税收筹划实践报告.doc

课 程 实 践 报 告专 业 年 级 2014级税收学 课 程 名 称 税收筹划 指 导 教 师 魏彧 学 生 姓 名 姚礼霞 任庆丽 黎德维 马梦婷 李刚 文德旺 学 号 20142213021026 20142213021027 20142213021028 20142213021029 20122213021049 20132213021041 实 践 日 期 2017.5.4 实 践 地 点 勤学楼58 实 践 成 绩 教务处制2017 年 5 月5 日实践项目名称房地产企业成本项目归集税收筹划实践目的及要求目的:通过对房地产企业成本项目的税收筹划分析，从成本角度分析房地产企业的税收筹划空间；使学生在实验过程中全面了解和熟悉税收筹划流程,掌握税收筹划基本概念，熟悉税收筹划的基本程序和基本方法.要求:掌握税收筹划基本概念,利用案例进行分析,掌握税收筹划的基本程序和基本方法.实践内容1、了解房地产企业生产经营过程，重点关注成本项目；2、房地产企业成本中准予税前扣除的内容；3、房地产企业税收筹划及优惠政策，主要是关于土地增值税的税收优惠政策,再根据优惠政策提出税收筹划方案,本小组主要以案例分析来体现。 实践步骤一、房地产企业成本项目归集和分配 1、直接成本和间接成本.房地产开发企业必须将开发产品的建造成本合理划分为直接成本和间接成本.直接成本可根据有关会计凭证、记录直接计入成本对象中。间接成本能分清负担成本对象的,直接计入有关成本对象中;因多个项目同时开发或先后滚动开发而不能分清负担对象的,则应根据配比的原则按各项目占地面积、建筑面积或工程概算等方法配比计入有关开发项目的成本. 2、 土地征用及拆迁补偿费、公共设施配套费。 房地产开发企业实际发生的土地征用及拆迁补偿费、公共设施配套费，应按成本对象进行归集和分配。 (1）属于成本对象完工前实际发生的，直接摊入相应的成本对象。 （2）属于成本对象完工后实际发生的，首先应按规定在已完工成本对象和未完工成本对象之间进行分摊，再将应由已完工成本对象负担的部分，在已实现销售的可售面积和未实现销售的可售面积之间进行分摊。 3、借款费用。房地产开发企业为建造开发产品借入资金而发生的借款费用，如属于成本对象完工前发生的，应按其实际发生的费用配比计入成本对象中。 4、土地闲置费。房地产开发企业以出让方式取得土地使用权进行房地产开发的，必须按照土地使用权出让合同约定的土地用途、动工开发期限开发土地。因超过出让合同约定的动工开发日期而缴纳的土地闲置费，计入成本对象的施工成本. 5、成本对象报废或毁损损失.成本对象在建造过程中如发生单项或单位工程报废或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司赔偿后的净损失，计入继续施工的工程成本. 6、其他成本。少数已实际发生但尚未结算的成本应根据合同、协议、标书的价格暂估计算纳税，待结算后按差额计入当期应纳税所得额.尚未发生的成本费用不得暂估、预提。了解这些成本的归集和分配很有必要,有助于我们进一步做出税收筹划。二、房地产企业成本的税前扣除 房地产开发企业在进行成本和费用扣除时，必须按规定区分期间费用和成本、开发产品建造成本和销售成本的界限.期间费用和开发产品销售成本可以按规定在当期直接扣除。 开发产品的建造成本是指开发产品完工前发生的各项支出，包括：土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、基础设施建设费、建筑安装工程费、公共设施配套费、开发的间接费用、借款费用及其他费用等。 （一)销售成本的税前扣除。 房地产开发企业发生的当期准予扣除的开发产品销售成本，是指已实现销售的开发产品的成本，按当期已实现销售的可售面积和可售面积单位工程成本确认。可售面积单位工程成本和销售成本按下列公式计算确定: 可售面积单位工程成本成本对象总成本总可售面积 销售成本已实现销售的可售面积可售面积单位工程成本（二)期间费用的税前扣除 1、广告费。房地产开发企业每一纳税年度可在销售（营业)收入8%的比例内据实扣除广告支出，超过比例部分的广告支出可无限期向以后纳税年度结转。新办房地产开发企业在取得第一笔开发产品销售收入之前发生的,与建造、销售开发产品相关的广告费，可无限期结转以后年度，按规定的标准扣除。 2、业务宣传费。新办房地产开发企业在取得第一笔开发产品销售收入之前发生的，与建造、销售开发产品相关的业务宣传费，可无限期结转以后年度，按规定的标准扣除。 3、折旧。房地产开发企业将待售开发产品按规定转作经营性资产，可以按规定提取折旧并准予在税前扣除；未按规定转作本企业经营性资产和临时出租的待售开发产品，不得在税前扣除折旧费用. 4、开发产品共用部位、共用设施设备维修费。房地产开发企业按照有关法律、法规或合同的规定，因对已售开发产品共用部位、共用设施设备承担维护、保养、修理、更换等责任而发生的费用，可按实际发生额进行扣除,提取的维修基金不得扣除。 5、土地闲置费。房地产开发企业以出让方式取得土地使用权进行房地产开发的，因国家无偿收回土地使用权而形成的损失，可作为财产损失按规定进行扣除。 6、成本对象报废或毁损损失。成本对象整体报废或毁损,其净损失可作为财产损失按规定直接在当期扣除。 7、 借款费用. 房地产开发企业为建造开发产品借入资金而发生的借款费用，属于成本对象完工后发生的,应作为财务费用直接在税前扣除。 （三）税金的税前扣除 预售款缴纳的营业税应在相应的预售款结转收入时按照配比的原则税前扣除.则企业应纳税所得额的计算公式为：应纳税所得额本期所得额本期已转销售收入的预售收入利润率本期预售开发产品收入利润率 三、房地产企业土地增值税中成本项目的税收筹划土地增值税税法规定，有下列5种情形之一的，可以享受免征土地增值税的优惠政策： 1、纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%。2、因国家建设需要依法征用、收回的房地产。因城市规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，经税务机关审核，免征土地增值税。3、房地产入股免税。以房地产作价入股进行投资或联营的,转让到所投资、联营的企业中的房地产，暂免征土地增值税。4、合作建自用房免税.对于一方出地，一方出资金，双方合作建房,建成后按比例分房自用的，暂免征土地增值税。 5、在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征土地增值税。而我们要做的是充分利用税收优惠政策来制定税收筹划方案，如下所见：（一)“临界点”筹划方案： 房地产企业如何在行业中做到房价最低、应缴土地增值税最少、所获利润最多是其应认真考虑的问题，这就涉及到增值税的“临界点”。“临界点:税法规定，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额(转让收入减除税法规定的扣除项目金额后的余额）未超过扣除项目金额20，免征土地增值税；增值额超过扣除项目金额20,应就其全部增值额按规定计税。这里的“20的增值额”就是“临界点”。法条：中华人民共和国土地增值税暂行条例第八条有下列情形之一的,免征土地增值税： 纳税人建造普通标准住宅出售,增值额未超过扣除项目金额20的;因国家建设需要依法征收、收回的房地产。 基本思路：根据土地增值税的税率特点及有关优惠政策，控制增值额,从而适用低税率或享受免税待遇。土地增值税税率实行四级超额累进税率,税率从30到60，增值越多、税率越高。因此，增值额成为税率的决定因素，土地增值税筹划的关键点就是合理合法地控制、降低增值额.控制增值额，必须从税法规定的五个扣除项目入手：取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、房地产开发费用、与转让房地产有关的税金、财政部规定的其他扣除项目（主要是指从事房地产开发的纳税人允许扣除取得土地使用权所支付金额和开发成本之和的20%）。必须注意到，税法允许扣除的成本项目比企业自己实际核算中涉及的项目要少，计算增值额时必须以税法的规定为准。筹划空间:税法规定，纳税人建造普通标准住宅出售，如果增值额没有超过扣除项目金额的20%，免予征收土地增值税；纳税人既建造普通标准住宅，又进行其他房地产开发的，应分别核算增值额；不分别核算增值额或不能准确核算增值额的，其建造的普通标准住宅不享受免税优惠。房地产企业如果既建造普通住宅，又进行其他房地产开发，分开核算与不分开核算税负会有差异,这取决于两种住宅的销售额和可扣除项目金额。在分开核算的情况下，如果能把普通标准住宅的增值额控制在扣除项目金额的20%以内，从而免缴土地增值税，则可以减轻税负。例如:某房地产开发企业,销售收入为1.5亿元，其中普通住宅为亿元、豪华住宅销售额为5000万元。税法规定的可扣除项目金额为1.1亿元,其中普通住宅为8000万元，豪华住宅为3000万元。筹划的重点是将普通住宅增值率限制在20,有以下两种方法：（1）增加可扣除项目金额假定上例中其他条件不变，只是普通住宅的可扣除项目金额发生变化，使普通住宅的增值率限制在20,那么可扣除项目金额从（10000)100%20等式中可计算出，8333万元.此时，普通住宅免税、豪华住宅应缴纳650万元，实际总共免税550万元；扣除为增加可扣除项目金额多支出的333万元,企业可增加收入217万元。增加可扣除项目金额的途径很多，比如增加房地产开发成本、房地产开发费用等,使商品房的质量进一步提高.但是，在增加房地产开发费用时，应注意税法规定的比例限制.税法规定，开发费用的扣除比例不得超过取得土地使用权支付的金额和房地产开发成本金额总和的10%，而各省市在10之内确定了不同的比例，要注意把握。这时，可以应用第二种方法。（2）降低房屋价格降低房屋销售价格导致销售收入减少了,在可扣除项目金额不变的前提下，增值率自然会降低。这一方法是否适当，关键在于比较减少的销售收入和控制增值率减少的税金支出的大小,从而作出选择。假定上例中普通住宅的可扣除项目金额不变，仍为8000万元,要使增值率为20，则销售收入从(80008000100%20中可求出，9600万元。此时该企业应缴纳的豪华土地增值税为650万元,节省税金600万元，与减少的收入400万元相比节省了200万元,比第一种方法少节省17万元。(因为土地增值税在计算企业所得税时可以扣除，对企业所得税和企业的税后利润会产生影响，因篇幅有限，这里不再分析)（二）以契约方式约定甲方应得的前期工作补偿和合作利益：例如:一个中外合作企业,双方成立中外合作项目公司，甲方是中方，负责项目土地的三通一平,拆迁工作及办理立项审批手续，部分前期工作已在项目公司之前基本完成,项目完全后甲方取得利润.乙方投入注册资本,其他资金由成立后的项目公司以项目公司的名义筹集，项目完全后乙方获得项目利润.在每个环节当中的筹划方式、筹划点以及风险控制，这里就不再具体的说了.在公司的组建阶段，以契约的方式约定前期费用归属问题。 筹划空间：对于中外合作企业项目公司,通过约定甲方负担的前期限费用的归属，将甲方应得利润分为前期限工作补偿费和合作利益两部分，使前期费用计入合作项目的开发成本，这样可以增加开发成本，可在税前扣除。注意几下方面：1、前期补偿方式费用归属，合作双方合作利益的分配方式如何约定；2、支付甲方的补偿. （三)以土地使用权转让的方式在土地资源日益紧张的今天，城市土地价格节节攀升，不断的创造新的地王。而且,根据我们收集的资料，了解到土地资源在各个公司分配不均的现象普遍存在,资金实力雄厚的公司往往能通过招、拍、挂的政府途径获得较多的土地资源,其他公司不能从招、拍、挂的政府官方途径获得土地，则通过和握有土地资源公司的谈判合作获得土地资源。在房地产市场火爆的今天,公司与公司之间的关于土地使用权之间的交易日益增多。对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税，对投资、联营企业将上述房地产再转让的，应征收土地增值税。但根据财税200621 号财政部、国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知的规定“对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的,凡所投资、联营的企业从事房地产开发的,或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用暂免征收土地增值税的规定。 中国法律不允许按转让土地的形式直接出售，土地出让合同约定在建工程投资除土地出让金以外的投资达到25%才可以出售,但25%的认定归属于国土局，税务并不干涉.根据中华人民共和国土地增值税暂行条例中第二条规定转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应当依照本条例缴纳土地增值税；第十条规定纳税人应当自转让房地产合同签订之日起七日内向房地产所在地主管税务机关办理纳税申报，并在税务机关核定的期限内缴纳土地增值税。(四)精装修住房的成本项目筹划 国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知（国税发2006187号）规定,房地产开发企业销售已装修的房屋，其装修费用可以计入房地产开发成本.房地产开发商在提供给消费者高品质产品的同时，能通过适当提高装修成本的手段或分解收入的方式来降低土地增值税的税负，提高企业的税后利润。下面来看案例 某房地产开发企业销售个性化装修商品房,售价为毛坯房10000元/，外加装修2000元/，而精装修房则为11500元/，其中计算增值额扣除项目金额为7000元/。 土地增值税=增值额*适用税率扣除项目金额速算扣除系数方式1:按11500元/签订售房合同，企业应缴纳的土地增值税=（11500-7000-2000）30%=750元方式2：按10000元/签订售房合同和3000元/签订装修合同，企业应缴纳的土地增值税=(10000-7000）30=900元案例总结 通过对两个方案的比较，我们发现方案一比方案二可以节省税150元，但是节税效果并不明显。实际工作中很多地产公司并不将装修业务剥离给关联的装修企业，只是通过作精装修业务适当调高开发成本，以达到节税目的。实践环境 勤学楼58实践结果与分析本次实践列举了房地产企业成本项目具体内容，但能力有限，只针对其中几个方面尝试了税收筹划，若有不足或错误的地方，望老师多多指教.在房地产企业的成本项目筹划中，我们认为筹划空间比较大的是开发间接费用的筹划,也是对这方面比较感兴趣，查阅了大量资料，所以这里就作为我们的实践成果与分析的内容。开发间接费用，是指房地产开发企业内部独立核算单位在开发现场组织管理开发产品而发生的各项费用。开发间接费用核算的内容包括：工资、福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、周转房摊销、利息支出、以及其他费用.不同于管理费用,管理费用是房地产企业的行政管理部门为了组织、管理房地产开发及相关活动的费用支出。按照现行企业所得税的有关规定，开发企业发生的当期费用允许在企业所得税税前扣除，如果将应计入开发间接费的一些费用计入了当期费用，这样企业所得税当期少缴纳了一部分金额（时间性差异），但是在进行该项目土地增值税清算时,扣除项目金额少扣除了应计入开发间接费用的25（永久性差异）。因土地增值税和企业所得税受开发项目的利润水平、是否销售、单一项目还是多项目开发等诸多因素的影响，企业应该根据各项目的实际情况来进行开发间接费的会计核算。开发企业取得竣工备案证明后,其发生的费用直接计入当期损益,不在开发间接费用中核算。除总部外,项目公司的公司部门设置全部是为项目开发服务的，在进行土地增值税清算时,可以和税务机关就此问题进行沟通,阐明理由,在账务处理时项目公司各部门的费用向开发间接费用倾斜,如果项目当地税务部门无法认同，可以在进行土增税清算时按部门将费用调出。如此可以最大程度的加大开发间接费用，即加大开发成本，增加土地增值税计算时的扣除基数. 公司在实际工作中应充分利用此政策，首先从人员归属上将除办公室、财务部、销售部外员工尽可能划分到项目工作人员，其相关工资、福利等划归开发间接费，其次公司发生的费用也根据实际情况尽可能划归开发间接费。下面引入案例来具体分析：某公司，其职能部门及总经理室、行政部、人力资源部等在项目运行过程中发生费用500 万元。假设土地增值税增值额测算为127000 万元,扣除项目前为100435 万元，在项目进行土地增值税清算时做法如下：情况一：账务处理时，将职能部门费用计入开发间接费用情况二：账务处理时,将职能部门费用计入管理费用.案例分析情况一：公司土地增值税计算如下增加的扣除项：5001。3=650 万元增值额：127000-100435-650=25915 万元增值率：25915/101085=25.63%土地增值税：25915*30-1010850%=7774.5 万元情况二：公司土地增值税计算如下增加的扣除项：0 万元增值额:127000-100435=26565 万元增值率：26565/100435=26。45土地增值税:2656530%-1004350%=7969.5 万元案例总结两种情况进行比较可以发现,土地增值税的差异为195 万元，当然在减少土地增值税缴纳金额的情况下，企业所得税会产生一定程度的增加，但最后企业会获得由于税收筹划带来的额外利润.教师评语 注：可根据实际情况加页