chap注册会计师的法律责任.pptx

引导案例：原野审计案引导案例：原野审计案第一节第一节 CPA的法律环境的法律环境一、一、CPA承担法律承担法律责任的依据任的依据二、二、CPA法律法律责任逐步拓展的社会原因和表任逐步拓展的社会原因和表现形式形式三、三、对CPA法律法律责任的任的认定定四、四、CPA承担法律承担法律责任的种任的种类第一节第一节 CPA的法律环境的法律环境一、一、CPA承担法律承担法律责任的依据任的依据u法律法律责任的出任的出现，通常是因，通常是因为CPA在在执业时没有没有保持保持应有的有的职业谨慎，并因此慎，并因此导致致对他人他人权利的利的损害。害。应有的有的职业谨慎，是指慎，是指CPA应当具当具备足足够的的专业知知识和和业务能力能力，并，并按照按照执业准准则的要求的要求执业。CPA承担的承担的责任，通常是由被任，通常是由被审计单位的位的经营失失败所所引引发；若没有；若没有应有的有的职业谨慎，就会出慎，就会出现审计失失败，审计风险就会就会变成成实际的的损失。失。经营失败（经营失败（business failure）u是指企业由于经济或经营条件的变化（如经济衰退、不当的管理决是指企业由于经济或经营条件的变化（如经济衰退、不当的管理决策或出现意料之外的行业竞争等）而无法满足投资者的预期。策或出现意料之外的行业竞争等）而无法满足投资者的预期。u经营失败的极端情况是申请破产。经营失败的极端情况是申请破产。审计失败（审计失败（audit failure）u指注册会计师由于指注册会计师由于没有遵守没有遵守审计准则的要求而发表了错误的审计意审计准则的要求而发表了错误的审计意见。（例如，注册会计师可能指派了不合格的助理人员去执行审计见。（例如，注册会计师可能指派了不合格的助理人员去执行审计任务，未能发现应当发现的财务报表中存在的重大错报。）任务，未能发现应当发现的财务报表中存在的重大错报。）u如果注册会计师在审计过程中没有尽到应有的职业谨慎，就属于审如果注册会计师在审计过程中没有尽到应有的职业谨慎，就属于审计失败。计失败。经营失败经营失败审计失败审计失败审计风险（审计风险（audit risk）u是指财务报表中存在重大错报，而注册会计师发表不恰当审计意见是指财务报表中存在重大错报，而注册会计师发表不恰当审计意见的可能性。的可能性。（遵循了准则，但出具了错误的审计意见（遵循了准则，但出具了错误的审计意见）第一节第一节 CPA的法律环境的法律环境二、二、CPA法律法律责任逐步拓展的社会原因和表任逐步拓展的社会原因和表现形式形式u社会原因社会原因消消费者利益的保者利益的保护主主义兴起起有关有关审计保保险论的运用的运用注册会注册会计师对商商业领域的参与日域的参与日渐拓展拓展u表表现形式形式诉讼爆炸爆炸保保险危机危机第一节第一节 CPA的法律环境的法律环境三、三、对CPA法律法律责任的任的认定定责任种类责任种类通常所指通常所指针对针对CPA而言而言违约违约合同的一方或几方未能达到合合同的一方或几方未能达到合同条款的要求同条款的要求会计师事务所在商定期间内会计师事务所在商定期间内未未能履行合同条款规定的义务能履行合同条款规定的义务 过失过失普通过失普通过失没有保持职业上应有的合理的没有保持职业上应有的合理的谨慎谨慎注册会计师注册会计师没有完全没有完全遵循遵循专业专业准则准则的要求的要求重大过失重大过失 指连起码的职业谨慎都不保持指连起码的职业谨慎都不保持注册会计师注册会计师根本没有根本没有遵循遵循专业专业准则准则或没有按专业准则的或没有按专业准则的基本基本要求要求执行审计执行审计欺诈欺诈以欺骗或坑害他人为目的的一以欺骗或坑害他人为目的的一种故意的错误行为。作案具有种故意的错误行为。作案具有不良动机是欺诈的重要特征。不良动机是欺诈的重要特征。注册会计师为了达到欺骗他人注册会计师为了达到欺骗他人的目的，的目的，明知明知委托单位的财务委托单位的财务报表有重大错报，报表有重大错报，却却加以虚伪加以虚伪的陈述，出具的陈述，出具无保留意见无保留意见的审的审计报告计报告对注册会计师法律责任可能被对注册会计师法律责任可能被认定认定为为违约、过失和欺诈违约、过失和欺诈违约、过失和欺诈违约、过失和欺诈。如下表所示。如下表所示第一节第一节 CPA的法律环境的法律环境四、四、CPA承担法律承担法律责任的种任的种类 根据根据注册会注册会计师法法，注册会，注册会计师因因为违约、过失和欺失和欺诈，可能，可能被追究行政被追究行政责任、民事任、民事责任和刑事任和刑事责任。任。被追究法律被追究法律责任的主体分任的主体分别为注册会注册会计师个人和会个人和会计师事事务所两个所两个层面：面：行政责任行政责任民事责任民事责任刑事责任刑事责任注册注册会计师会计师（1）警告；（）警告；（2）暂停执业；）暂停执业；（3）罚款；（）罚款；（4）吊销）吊销CPA证书；（证书；（5）没收违法所得；）没收违法所得；（6）吊销有关执业许可证）吊销有关执业许可证赔偿受害人损失赔偿受害人损失（1）罚金）罚金（2）有期徒刑）有期徒刑（3）其他限制人身）其他限制人身自由的刑罚自由的刑罚会计师会计师事务所事务所（1）警告；（）警告；（2）没收违法）没收违法所得；（所得；（3）罚款；（）罚款；（4）暂）暂停执业；（停执业；（5）撤销；（）撤销；（6）吊销有关执业许可证吊销有关执业许可证赔偿受害人损失赔偿受害人损失罚金罚金责任种类责任种类承担责任的主体承担责任的主体CPA法律责任的定义法律责任的定义注册会注册会计师由于由于uu 违约、过失、欺失、欺诈的行的行为uu 未能未能发现和揭示被和揭示被审单位会位会计报表中重大表中重大错报uu 从而从而给委托人和会委托人和会计报表使用者造成表使用者造成经济损失失uu 应承担的相承担的相应的行政的行政责任、民事任、民事责任和刑事任和刑事责任任会会计责任与任与审计责任的区分任的区分责任责任内内 容容关关 系系行行 为为会计会计责任责任建立和健全本单位的内建立和健全本单位的内部控制制度；保护本单部控制制度；保护本单位的资产安全和完整；位的资产安全和完整；保证会计资料真实、合保证会计资料真实、合法和完整。法和完整。注册会计师的审计注册会计师的审计责任不能替代、减责任不能替代、减 轻和免除被审计单轻和免除被审计单 位会计责任。位会计责任。错误、舞错误、舞弊和违反弊和违反法规行为法规行为审计审计责任责任按照执业准则的要求出按照执业准则的要求出具审计报告，对所发表具审计报告，对所发表的意见负责。的意见负责。被审计单位承担会计被审计单位承担会计责任不能作为减少审责任不能作为减少审计测试的理由。计测试的理由。违约、过违约、过失和欺诈失和欺诈正确区分二者界限，不能相互替代和减轻正确区分二者界限，不能相互替代和减轻正确区分二者界限，不能相互替代和减轻正确区分二者界限，不能相互替代和减轻 被被审计单位方面的位方面的责任任 错误错误错误错误报表中存在的报表中存在的报表中存在的报表中存在的非故意非故意非故意非故意的错报或漏报的错报或漏报的错报或漏报的错报或漏报 (error)(error)原始记录和会计数据的计算、抄写错误原始记录和会计数据的计算、抄写错误原始记录和会计数据的计算、抄写错误原始记录和会计数据的计算、抄写错误 对事实的疏忽和误解对事实的疏忽和误解对事实的疏忽和误解对事实的疏忽和误解 对会计政策的误用对会计政策的误用对会计政策的误用对会计政策的误用 舞弊舞弊舞弊舞弊导致报表产生不实的导致报表产生不实的导致报表产生不实的导致报表产生不实的蓄意蓄意蓄意蓄意行为行为行为行为(fraud)(fraud)侵占资产侵占资产侵占资产侵占资产 对财务信息做出虚假报告对财务信息做出虚假报告对财务信息做出虚假报告对财务信息做出虚假报告违反法规行为违反法规行为违反法规行为违反法规行为 “法规法规法规法规”的含义：会计准则、会计制度等财经法规之外的含义：会计准则、会计制度等财经法规之外的含义：会计准则、会计制度等财经法规之外的含义：会计准则、会计制度等财经法规之外的国家法律、法规、规章等的国家法律、法规、规章等的国家法律、法规、规章等的国家法律、法规、规章等CPA审计与已与已审会会计报表的可靠性表的可靠性 注册会计师审计的作用在于注册会计师审计的作用在于注册会计师审计的作用在于注册会计师审计的作用在于合理保证合理保证合理保证合理保证会计报表使用会计报表使用会计报表使用会计报表使用者确信者确信者确信者确信已审报表已审报表已审报表已审报表的可靠程度的可靠程度的可靠程度的可靠程度合理保证合理保证合理保证合理保证审计后不完全保证会计报表可靠，只审计后不完全保证会计报表可靠，只审计后不完全保证会计报表可靠，只审计后不完全保证会计报表可靠，只能合理保证会计报表不存在重大错报。能合理保证会计报表不存在重大错报。能合理保证会计报表不存在重大错报。能合理保证会计报表不存在重大错报。已审报表已审报表已审报表已审报表不是对未来经营活动做出的保证不是对未来经营活动做出的保证不是对未来经营活动做出的保证不是对未来经营活动做出的保证 必须正确区分必须正确区分会计责任与审计责任会计责任与审计责任二者之间的界限，二者之间的界限，不能相互替代和减轻不能相互替代和减轻 注册会计师审计只能合理保证已审报表的可靠程度，注册会计师审计只能合理保证已审报表的可靠程度，不是绝对保证，不对未来经营活动做出保证不是绝对保证，不对未来经营活动做出保证案例案例东方方锅炉案炉案1999年初，上海年初，上海证交所上市公司交所上市公司东方方锅炉（集炉（集团）股份有限公司即）股份有限公司即“东方方锅炉炉”受受到中国到中国证监会的会的处罚，原因是会，原因是会计报表作假，表作假，该公司采用公司采用“包装上市包装上市”的的办法，法，连续多年多年编制虚假制虚假财务报告，虚增告，虚增净利利润1.23亿元，上市后又将元，上市后又将应列作列作1996年度的年度的销售收入售收入1.76亿元，元，销售利售利润3800万元，万元，转列到列到1997年度，而将年度，而将应列作列作1997年度的年度的销售收入售收入2.26亿元，元，销售利售利润4700万元万元转列到列到1998年，年，创造造连续三年三年稳定盈利，定盈利，净资产利利润率增率增长平衡的假象。平衡的假象。这起会起会计报表作假的案例，表作假的案例，“东方方锅炉炉”的管理的管理层应承担承担会会计责任任，作，作为对上市公上市公司司进行行审计的注册会的注册会计师应承担承担审计责任任。将将销售收入与利售收入与利润进行行调节是是严重的会重的会计违法行法行为，“东方方锅炉炉”管理管理层之所以如之所以如此此调节利利润，其根源在于，其根源在于轻视应有的会有的会计责任，按照他任，按照他们的想法：只要的想法：只要销售收入是售收入是确确实存在的，尽管在存在的，尽管在时间上有所出入，也不能算上有所出入，也不能算违法行法行为。从从审计责任来看，注册会任来看，注册会计师按照独立按照独立审计准准则，采用抽，采用抽样、检查、函、函证、分析性、分析性复核等方法，履行必要的复核等方法，履行必要的审计程序，程序，对于于“主主营业务收入收入”这一一项目截期上重大失目截期上重大失误完全可以揭示出来，完全可以揭示出来，而注册会而注册会计师未能完全履行程序，没有能未能完全履行程序，没有能够查出，出，应负担担审计责任。任。当前社会上当前社会上对会会计报表作假深表作假深恶痛痛绝，谁对会会计报表真表真实性性负责呢，呢，编制会制会计报表表的的单位和位和负责审计会会计报表的注册会表的注册会计师都有都有责任，分任，分别为会会计责任和任和审计责任。任。会会计责任是指任是指编制会制会计报表的表的单位也就是被位也就是被审计单位管理当局所位管理当局所负的的责任，建立健任，建立健全的内部控制制度，保全的内部控制制度，保护资产的安全、完整，保的安全、完整，保证会会计资料的真料的真实、合法、完整是、合法、完整是被被审计单位的会位的会计责任；按照独立任；按照独立审计准准则的要求出具的要求出具审计报告，保告，保证审计报告的告的真真实性、合法性是注册会性、合法性是注册会计师的的审计责任。任。审计责任不能替代、减任不能替代、减轻或免除会或免除会计责任。任。我国法律关于我国法律关于CPA法律法律责任的任的规定定注册会注册会计师法法违反注册会反注册会计师法法处罚暂行行办法法公司法公司法证券法券法刑法刑法相关司法解相关司法解释（重点掌握）（重点掌握）第二节第二节 我国我国CPA的法律责任的法律责任相关司法解相关司法解释（重点掌握）（重点掌握）2007年年6月月11日日发布的布的关于关于审理涉及会理涉及会计师事事务所在所在审计活活动中民事侵中民事侵权赔偿案件的若干案件的若干规定定（简称称司法解司法解释）共）共13条，是在梳理最高人民法院以往条，是在梳理最高人民法院以往发布的布的5个司法解个司法解释的基的基础上，上，经过充分充分讨论和和论证，将，将审判判实践中出践中出现的新情况、新的新情况、新问题作出符合法律精神并切合作出符合法律精神并切合实际的的规定，具有里程碑式的意定，具有里程碑式的意义。司法解司法解释主要主要规定了事定了事务所侵所侵权责任任产生的事由、利害关生的事由、利害关系人的范系人的范围、诉讼当事人的列置、当事人的列置、执业准准则的法律地位、的法律地位、归责原原则及及举证分配、事分配、事务所的所的连带责任和任和补充充责任、任、认定事定事务所所过失失责任的情形和任的情形和过失失认定的定的标准、事准、事务所免除和减所免除和减轻赔偿责任的事由以及事任的事由以及事务所侵所侵权赔偿顺位和位和赔偿责任范任范围等内容。等内容。（一）事务所侵权责任产生的事由（一）事务所侵权责任产生的事由1.注册会注册会计师的法定的法定业务 根据根据注册会注册会计师法法第十四条，注册会第十四条，注册会计师执行以下四行以下四类审计业务：（1）企企业财务报表表审计；（2）企企业验资；（3）企企业合合并并、分分立立、清清算算中中的的审计；（4）法法律律、行行政政法法规规定定的的其其他他审计业务（2011年年新新增增加加企企业内部控制内部控制审计业务）。）。2.人民法院依法受理条件人民法院依法受理条件 司司法法解解释第第一一条条规定定：“利利害害关关系系人人以以会会计师事事务所所在在从从事事注注册册会会计师法法第第十十四四条条规定定的的审计业务活活动中中出出具具不不实报告告并并致致其其遭遭受受损失失为由由，向人民法院提起向人民法院提起民事侵民事侵权赔偿诉讼的，人民法院的，人民法院应当依法受理当依法受理。”3.事事务所所执行行不不同同审计业务都都要要按按照照司司法法解解释的的相相关关规定定承承担担民民事事侵侵权赔偿责任任 会会计师事事务所所无无论是是执行行验资业务还是是财务报表表审计业务，无无论是是执行行一一般般审计业务还是是证券券审计业务，无无论是是执行行企企业审计还是是将将来来可可能能出出现的的公公立立医医院院、高高校校、基基金金会会等等非非营利利组织审计业务，其其在在承承担担民民事事侵侵权赔偿责任任时都适用都适用相同的法律相同的法律规定定，即，即司法解司法解释的相关的相关规定。定。事事务所不再因所所不再因所执行行审计业务种种类的不同而承担不同的民事侵的不同而承担不同的民事侵权赔偿责任。任。（一）事务所侵权责任产生的事由（一）事务所侵权责任产生的事由4.对对“不实报告不实报告”的界定的界定（1）“不实报告不实报告”会会计计师师事事务务所所违违反反法法律律法法规规、中中国国注注册册会会计计师师协协会会依依法法拟拟定定并并经经国国务务院院财财政政部部门门批批准准后后施施行行的的执执业业准准则则和和规规则则以以及及诚诚信信公公允允原原则则，出出具具的的具具有有虚虚假假记记载载、误误导导性性陈陈述述或或者者重重大大遗遗漏漏的的审审计计业业务务报报告告，应认定为不实报告。应认定为不实报告。（2）在在界界定定“不不实实报报告告”时时，关关键键依依据据会会计计师师事事务务所所执执业业行行为为过过程程中是否违反了下列法律法规：中是否违反了下列法律法规：法律法规，比如法律法规，比如注册会计师法注册会计师法；执业准则，注册会计师执业准则是一个完整的体系；执业准则，注册会计师执业准则是一个完整的体系；诚信公允原则。诚信公允原则。（3）界界定定“不不实实报报告告”时时，主主要要看看审审计计业业务务报报告告是是否否存存在在以以下下“瑕瑕疵疵”：虚假记载；虚假记载；误导性陈述；误导性陈述；重大遗漏。重大遗漏。（二）关于利害关系人的范围（二）关于利害关系人的范围 1.利害关系人的含利害关系人的含义司司法法解解释第第二二条条第第一一款款规定定，因因合合理理信信赖或或者者使使用用会会计师事事务所所出出具具的的“不不实报告告”，与与被被审计单位位进行行交交易易或或者者从从事事与与被被审计单位位的的股股票票、债券券等等有有关关的的交交易易活活动而而遭遭受受损失失的的自自然然人人、法法人人或或者者其其他他组织，应认定定为注注册册会会计师法法规定的定的利害关系人利害关系人。2.事事务所所应当当对一一切切合合理理依依赖或或使使用用其其出出具具的的不不实审计报告告而而受受到到损失失的的利利害害关关系系人人承承担担赔偿责任任，与与利利害害关关系系人人发生生交交易易的的被被审计单位位应当当承承担担第第一一位位责任任，事事务所所仅应对其其过错及及其其过错程程度度承承担担相相应的的赔偿责任任，在在利利害害关关系系人人存存在在过错时，应当减当减轻事事务所的所的赔偿责任。任。（三）诉讼当事人的列置的规定（三）诉讼当事人的列置的规定司法解司法解释第三条第三条规定：定：u“利害关系人利害关系人未未对被被审计单位位提起提起诉讼而直接而直接对会会计师事事务所提起所提起诉讼的，人民法院的，人民法院应当当告知告知其其对会会计师事事务所和所和被被审计单位一并提起位一并提起诉讼；u利害关系人利害关系人拒不起拒不起诉被被审计单位位的，人民法院的，人民法院应当当通知通知被被审计单位作位作为共同被告参加共同被告参加诉讼。u利害关系人利害关系人对会会计师事事务所的分支机构所的分支机构提起提起诉讼的，人民的，人民法院法院可以可以将将该会会计师事事务所列所列为共同被告参加共同被告参加诉讼。u利害关系人提出利害关系人提出被被审计单位的出位的出资人人虚假出虚假出资或者出或者出资不不实、抽逃出、抽逃出资，且事后未，且事后未补足的，人民法院可以将足的，人民法院可以将该出出资人列人列为第三人第三人参加参加诉讼。”（四）执业准则的法律地位（四）执业准则的法律地位司法司法解解释第二条第二款、第四条第二款、第第二条第二款、第四条第二款、第六条和第七条等六条和第七条等规定，明确将定，明确将执业准准则纳入法律入法律程序范畴，将程序范畴，将事事务所是否遵循了所是否遵循了执业准准则的要求的要求作作为判断其有无故意和判断其有无故意和过失的重要依据。失的重要依据。注册会注册会计师是否是否应承担法律承担法律责任任，关，关键在于注册在于注册会会计师是否有是否有过失或欺失或欺诈行行为。判断注册会判断注册会计师是否具有是否具有过失失的关的关键在于注册会在于注册会计师是否按照是否按照执业准准则的要求的要求执业（普通（普通过失、失、重大重大过失）。失）。（五）关于归责原则和举证分配的规定（五）关于归责原则和举证分配的规定1.归责原原则u过错推定原推定原则下，采取下，采取举证责任倒置任倒置的模式。的模式。u司法解司法解释第四条第一款明确第四条第一款明确规定：定：“会会计师事事务所因在所因在审计业务活活动中中对外出具不外出具不实报告告给利害关系利害关系人造成人造成损失的，失的，应当承担侵当承担侵权赔偿责任，但其任，但其能能够证明自己没有明自己没有过错的除外的除外。”2.举证分配分配u根据根据司法解司法解释第四条第二款第四条第二款规定，事定，事务所可以通所可以通过提交相关的提交相关的执业准准则以及以及审计工作底稿等工作底稿等证明自己明自己没有没有过错。（六）事务所的连带责任和补充责任（六）事务所的连带责任和补充责任连带责任含任含义u连带责任是指任是指债务人人为多数的情况下，多数的情况下，债权人既有人既有权请求求所有的所有的债务人清人清偿债务，也有，也有权请求其中任何一个求其中任何一个债务人人单独清独清偿债务的一部分或者全部。的一部分或者全部。u清清偿了全部了全部债务的的债务人，有人，有权就其清就其清偿超超过自己自己应分担分担的部分，要求其他的的部分，要求其他的债务人按各自人按各自应承担的部分承担的部分给予予补偿。补充充责任含任含义u补充充责任是指任是指对主主责任任的的补充清充清偿责任任。u所所谓主主责任任，是指行，是指行为人本人首先承担的民事人本人首先承担的民事责任，任，这里里的主的主责任是被任是被审计单位。位。u当主当主责任人的任人的财产不足以清不足以清偿债务时，不足部分由承担，不足部分由承担补充充责任的人来清任的人来清偿，这里的里的补充充责任人任人是会是会计师事事务所。所。（六）事务所的连带责任和补充责任（六）事务所的连带责任和补充责任连带责任的认定连带责任的认定司法解释第五条规定：司法解释第五条规定：“注册会计师在审计业务活动中存注册会计师在审计业务活动中存在下列情形之一，出具不实报告给利害关系人造成损失的，在下列情形之一，出具不实报告给利害关系人造成损失的，应当认定会计师事务所与被审计单位承担连带责任：应当认定会计师事务所与被审计单位承担连带责任：u（1）与被审计单位）与被审计单位恶意串通恶意串通；u（2）明知明知被审计单位对重要事项的财务会计处理与国家有关规被审计单位对重要事项的财务会计处理与国家有关规定相抵触，而不予指明；定相抵触，而不予指明；u（3）明知明知被审计单位的财务会计处理会直接损害利害关系人的被审计单位的财务会计处理会直接损害利害关系人的利益，而予以隐瞒或作不实报告；利益，而予以隐瞒或作不实报告；u（4）明知明知被审计单位的财务会计处理会导致利害关系人产生重被审计单位的财务会计处理会导致利害关系人产生重大误解，而不予指明；大误解，而不予指明；u（5）明知明知被审计单位的财务报表的重要事项有不实内容，而不被审计单位的财务报表的重要事项有不实内容，而不予指明；予指明；u（6）被审计单位示意作不实报告，而不予拒绝。）被审计单位示意作不实报告，而不予拒绝。（七）事务所过失责任和过失认定标准（七）事务所过失责任和过失认定标准过失失责任任u司法解司法解释第六条第六条规定：定：“会会计师事事务所在所在审计业务活活动中因中因过失失出具出具不不实报告告，并，并给利害关系人利害关系人造成造成损失失的，人民法院的，人民法院应当根据其当根据其过失大小确失大小确定其定其赔偿责任。任。”过失失责任的种任的种类u普通普通过失失是指注册会是指注册会计师在在执业过程中没有保持程中没有保持应有的有的职业关注，没有关注，没有严格按照格按照执业准准则的要求从事的要求从事审计工作。工作。u重大重大过失失是指注册会是指注册会计师在在执业活活动中缺乏最起中缺乏最起码的关注，没有遵守的关注，没有遵守审计准准则的最低要求。的最低要求。事事务所所过失出具不失出具不实报告承担的是一种既不同于告承担的是一种既不同于连带责任也不同于按份任也不同于按份责任任的的补充充责任任，也就是，也就是，事事务所承担的所承担的责任，是在被任，是在被审计单位、出位、出资人的人的财产依法依法强制制执行后仍不足以行后仍不足以赔偿损失失时，事，事务所才承担所才承担赔偿责任。任。如果被如果被审计单位、出位、出资人的人的财产依法依法强制制执行后利害关系人那的行后利害关系人那的损失全部得以失全部得以赔偿，那，那么事么事务所就可以不承担所就可以不承担赔偿责任。任。（七）事务所过失责任和过失认定标准（七）事务所过失责任和过失认定标准过失失责任的情形任的情形司法解司法解释第六条第二款第六条第二款规定，定，“注册会注册会计师在在审计过程中未保持必要的程中未保持必要的职业谨慎，存在下列情形之一，并慎，存在下列情形之一，并导致致报告不告不实的，人民法院的，人民法院应当当认定会定会计师事事务所所存在存在过失失：（1）违反注册会反注册会计师法第二十条第（二）、（三）法第二十条第（二）、（三）项的的规定；定；（2）负责审计的注册会的注册会计师以低于行以低于行业一般成一般成员应具具备的的专业水准水准执业；（3）制定的）制定的审计计划存在明划存在明显疏漏；疏漏；（4）未依据）未依据执业准准则、规则执行必要的行必要的审计程序；程序；（5）在）在发现可能存在可能存在错误和舞弊的迹象和舞弊的迹象时，未能追加必要的，未能追加必要的审计程序予以程序予以证实或者排除；或者排除；（6）未能合理地运用）未能合理地运用执业准准则和和规则所要求的重要性原所要求的重要性原则；（7）未根据）未根据审计的要求采用必要的的要求采用必要的调查方法方法获取充分的取充分的审计证据；据；（8）明知）明知对总体体结论有重大影响的特定有重大影响的特定审计对象缺少判断能力，未能象缺少判断能力，未能寻求求专家意家意见而直接形成而直接形成审计结论；（9）错误判断和判断和评价价审计证据；据；（10）其他）其他违反反执业准准则、规则确定的工作程序的行确定的工作程序的行为。”注意，注意，这十十项内容，不涉及到欺内容，不涉及到欺诈，仅为过失失责任。任。（八）事务所免除责任的事由（八）事务所免除责任的事由侵侵权责任的要素任的要素u(1)民法学界一般采民法学界一般采纳“四要件四要件”来界定民事侵来界定民事侵权赔偿责任任“四要件四要件”是：是：行行为人主人主观过错；实际损失的失的发生；生；过错与与损失之失之间的因果关系；的因果关系；行行为人人违法。法。如果不能如果不能满足足这四个构成要件，侵四个构成要件，侵权责任主体就可以提出抗任主体就可以提出抗辩，要求免要求免责或者减或者减责。u(2)对会会计师事事务所民事侵所民事侵权赔偿责任的界定也是任的界定也是“四要件四要件”，针对注册会注册会计师行行业具体表具体表现为：注册会注册会计师出具了不出具了不实报告；告；利害关系人遭受利害关系人遭受损失；失；会会计师事事务所的所的过失与利害关系人遭受失与利害关系人遭受损失存在因果关系；失存在因果关系；注册会注册会计师有有过失。失。u(3)事事务所的抗所的抗辩事由事由如果事如果事务所能所能够证明自己在上述四个方面的特定方面不符合明自己在上述四个方面的特定方面不符合这些些构成要件的构成要件的规定，那么，事定，那么，事务所就可以提出抗所就可以提出抗辩，其中是否存在，其中是否存在过错和因果关系两个方面是事和因果关系两个方面是事务所免所免责的情形。的情形。（八）事务所免除责任的事由（八）事务所免除责任的事由举证免除民事免除民事责任情形任情形 司法解司法解释第七条第七条规定：定：“会会计师事事务所能所能够证明存在以下情形明存在以下情形之一的，不承担民事之一的，不承担民事赔偿责任：任：（1）已）已经遵守遵守执业准准则、规则确定的工作程序并保持必要的确定的工作程序并保持必要的职业谨慎，但仍未能慎，但仍未能发现被被审计的会的会计资料料错误；（2）审计业务所必所必须依依赖的金融机构等的金融机构等单位提供虚假或者不位提供虚假或者不实的的证明文件，会明文件，会计师事事务所在保持必要的所在保持必要的职业谨慎下仍未能慎下仍未能发现其虚假或者不其虚假或者不实；（3）已）已对被被审计单位的舞弊迹象提出警告并在位的舞弊迹象提出警告并在审计业务报告告中予以指明；中予以指明；（4）已）已经遵照遵照验资程序程序进行行审核并出具核并出具报告，但被告，但被验资单位位在注册登在注册登记后抽逃后抽逃资金；金；（5）为登登记时未出未出资或者未足或者未足额出出资的出的出资人出具不人出具不实报告，告，但出但出资人在登人在登记后已后已补足出足出资。”前三前三项规定属于因没有定属于因没有过错而免而免责的情形，后两的情形，后两项规定属于因定属于因没有因果关系而免没有因果关系而免责的情形。的情形。（九）事务所减责事由（九）事务所减责事由司法解司法解释第八条第八条规定：定：“利害关系人明知会利害关系人明知会计师事事务所出具的所出具的报告告为不不实报告而仍然使用的，人民法院告而仍然使用的，人民法院应当酌情减当酌情减轻会会计师事事务所的所的赔偿责任。任。”（减（减责事由，事由，原因在于其原因在于其损失与不失与不实报告之告之间可以可以说不存在直接因果不存在直接因果关系）关系）（十）无效免责（十）无效免责司法解司法解释第九条第九条规定：定：“会会计师事事务所在所在报告中注告中注明明本本报告告仅供年供年检使用使用、本本报告告仅供工商登供工商登记使使用用等等类似内容的，似内容的，不能作不能作为其免其免责的事由的事由。”（十一）事务所侵权赔偿顺位（十一）事务所侵权赔偿顺位1赔偿顺位的前提条件位的前提条件如果多个如果多个责任主体之任主体之间没有没有连带关系，且存在关系，且存在补充充责任，任，则需要确定需要确定这些些责任主体之任主体之间的的赔偿顺序。序。2事事务所与被所与被审计单位之位之间的的责任任顺位位审计报告使用人由于信告使用人由于信赖不不实审计报告而从事相关交易告而从事相关交易导致致损失，从因失，从因果关系的角度看，被果关系的角度看，被审计单位的位的违约或欺或欺诈行行为是是导致致报告使用人告使用人损失失的直接原因，不的直接原因，不实审计报告只是告只是间接原因，接原因，对于于报告使用人的告使用人的损失，失，应当由当由被被审计单位位承担承担第一第一顺位位的的责任，任，事事务所所承担承担在后在后顺位位的的责任。任。3事事务所与被所与被审计单位、瑕疵出位、瑕疵出资股股东之之间的的责任任顺位位（“第一、二、三第一、二、三赔”）在被在被审计单位的出位的出资人虚假出人虚假出资、不、不实出出资或者抽逃出或者抽逃出资，事后未，事后未补足足的前提下：的前提下：u（1）依法）依法强制制执行被行被审计单位位财产（被被审计单位位为“第一第一赔”）；）；u（2）依法）依法强制制执行被行被审计单位位财产后仍不足以后仍不足以赔偿损失的，出失的，出资人人应在虚假在虚假出出资、不、不实出出资或者抽逃出或者抽逃出资数数额范范围内向利害关系人承担内向利害关系人承担补充充赔偿责任（任（出出资人人为“第二第二赔”）；）；u（3）如果）如果对被被审计单位、出位、出资人的人的财产依法依法强制制执行后仍不足以行后仍不足以赔偿损失的，失的，由事由事务所在其不所在其不实审计金金额范范围内承担相内承担相应的的赔偿责任（任（事事务所所为“第三第三赔”）。）。（十二）事务所侵权赔偿责任范围（十二）事务所侵权赔偿责任范围（即赔偿最高限额的规定）（即赔偿最高限额的规定）故意出具不故意出具不实报告告事事务所因所因故意故意出具不出具不实报告而承担告而承担连带责任任时，没有最高没有最高赔偿额的的限定限定，事，事务所所应当承担的当承担的赔偿数数额由具体案件中利害关系人的由具体案件中利害关系人的损失失数数额和其他和其他责任主体任主体赔偿能力决定。能力决定。过失出具不失出具不实报告告事事务所因所因过失失出具不出具不实报告而承担告而承担补充充赔偿责任任时，根据，根据司法解司法解释第十条第（二）第十条第（二）项和第（三）和第（三）项的的规定，无定，无论利害关系人是一利害关系人是一个个还是多个，无是多个，无论多个利害关系人是在一个多个利害关系人是在一个诉讼案件中案件中还是多个是多个诉讼案件中，事案件中，事务所就其出具的不所就其出具的不实审计报告承担告承担赔偿责任的最高限任的最高限额为该审计报告中的告中的不不实审计金金额。这里的不里的不实审计金金额，是指事，是指事务所所审计报告中的不告中的不实证明金明金额部分，部分，而不是而不是审计报告的全部告的全部证明金明金额。（十三）事务所对其分支机构的连带责任（十三）事务所对其分支机构的连带责任分支机构在法律地位上属于事分支机构在法律地位上属于事务所的所的组成部分，其民事成部分，其民事责任由任由事事务所承担；所承担；会会计师事事务所与其分支机构作所与其分支机构作为共同被告的，会共同被告的，会计师事事务所所对其分支机构的其分支机构的责任承担任承担连带赔偿责任。任。（十四）事务所未经审判被擅自追加为被执行人无效（十四）事务所未经审判被擅自追加为被执行人无效法院在事法院在事务所与被所与被审计单位等其他民事位等其他民事赔偿责任主体不具有特任主体不具有特定的法律关系的情况下，未定的法律关系的情况下，未经审判擅自追加事判擅自追加事务所所为被被执行人，行人，强制制执行事行事务所所财产，属于无效行，属于无效行为；事事务所侵所侵权赔偿纠纷未未经审判，人民法院不得将会判，人民法院不得将会计师事事务所所追加追加为被被执行人。行人。案例分析案例分析:甲、乙、丙三位出甲、乙、丙三位出资人共同投人共同投资设立丁有限立丁有限责任公司（以下任公司（以下简称丁公称丁公司）。甲、乙出司）。甲、乙出资人按照出人按照出资协议的的约定按期定按期缴纳了出了出资额，丙出，丙出资人通人通过与与银行串通行串通编造虚假的造虚假的银行行进账单，虚构了出，虚构了出资。ABC会会计师事事务所的分支机构接受所的分支机构接受委托委托对拟设立的丁公司的注册立的丁公司的注册资本本进行行审验，并委派，并委派A注册会注册会计师担任担任项目目组负责人。人。审验过程中，程中，A注册会注册会计师按照按照执业准准则的要求，的要求，实施了施了检查文件文件记录、向向银行函行函证等必要的程序，保持了等必要的程序，保持了应有的有的职业谨慎，但未能慎，但未能发现丙出丙出资人的虚假人的虚假出出资情况。情况。A注册会注册会计师在出具的在出具的验资报告中告中认为，各出，各出资人已全部人已全部缴足出足出资额，并在并在验资报告的告的说明段中注明明段中注明“本本报告告仅供工商登供工商登记使用使用”。丁公司注册登。丁公司注册登记半半年后，丙出年后，丙出资人人补足虚构的出足虚构的出资额。一年后，乙出。一年后，乙出资人抽逃其全部出人抽逃其全部出资额。两年。两年后，丁公司因后，丁公司因资金短缺和金短缺和经营不善等原因不善等原因导致致资不低不低债，无力，无力偿付戊供付戊供应商的材商的材料款。戊供料款。戊供应商以商以ABC会会计师事事务所出具不所出具不实验资报告告为由，向法院提供民事由，向法院提供民事诉讼，要求，要求ABC会会计师事事务所承担所承担连带赔偿责任。任。ABC会会计师事事务所提出三所提出三项抗抗辩理由，要求免于承担民事理由，要求免于承担民事责任：一是任：一是审验工作乃分支机构所工作乃分支机构所为，与本会，与本会计师事事务所无关；二是戊供所无关；二是戊供应商与本会商与本会计师事事务所及分支机构不存在合所及分支机构不存在合约关系，因而不关系，因而不是利害关系人；三是是利害关系人；三是验资报告已告已经注明注明“仅供工商登供工商登记使用使用”，戊供，戊供应商因不当商因不当使用使用验资报告而遭受告而遭受损失与本会失与本会计师事事务所无关。所无关。请回答下列回答下列问题，并，并简要要说明理由：明理由：（1）戊供）戊供应商可以商可以对哪些哪些单位或个人提起民事位或个人提起民事诉讼？（2）ABC会会计师事事务所提供的抗所提供的抗辩理由是否成立？理由是否成立？（3）ABC会会计师事事务所是否可以免于承担民事所是否可以免于承担民事责任？任？一、一、CPA防止防止发生生执业过错的措施的措施二、二、CPA避免法律避免法律诉讼的措施的措施第第三节三节 CPA如何避免法律诉讼如何避免法律诉讼一、一、CPA防止防止发生生执业过错的措施的措施 注册会注册会计师要避免法律要避免法律诉讼，就必，就必须在在执行行审计业务时尽尽量减少量减少过失行失行为，防止欺，防止欺诈行行为。而要尽可能不。而要尽可能不发生生过失失或防止欺或防止欺诈，注册会，注册会计师就就应当达到以下基本要求：当达到以下基本要求：（一）增（一）增强执业独立性独立性（二）保持（二）保持执业谨慎慎（三）（三）强化化执业质量控制量控制二、注册会计师如何避免法律诉讼的具体措施二、注册会计师如何避免法律诉讼的具体措施注册会注册会计师避免法律避免法律诉讼的具体措施，可以