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本章内容n n长期股权投资的初始计量n n长期股权投资的后续计量n n长期股权投资核算方法的转换及处置长期股权投资的初始计量n n长期股权投资的初始计量原则n n企业合并形成的长期股权投资的初始计量n n非企业合并形成的长期股权投资的初始计量长期股权投资的初始计量原则1、长期股权投资的范围（1 1）对子公司、联营企业和合营企业的投资；）对子公司、联营企业和合营企业的投资；（2）重大影响以下、在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的权益性投资。达到重大影响达到重大影响或以上或以上同同时时满满足足两两个个条条件件二者之间必须二者之间必须二者之间必须二者之间必须有投资关系有投资关系有投资关系有投资关系二者之间必须二者之间必须二者之间必须二者之间必须有控制关系有控制关系有控制关系有控制关系母母子子关关系系控制控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策，并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。并能据以从另一个企业的经营活动中获取利益的权力。n n合营企业中投资方对合营企业的影响程度属于合营企业中投资方对合营企业的影响程度属于共同控制，即由投资各方共同对企业的财务和共同控制，即由投资各方共同对企业的财务和经营政策进行决策，而非一方。经营政策进行决策，而非一方。合营企业共同控制A有重大影响n联营企业中投资方对联营企业的影响程度属于重大影响，即投资方只能影响到企业的财务和经营政策而非控制或共同控制。长期股权投资的初始计量原则1、长期股权投资的范围（1 1）对子公司、联营企业和合营企业的投资；）对子公司、联营企业和合营企业的投资；（2）重大影响以下、在活跃市场中没有报价、公允价值无法可靠计量的权益性投资。达到重大影响达到重大影响或以上或以上 A公司 步步高 市场有报价可供出售金融资产市场无报价长期股权投资2、长期股权投资的初始计量原则长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。长期股权投资的初始投资成本，应分企业合并和非企业合并两种情况确定。长期股权投资的初始计量n n长期股权投资的初始计量原则n n企业合并形成的长期股权投资的初始计量n n非企业合并形成的长期股权投资的初始计量企业合并形成的长期股权投资的初始计量n企业合并的类型及界定n企业合并形成的长期股权投资的初始计量 同一控制下的企业合并 非同一控制下的企业合并n企业合并的类型及界定（1）企业合并的概念企业合并指将两个或两个以上的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并有三种方式：吸收合并、新设合并、控股合并联想石药100%控股合并控股合并三元三鹿吸收吸收合并合并C新设合并吸收合并控股合并新设合并企企业业合合并并方方式式长长期期股股权权投投资资（2）企业合并的类型根据参与合并的企业在合并前后是否受同一方或相同的多方最终控制，分为:同一控制下的企业合并 非同一控制下的企业合并。M公司公司A公司公司B公司公司80%70%C公司公司60%支付现金同一控制下的同一控制下的控股合并控股合并联想石药100%非同一控制下非同一控制下的控股合并的控股合并n企业合并形成的长期股权投资的初始计量 1、同一控制下的企业合并合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方合并方以支付现金、转让非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并式作为合并对价的，应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资值之间的差额，应当调整资本公积；资本公积（资本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。本溢价或股本溢价）不足冲减的，调整留存收益。合并方的一般分录如下：合并方的一般分录如下：借：长期股权投资（合并当日被投资方账面净资产合并方 取得的股份比例）资本公积（转让资产或代偿负债的账面价值高于长期股 权投资初始成本的差额先冲资本公积）盈余公积 利润分配未分配利润（当资本公积不够冲时再冲盈 余公积，如果仍不够抵最后冲未分配利润）贷：转让的资产或代偿的负债（账面价值）n企业合并形成的长期股权投资的初始计量1、同一控制下的企业合并合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方账面净资产中属于投资方的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积；资本公积(资本溢价或股本溢价)不足冲减的，调整留存收益。例1：某集团内一子公司（甲企业）以账面价值为1000万元、公允价值为1600万元的一块土地使用权作为对价，取得同一集团内另外一家企业（乙公司）60的股权。假定无相关税费。合并日被合并企业的账面所有者权益总额为1500万元。假定合并当日甲公司账上的资本公积只有75万元，盈余公积结存额为120万元，未分配利润为80万元。甲公司甲公司丙公司丙公司乙公司乙公司60%以土地以土地为对价为对价初始入账成本小于转让资产的账面价值的差额100万元（1000-900）长期股权投资的成本=150060%=900借：长借：长 900 资本公积资本公积 75 盈余公积盈余公积 25 贷：无贷：无土土 1000账价1000万公允价1600万账面净资产1500万A 公司公司B公司公司C公司公司70%库存商品 账面余额100万，公允价值200万，17%A：资本公积 5万 盈余公积10万 未分配利润 很多C：账面净资产 80万A：借：长 8070%=56 资本公积 5 盈余公积 10 利未分配利润（倒轧）63 贷：库存商品 100 应税销20017%=34 同一控制下例2：甲、乙、丙三公司同属一个集团，丙公司持有乙公司60%的股权，甲企业发行600万股普通股（每股面值1元）作为对价自丙公司手中取得乙企业60的股权，合并日乙企业账面净资产总额为1300万元。甲公司甲公司丙公司丙公司乙公司乙公司60%发行股票发行股票600万股万股长期股权投资的成本=130060%=780 甲：甲：借：长借：长 780 贷：股本贷：股本 600 资本公积资本公积 180乙：账面净资产 1300万元借：长 500 资本公积 30 盈余公积 40 利未 30 贷：股本 600n企业合并形成的长期股权投资的初始计量2、非同一控制下的企业合并 购买日的确认 购买日，是指购买方实际取得对被购买方控制权的日期。通常在测试中以法律手续办妥日或款项结清日为准。A公司B公司80%签协议日 4.1 4.7股东大会批准 4.15结算 10%5.1 结算 剩余款项，并于当天办理了有关法律手续 4.20结算 30%购买日n企业合并形成的长期股权投资的初始计量2、非同一控制下的企业合并 初始计量原则 非同一控制下的控股合并中，购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。n n合并成本合并成本为购买方在购买日为取得对被购买方的为购买方在购买日为取得对被购买方的控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发控制权而付出的资产、发生或承担的负债以及发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。发生的各项直接相关费用之和。n n直接相关费用直接相关费用包括为进行合并而发生的会计审计包括为进行合并而发生的会计审计费用、法律服务费用、咨询费用，但不包括为企费用、法律服务费用、咨询费用，但不包括为企业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、业合并发行的债券或承担其他债务支付的手续费、佣金等，也不包括企业合并中发行权益性证券发佣金等，也不包括企业合并中发行权益性证券发生的手续费、佣金等费用。生的手续费、佣金等费用。（3 3）一般会计分录）一般会计分录 如果换出的是无形资产或固定资产则按正常转让如果换出的是无形资产或固定资产则按正常转让方式处理：方式处理：借：长期股权投资（按上述原则确认的成本）借：长期股权投资（按上述原则确认的成本）应收股利应收股利贷：有关资产（账面余额）贷：有关资产（账面余额）银行存款（相关费用）银行存款（相关费用）营业外收入（或借记营业外收入（或借记“营业外支出营业外支出”）甲公司甲公司丙公司丙公司乙公司乙公司60%以土地以土地为对价为对价初始入账成本小于转让资产的账面价值的差额100万元（1000-900）长期股权投资的成本=150060%=900借：长借：长 900 资本公积资本公积 75 盈余公积盈余公积 25 贷：无贷：无土土 1000非同一控制非同一控制土地：账面价值1000万公允价值1600万甲公司甲公司丙公司丙公司乙公司乙公司60%以土地以土地为对价为对价借：长期股权投资借：长期股权投资 1 600 贷：无形资产贷：无形资产土地使用权土地使用权 1000 营业外收入营业外收入 600非同一控制非同一控制合并成本=1 600万土地：账面价值1000万公允价值1600万（3）一般会计分录 如果换出的是存货则按正常销售收入处理：如果换出的是存货则按正常销售收入处理：借：长期股权投资（按上述原则确认的成本）借：长期股权投资（按上述原则确认的成本）应收股利应收股利贷：主营业务收入贷：主营业务收入应交税费应交增值税（销项税额）应交税费应交增值税（销项税额）借：主营业务成本存货跌价准备贷：库存商品借：营业税金及附加贷：应交税费应交消费税A 公司公司B公司公司C公司公司70%库存商品 账面余额100万，公允价值200万，17%A：资本公积 5万 盈余公积10万 未分配利润 很多C：账面净资产 80万A：借：长 8070%=56 资本公积 5 盈余公积 10 利未分配利润（倒轧）63 贷：库存商品 100 应税销20017%=34 同一控制下A 公司公司B公司公司C公司公司70%库存商品 账面余额100万，公允价值200万，17%A：资本公积 5万 盈余公积10万 未分配利润 很多C：账面净资产 80万非同一控制下借：长期股权投资 234 贷：主营业务收入 200 应税增(销)34借：主营业务成本 100 贷：库存商品 100（3 3）一般会计分录）一般会计分录 如果是换股合并方式则应作如下处理：如果是换股合并方式则应作如下处理：借：长期股权投资（按股份的公允价值入账）借：长期股权投资（按股份的公允价值入账）贷：股本（按股票面值入账）贷：股本（按股票面值入账）资本公积资本公积股本溢价（倒挤）股本溢价（倒挤）在另付发行费用时：在另付发行费用时：借：资本公积借：资本公积股本溢价股本溢价 贷：银行存款贷：银行存款A 公司公司B公司公司C公司公司70%非同一控制下定向增发 1 000万股每股公允价10元另付发行费30万借：长期股权投资借：长期股权投资 10 000 10 000 贷：股本贷：股本 1 000 1 000 资本公积资本公积 资本溢价资本溢价 9 0009 000借：资本公积资本公积 资本溢价资本溢价 3030 贷：银行存款贷：银行存款 3030长期股权投资的初始计量n n长期股权投资的初始计量原则n n企业合并形成的长期股权投资的初始计量n n非企业合并形成的长期股权投资的初始计量非企业合并形成的长期股权投资的初始计量 1 1以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括与取得长期股权投资直接初始投资成本包括与取得长期股权投资直接相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长相关的费用、税金及其他必要支出。企业取得长期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已期股权投资，实际支付的价款或对价中包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收宣告但尚未发放的现金股利或利润，应作为应收项目处理。项目处理。n n一般分录如下：n n借：长期股权投资某公司n n 应收股利n n贷：银行存款n n例题见教材P115【例6-1】非企业合并形成的长期股权投资的初始计量 2 2以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当以发行权益性证券取得的长期股权投资，应当按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成按照发行权益性证券的公允价值作为初始投资成本。权益性证券的发行费用在溢价发行前提下冲本。权益性证券的发行费用在溢价发行前提下冲抵溢价，如果溢价不够抵或面价发行的应冲减盈抵溢价，如果溢价不够抵或面价发行的应冲减盈余公积和未分配利润。余公积和未分配利润。n n一般分录如下：n n借：长期股权投资某公司n n贷：股本n n 资本公积股本溢价非企业合并形成的长期股权投资的初始计量 3投资者投入的长期股权投资，应当按照投资合同或协议约定的价值作为初始投资成本，但合同或协议约定价值不公允的除外。n n一般会计分录n n借：长期股权投资借：长期股权投资第三方公司第三方公司 （合同或协议价）（合同或协议价）n n 贷：实收资本（形成的资本额）贷：实收资本（形成的资本额）投入方投入方n n 资本公积资本溢价（倒挤）资本公积资本溢价（倒挤）非企业合并形成的长期股权投资的初始计量 4.债务重组、非货币性交易方式换入的长期股权投资 参照债务重组、非货币性资产交换的处理。n n例题见教材P115【例6-2，6-3】