不能保证完全查出所有的漏洞和舞弊事项。这样将会使审计人员的职业环境恶化，审计人员面临威胁。因此，审计人员必须主动寻求解决、弥补这种差距的途径才是明智之举。而现代风险导向审计的优势在于评价被审计单位的风险，确定高风险项目，从而使重大的差错和舞弊可以揭露出来，使审计风险降到可接受的水平。三、现代风险导向审计的方法现代风险导向审计方法的重点是识别与控制风险。由于现代风险导向审计是以宏观层面上可能导致重大错报的风险因素为导向，因此可以两条线同时进行，采用“自上而下”和“自下而上”相结合的审计逻辑，先进行风险评估，然后进行控制测试，最后进行实质性程序。风险评估程序风险评估程序需要了解被审计单位及其环境，包括内部控制，以评估会计报表层次和认定层次的重大错报风险。1、深入了解被审计单位基本情况。被审计单位的经营状况、管理层信誉及内部控制制度都可能成为诱发审计风险的因素，所以为了降低审计风险，单位审计人员应当了解被审计单位的行业状况，被审计单位的性质、经济状况、会计政策的选择和运用以及内部控制制度等。了解被审计单位时可通过许多方式，如询问被审计单位管理人员和内部其他相关人员；分析程序；观察和检查程序。2、评估重大错报风险。这是风险评估的重要部分，审计人员应当运用合理的职业判断，确定识别的风险哪些是需要特别考虑的重大风险，如风险是否是舞弊风险；风险是否与近期经济环境、会计核算和其他方面的重大变化有关；交易的复杂程度；风险是否涉及重大的关联方交易；财务信息计量的主观程度，特别是对不确定事项的计量存在宽广的区间；风险是否涉及异常或超出正常业务范围的重大交易。特别风险通常与重大的非常规交易和判断事项有关。非常规交易是指由于金额或性质异常而不经常发生的交易。判断事项通常包括做出的会计估计。控制测试控制测试的目的是为了确定被审计单位控制政策和程序的设计与执行是否完整与有效而实施的审计程序。如果单位在实际工作中评估认定层次重大错报风险时，需实施控制测试。由于被审计单位的内部控制是针对企业的业务处理全过程设计的，某些内部控制的失效或执行不当并不一定会影响到财务报表的重大错报或漏报。例如，工资的计算需要独立于计算人员的其他人员进行复核，如果未经过复核，则该项控制失效。如果工资计算人员本身是认真负责地进行计算，工资的支出与记录并不一定会出现重大错报。由此可见，并不是所有的内部控制失效均会导致财务报表出现错报或漏报。因此，审计人员不是对所有的内部控制均要进行控制测试，而只是对可能会导致财务报表出现重大错报或漏报的那些内部控制政策和程序执行控制测试。在实施时控制测试时可以考虑三个问题：这项控制是怎样执行的；是否在本年中一贯的得以执行；由谁来执行。如果某项控制在本年中由经过授权的人员一贯地予以执行，这项内部控制就是有效的；否则就是内部控制失效。实质性程序确定实质性程序范围时要考虑重大错报风险和实施控制测试的结果。实质性程序包括对各类交易、账户余额、列报的细节测试以及实质性分析程序，目的是为了发现认定层次的重大错报。审计人员应当针对重大的各类交易、账户余额、列报实施实质性程序以获取适当的审计证据。审计人员实施的实质性程序应当包括下列与财务报表编制完成阶段相关的审计程序：将财务报表与其所依据的会计记录相核对；检查财务报表编制过程中做出的重大会计分录和其他会计调整。如果认为评估的认定层次重大错报风险是特别风险，审计人员应当专门针对该风险实施实质性程序。新的业务流程要求审计人员全程关注财务报表的重大错报风险，并将风险评估作为整个审计工作的基础。评估重大错报风险的失误，必将导致整个审计工作的失败。现代风险导向审计作为一种崭新的审计模式，已经在理论和实务中体现了它的科学性和有效性，推行现代风险导向审计势在必行，目前从整个审计行业来看，仍处于遵循制度导向审计模式阶段，但可以肯定地说，将来用现代风险导向审计模式取代传统的制度导向审计模式已是必然。虽然目前现代风险导向审计本身还存在着缺陷，但现在国内外审计人员不断吸收目前已有的研究成果，不断克服已存在的缺陷，对现代风险导向审计方法进行完善，相信在不久的将来会有更加完美的现代风险导向审计模型出现。参考文献：1、蔡春,赵莎.现代风险导向审计论M.中国时代经济出版社,2006.2、孔艳.现代风险导向审计在我国的应用分析J.财会研究,2007(6).3、陈毓圭.对风险导向审计方法的由来及其发展的认识J.会计研究,2004(2).4、谢荣,吴建友.现代风险导向审计理论研究与实务发展J.会计研究,2004(4).