刍议逃税罪“不予追究刑事责任”条款的修正.pdf

2024 年 3 月Vol.26No.2西南石油大学学报（社会科学版）Journal of Southwest Petroleum University（Social Sciences Edition）第 26 卷 第 2 期Mar.2024DOI：10.11885/j.issn.1674-5094.2023.09.18.02文章编号：1674-5094（2024）02-0097-10中图分类号：D924.3文献标志码：A刍议逃税罪“不予追究刑事责任”条款的修正邓崇专，梅洁*广西民族大学法学院，广西 南宁 530006摘要：近年来，公众人物逃税的数额之多、影响之大，屡屡将 刑法 关于逃税罪“不予追究刑事责任”条款置于风口浪尖。逃税罪“不予追究刑事责任”条款是否合理，至今存在争议，主要体现为肯定论与否定论。从刑法法理角度来看，该条款的设立有违刑法体系化，偏离了对宽严相济刑事政策的正确理解，消解了刑法的一般预防功能；从司法实务和行政实践观察，该条款采取的行刑反转模式已经显现弊端，导致逃税罪实际处理模式不一、公安机关与税务机关查税权力混淆。当前，应基于风险社会背景下的积极预防性立法理念，对该条款进行完善和修正，将“不予追究刑事责任”改为“从轻、减轻刑事责任”，同时设置条款适用的数额上限。关键词：逃税罪；逃税行为；“不予追究刑事责任”条款；刑法制裁；积极预防性立法Modification of the Clause of“No Criminal Liability”on Tax Evasion CrimeDENG Chongzhuan,MEI Jie*Law School,Guangxi Minzu University,Nanning Guangxi,530006,ChinaAbstract：In recent years,the amount and influence of tax evasion by public figures have repeatedly placed the“no criminalliability”clause of the Criminal Law on tax evasion crime in the center of the storm.Whether the provision of Article 201 ofthe Criminal Lawof China“not subject to criminal liability”is reasonable is still a controversy.From the perspective of the ju-risprudence of the criminal law,this article violates the systematization of criminal law,deviates from the correct understandingof the criminal policy of combining leniency with severity,and dissipates the general preventive function of criminal law.Theauthor overinterprets the modesty of the criminal law.Seen from judicial and administrative practice,this article has shownits drawbacks,resulting in different modes of actual handling of tax evasion crimes and confusion of tax investigation powersbetween public security organs and tax authorities.Therefore,the clause should be amended based on the concept of positiveand preventive legislation in the context of risk society,and the content of“no criminal liability”should be changed to“lighterand less criminal liability”,and the upper limit of the applicable amount of tax evasion should be set.Key words：tax evasion crime;the clause of”no criminal liability”;criminal sanctions;active preventive legislation邓崇专，梅洁 刍议逃税罪“不予追究刑事责任”条款的修正J 西南石油大学学报：社会科学版，2024，26（2）：97106DENG Chongzhuan,MEI Jie Modification of the Clause of“No Criminal Liability”on Tax Evasion CrimeJ Journal of Southwest Petroleum Univer-sity：Social Sciences Edition，2024，26（2）：97106*收稿日期：20230918作者简介：邓崇专（1964），男（汉族），广西全州人，教授，硕士，研究方向：刑法学。通信作者：梅洁（1997），女（汉族），陕西安康人，硕士研究生，研究方向：刑法学。98西南石油大学学报（社会科学版）2024 年引 言近年来，随着一众娱乐明星、网红逃税事件的曝光，我国 刑法 逃税罪逐渐映入人们眼帘。尤以第 4 款“不予追究刑事责任”规定为中心形成了激烈的探讨，其根源在于高额逃税款与较轻行政处罚间的不平衡。故而，大众舆论几乎倒向一边，认为其存在“以钱代刑”之意味，随之挑起本罪第 4 款“不予追究刑事责任”规定的存废之争。笔者在对中国知网检索的文章进行深入分析后，发现学界对此形成了肯定论与否定论两大阵营，由于法条释义、刑法谦抑性、宽严相济刑事政策等观点的存在，使得肯定论逐占上风。基于此种情况，笔者将通过分析肯定论与否定论两方观点，指出否定论的合理性，进而提出完善路径，以期为司法实践提供有益借鉴。1 逃税罪“不予追究刑事责任”条款合理性的争议1.1 肯定“不予追究刑事责任”条款合理性的理由逃税罪第 4 款自设立以来，虽然屡次引发争议，但外界争论一直未对该条款产生实质性影响。这很大程度在于该条款设立的目的以及对刑事立法基本原则的遵守受到了相当一部分学者的肯定，甚至以此条件作为 2009 年 刑法修正案（七）增加第 201条第 4 款的理论支撑。1.1.1保障国家税收收入保障国家税收收入的完整被作为肯定逃税罪第 4 款存在的首要因素，甚至是该条款新增的首要目的。关于对刑法修正案（七）草案的说明 中指出，“对逃税罪新增第 4 款主要是为了实现国家维持征税秩序稳定、保护税收收入的目的。即为了稳定税收征管秩序，保障税收安全，而对属于初犯的逃税行为人，允许其通过积极补缴税款、滞纳金，接受罚款的方式弥补过错.”王利娜等指出，从保障国家税收的角度看，逃税罪第 4 款的规定有利于税款入库，稳定了国家税收征管秩序1。王志祥等也认为，逃税罪增加第 4 款主要是为了加强税收征管。税收征管秩序要恢复，就意味着因逃税行为而导致的税收损失得以弥补，危害性也随之消失；而纳税人事后补缴正是针对国家受损利益进行的，因此可以达到稳定税收征管秩序的目的2。换言之，学界普遍认为，补缴税款与罚款可以与逃税行为的社会危害性大小等同。1.1.2契合刑法谦抑性精神逃税罪第 4 款最鲜明的特点便是对刑罚的少用慎用，这一点也成为部分学者支持该条款的主要论据。薛铁成认为，逃税罪第 4 款的增设坚守了刑法的谦抑性原则，其在立法之初便有对刑法谦抑的考量3。林正正指出，该条款体现了慎用刑罚的立法取向，正与刑法谦抑性理念的内涵相契合，即若是可以采取其他法律手段来制止某种违法行为的，就不要采取刑法手段；凡是适用较轻的刑法制裁方法足以抑止某种犯罪行为的，就不对其适用较重的刑法制裁。第 4 款正是对已构罪的逃税行为人的宽恕，体现了严中有宽的法律规定，属于立法上的非刑罚化4。1.1.3发挥刑法的激励功能熊亚文在谈及逃税罪第4款时指出，该条款“先行后刑”“以行促刑”的模式有助于充分发挥本罪的激励功能5。刘莘认为，逃税罪设置第 4 款可以积极地鼓励逃避缴纳税款的公民或企业主动补缴税款，在很大程度上能抚慰逃税人恐惧、忐忑的心理状况，同时也能激发逃税人尊重法律、维护法治的内心意识。相反，若是逃税人在补缴了应交税款、滞纳金后依然被追究刑事责任，则可能致使逃税人对缴纳税款、滞纳金及罚款等产生消极懈怠心理6。1.2 否定“不予追究刑事责任”条款合理性的理由持否定论者认为，逃税罪设立“不予追究刑事责任”条款有刺激行为人逃税之嫌，是对本罪法益保护的忽视。同时，该条款使得 刑法 适用不公平，故而其设立并不科学。1.2.1刺激逃税行为增多逃税罪“不予追究刑事责任”条款的立法目的在于遏制逃税行为，维护国家税收征管秩序。然而，从年年攀升的逃税事件数量及越来越大的逃税数额来看，这一根本目的并未实现，甚至起着相反的作用。学术界相当一部分人认为，正是由于本条规过于宽泛，才导致部分纳税人敢于铤而走险、违法犯参见北大法宝官网：中华人民共和国刑法修正案（七）条文及草案说明。第 2 期邓崇专，等：刍议逃税罪“不予追究刑事责任”条款的修正99罪。崔秀秀认为，该条款助长了纳税人的侥幸心理，是对逃税行为的放纵7。郭勇平指出，该条款可能导致个别人不正当想法，有促使犯罪之嫌。就犯罪威慑力而言，该条款就是逃税罪强威慑力的一个缓冲；就犯罪构成而言，本条如同逃税罪的一个缺口，只要找到打开缺口的“钥匙”，就能逃之夭夭8。林静雯认为，对于较为严重的逃税行为，其涉案数额的巨大会引诱逃税风气的形成。高额的税款利润与几近零成本的犯罪处罚，刺激着敢于冒险的纳税人们，他们可能会冒险一试，进而使逃税行为大增9。1.2.2导致刑法适用不公熊亚文认为，逃税罪第 4 款的限定条件较为宽松，能涵盖绝大部分逃税行为，这种立法上的纯粹利益追求在实践中会导致刑法适用不公的现象。由于不予追究刑事责任条款没有另外的数额限制，因此它也适用于数额巨大、情节恶劣的逃税行为，而对于罪量差异显著的行为不加区分地适用同样的条款，显然是不合理的5。刘湘廉指出，逃税罪第 4 款的实质是对逃税行为作非犯罪化处理，这一定程度上限缩了本罪的处罚范围；但是这一弥补机会在其他类似犯罪中并没有规定，属于特殊规定，这是否是对其他犯罪行为人的不公平呢？我国 刑法 明确表示构成犯罪需要满足刑事违法性、应受刑事处罚性、社会危害性三大特点，只有在不满足这些特点时才不会被认定为犯罪。而逃税罪不予追究刑事责任的依据似乎与刑法犯罪体系评价中的非罪化处理条件不相对应，这对处于刑法犯罪评价体系下的其他犯罪也是不公平的，因此该条款的合理性值得质疑10。1.2.3造成社会负面影响杨高峰认为，该条款在实践中极易导致“富人免刑，穷人受刑”这一现象，在一定程度上偏离了刑法责任主义原则，有悖刑法公平，进而形成消极的舆论11。有网友表示，范冰冰逃税事件被高高举起，轻轻放过，明星身份不是违法犯罪的护身符；还有人认为，逃税就像冒险，冒险成功，则可以享受高额税款带来的奢靡生活，若是失败也只需承担财产损失的代价，犯罪行为与处理结果极不平衡；更有网友表示，被曝光出来的明星逃税事件只是现实生活中的冰山一角，该条款是对逃税行为人的纵容，国家税收用于全国财富分配，这是全民的财产，而这些蛀虫将是国家收入分配体系中最大的漏洞。这些言论比比皆是，充斥着整个社会，造成了一定的负面影响，更是由此引发了不少人对国家司法体系的攻击，认为该条款是立法漏洞，是执法不作为。总之，逃税罪“不予追究刑事责任”条款已在社会舆论方面引起轩然大波，公众不能在屡次发生的逃税事件中感受到公平正义，因此，该条款有被重新审视的必要。2 逃税罪“不予追究刑事责任”条款合理性的否定证成通过对学界关于逃税罪“不予追究刑事责任”条款合理性争议的探究，笔者认为，与肯定论比较，否定论更为合理，因此本研究主张逃税罪“不予追究刑事责任”条款存在不合理。但就目前否定论者的观点来看，其论据较为单一，尚缺乏宏观性和系统性，需进一步补强。鉴于此，笔者拟从刑法法理、实践处理、社会价值追求三个层面对逃税罪“不予追究刑事责任”条款的合理性进行否定论证。2.1“不予追究刑事责任”条款与刑法法理相悖2.1.1有违刑法体系的协调逃税罪“不予追究刑事责任”条款的设定从微观上来看，确实能实现保障税收的目的。但从宏观上而言，该条款对整个刑法体系的协调和统一则有着巨大的影响。第一，该条款与其他秩序类犯罪的规定不相协调。对逃税罪第 4 款持肯定态度的学者认为，在逃税行为人接受行政处罚又无其他消极条件的情况下，只能先对其不作刑事评价。因为从实际侵害角度看，逃税人已经弥补过错，逃税行为并未造成任何实质性损害，因此不认定其行为犯罪。那么，这一规制理念是否可以同样适用于其他类似的经济秩序类犯罪呢12？也就是说，只要行为人事后做出相应的补救行为（如挽救国家经济损失），就可以不再对其进行刑事犯罪处理。事实上，这样的处理方式无视了对经济秩序、税收征管秩序等法益的保参见央广网：范冰冰案警示了什么？，https:/ 年护。从其他经济秩序类甚至是税收类犯罪的规定中看，刑法 并没有采取同种理念的规定。在税收征管秩序犯罪一章中，与逃税罪相似的还有骗取出口退税罪、逃避追缴欠税罪等。这些都与国家税收秩序紧密相关，但为何它们没有采取逃税罪第 4 款的处罚模式呢？若是单独对逃税罪适用处罚阻却事由，那么是否会在有同样法益侵害的行为上产生罪与非罪的巨大差异呢？同样，在侵犯财产类犯罪中，按照逃税罪的处罚模式的话，盗窃罪只需要改变受害人财产的占有即可。但是在实务中，即便行为人在实施盗窃行为后又归还的，依旧构成盗窃罪而不成立犯罪中止或是未遂。逃税罪与盗窃罪在犯罪构成上有很大的相似之处，都是以财产数额划定量刑界限，都有对社会秩序的破坏，然而盗窃罪却没有类似于逃税罪“不予追究刑事责任”的规定，因此，本罪与整个刑法分则罪行量刑体系不相协调。第二，该条款与我国刑法罪责刑相适应原则相矛盾。我国 刑法 明确了罪责刑相适应原则的基本原则地位。刑法学界通说观点认为，“无犯罪则无刑责，即先有犯罪行为，才有相应的刑事责任承担”13。纵观逃税罪“不予追究刑事责任”条款的适用要件，可知纳税人已构成犯罪，接下来就应当分析其刑事责任的轻重，进而选择刑罚量刑。但是现有刑法将逃税人的刑事责任看得较轻，认为其只要满足五年内未有因类似行为受过处罚，再加上补缴税款、接受行政罚款就可以不作为犯罪处理。但就现实案件研究发现，纳税人基本都满足该条件。一方面，市场经济主体总量太大且税收类犯罪极为隐秘，税务机关与公安机关很难发现其中的逃税踪迹，因此，一般被发现的逃税行为人基本上都未曾受过逃税处罚。另一方面，我国并不要求逃税行为人主观上的积极悔过。换言之，只需要逃税人被动接受，即补缴税款、缴清滞纳金、交罚款即可。显而易见，逃税罪“不予追究刑事责任”条款是以所有纳税人为对象，而不在其逃税行为的社会危害性上有所区分，更未将巨额逃税款与常年多次逃税行为拒之门外，罪责刑严重不相当。除此之外，单就涉税类犯罪的社会危害性而言，逃税罪“不予追究刑事责任”条款也应当被取缔。税收随国家的产生而逐渐发展。从社会契约论角度来看，国家是一群人互签协议、让渡权利的结果，为了使得国家持续运转，他们还让渡了自己的部分财产，用于全民共享，这便谓之税收14。税收取之于民更用之于民，不仅代表着国家财政收入的多少，更是充当着政府宏观调控的工具。尤其是现代社会中，经济日益增长的大环境使得社会贫富差距日益扩大，为避免因此造成的社会动荡，国家会以税收来调节社会财富和进行财富再分配，使社会公众都可以享受税收带来的利好，是取之于民、用之于民执政理念的最好体现。换言之，税收与社会再分配、社会公众利益均息息相关，而逃税罪的危害性不仅体现在使国家财税的减少，更降低了整个社会对美好公益事业的期许。因此，那些主张补缴税款及履行罚款就视为逃税行为再无社会危害性的说法太片面，没有清晰认识到税收之于社会公民的重要意义，更没有将社会公益的侵害作为该罪处罚的考量15。2.1.2刑法谦抑性精神不应被过度解读近年来，随着我国行政犯司法化现象的普遍出现，刑事立法有违刑法谦抑性精神这一话题屡次被提及。更有甚者将其作为判断立法修法是否科学的唯一标准，即只要未能体现谦抑性精神便会被认定为抵触刑法的基本原则，视其为不合理；反之，只要是符合谦抑性精神便会被认定为合理。在逃税罪第4 款合理与否的争论中，就有大量学者将该精神作为支持“不予追究刑事责任”条款的有力武器。如林正正认为，刑事法律规定不能抵牾谦抑性精神，该条款正是刑法谦抑性精神的鲜明体现，因此，其存在必然合理4。笔者认为，这是对刑法谦抑性精神的过度解释，如果将其作为刑法的外部约束机制，只会使刑法治理变得畏手畏脚。首先，刑法谦抑性精神并不是我国原创。该精神只是因为与我国刑法的保障法性质相契合，才被本土接受与融合。我国当前缺少从始至终贯彻该原则的现实条件，因此其未必适应我国现实国情的发展。其次，相较于约束刑法处罚功能而言，发挥刑法应有的制裁效用更为重要。美国学者庞德认为，法律是一种主要的社会控制手段，应使用权威法令来实施高度的专门性的控制16。而刑法正是控制社会风险的主要手段，因此必须重视刑法的必要制我国 刑法 第 5 条规定：“刑罚的轻重，应当与犯罪分子所犯罪行和承担的刑事责任相适应。”第 2 期邓崇专，等：刍议逃税罪“不予追究刑事责任”条款的修正101裁功能。在现代法治建设中，对刑罚权的排斥及刑法适用范围与程度的限缩是保障社会公平正义的必然延伸，旨在防范过度使用刑罚权进而偏离刑法功能保护。但是刑罚权若被过度限制，那么刑法作为社会治理的保护法地位便会消失。因此，刑罚权的适用既不能泛化也不可被过度限制。最后，在风险社会下，积极预防性刑法观逐渐占主导地位，但有不少观念认为刑法处罚范围扩大、刑罚更严是对刑罚谦抑性精神的动摇，主观地将二者置于对立面，简单地将积极性的刑事立法理念视为对谦抑性精神的违背。那么，刑法是否只能处于被动地位，或是永远只能站在各部门法序列的最后呢？答案当然是否定的。在风险社会中，刑法更需要主动关注社会现实问题，判断应被确立为刑事犯罪的行为，或者与时俱进适当调整罪名及刑期，以此来适应新的社会环境。近年来，刑法修正案增加的十二周岁至十四周岁承担严重犯罪的刑事责任情形就是最好的证明。总而言之，在刑事法治理的逻辑中，应当先保证刑法能够正常发挥应有的功能，即使是刑法谦抑性精神也不能以自身为借口而剥夺刑法的效用发挥，否则只会带来刑法功能的搁浅，使其失去存在的意义。再者，过度的解读刑法谦抑精神会背离其本质，不能体现该精神真正的意义。2.1.3与宽严相济的刑事政策相偏离高铭暄认为，宽严相济刑事政策是依据犯罪的具体情况有区别地对待，要求在立法、执法上有宽有严、宽严适度，尤其不能过度追求“宽”而忽视“严”17。陈兴良主张，“宽严相济刑事政策重在宽 与 严 如何平衡衔接，二者不是对立的关系，在适用中更不能顾此失彼”18。然而，从前面对逃税罪“不予追究刑事责任”条款适用条件的分析可知，该条款已不是满足于宽严相济，而是“宽”远大于“严”。例如，我国 刑法 对于“刑事责任减免”情形有多处规定：对于十四周岁至十六周岁的未成年人犯罪的，应当从轻、减轻其处罚；聋哑人犯罪的，可以从轻、减轻或免除其责任承担；犯罪中止情形下未造成任何实质性损害的，应当免除刑责，等等。这些减免刑事责任的规定所针对的情形虽然不一，但都有一个共同点：所设置的条件较为严格，且重在考察犯罪行为人的主观心理因素，因而满足条件得以适用的行为人并不多。毫无疑问，这才是宽严相济刑事政策的体现。反观逃税罪“不予追究刑事责任”条款，不仅限定条件过于宽松，几乎没有门槛，而且涵盖了绝大部分的逃税行为，可谓是偏离了学界对宽严相济刑事政策的正确解读。必须明确的是，严是刑罚的鲜明特色，是刑法的本质特点，若是不重视刑罚的必要性、及时性与制裁性，那么刑法也就失去了其“保护神”的地位。2.2“不予追究刑事责任条款”实践弊端凸显2.2.1“行”“刑”反转模式得不偿失理论界常有刑事违法与行政违法的讨论，其中，行政法治理向刑事法治理的转变无论是在立法还是在执法上都较为常见。行政法是维护社会治安的先行者，相较于刑法这一守卫者而言，行政违法在违法行为的质与量上都较轻微，故而对违法行为通常先进行行政处罚的评价，再进行刑事处罚的评价。当前，随着风险社会愈加严重，刑事立法也注重行政犯司法化的规定，例如危险驾驶罪、组织考试作弊罪、高空抛物入刑的规定即是如此。这些典型的行政违法行为在满足高社会危害性、高发生率的条件下被上升到较为严厉的刑事处罚中，就是行政法治理向刑事法治理的正向转变，是符合法理逻辑的。然而，从逃税罪第 4 款的规定来看，其实质为“行”“刑”反转处理模式，即刑事法治理向行政法治理的反向转变。逃税罪在设立之初是行政犯，具有双重违法性，其认定也尊崇着由行政违法到刑事违法评价的递进，若是行政评价足以应对逃税行为，则无须再进行刑事评价；若是经过行政处理阶段又上升为刑事处理阶段，那么就应当进行刑事处理。然而，“不予追究刑事责任”条款使得已处于刑事评价下的逃税行为可以再次回到行政评价框架内19。在该条款指引下，满足补缴税款、接受行政处罚的条件后，则会进入行政处理阶段；反之，不接受这一切者，则被归为犯罪一类。事实上，这一做法主要是为了促使逃税人积极补缴税款，但也可以从中窥见其具有很强的功利色彩。“不予追究刑事责任”条款虽然会在一定程度上促使逃税人接受这些条件，但从根本上讲，这又何尝不是对逃税行为人的妥协，刑事法律的权威丝毫未得到体现。换句刑法修正案（十一）第 1 条规定：“已满十二周岁不满十四周岁的人，犯故意杀人、故意伤害罪，致人死亡或者以特别残忍手段致人重伤造成严重残疾，情节恶劣，经最高人民检察院核准追诉的，应当负刑事责任。”102西南石油大学学报（社会科学版）2024 年话说，若是单以功利来换取法律的尊严，那是得不偿失的。因此，该条款适用行刑反转模式并不合适。2.2.2现实行政程序处理方式不统一要研究逃税罪在行政程序中的处理方式，还需对该罪第 4 款的法律规定作深入分析，其中“经税务机关下达追缴通知.”的主体表述就值得仔细探讨。该款只字未提刑事司法机关，却给予了税务机关极大的权力，逃税行为人是否被追究刑事责任在相当程度上取决于税务机关前期的追缴通知及行政处罚措施。如此规定，有税务机关权力扩张及行政权向刑事司法权越界的嫌疑。加之本条并未清晰表达行政程序与刑事程序的顺序，导致其在司法实践中做法不一：有的采取征税机关先行检查逃税行为，出具追缴通知、进行行政处罚，而后移交公安机关审查是否满足第 4 款的排除规定，再做是否进行刑事处罚的决定；也有以税务机关为中心，由其检查、处罚并审查是否构成不予追究刑事责任条款；还有由公安机关全程参与侦查，等等。各地方法院都或多或少存在程序不清问题，极易造成同案不同判的后果。对此，学界也展开了激烈的讨论。有学者提出，税务机关在发现逃税线索时，应当先行移交公安机关进行侦查，再由司法机关进行裁判，并依具体情况决定是否不予追究刑事责任而转至行政评价。此观点采取的是传统刑事司法理论中的刑事裁判优先原则，认为公诉案件应当一律由司法机关先行处置。但该观点在实践中容易导致司法资源的浪费，且易造成分工不明、案件被重复处理的情形5。还有学者认为，应当将税务机关的处罚视作刑事司法处理的前置程序20。那么，将行政程序视为司法程序的前置规定又会带来什么样的后果呢？从范冰冰、郑爽、吴亦凡等的逃税事件中可以发现，他们的逃税行为往往不止一次，而是常年多次实施。但是，税务机关并没有在第一时间发现他们的行为及处罚，除了由于逃税行为本身的隐蔽性外，也存在税务机关的不作为。换言之，税务机关的作为与否与逃税行为人是否受处罚有直接关系，也是行为人是否被作刑事评价的关键之处。因此，行政程序的前置会在一定程度上造成税务机关与逃税行为人同流合污的风险。如果税务机关在发现逃税行为时，因逃税人私下“打招呼”，税务机关对逃税线索视而不见，那么行为人将很难进入刑事司法评价体系，因为相比于征税机关，公安机关更难发现逃税线索。如果任由这种情况发生，甚至可能出现一地政府为了吸引招商投资、稳定当地企业发展而甘愿放弃部分税收权益、无视企业逃税的情形。总之，种种情况无一不体现出逃税罪在处理程序上的隐患，这种隐患相比于“不予追究刑事责任”条款所带来的消极意义更大。与此同时，“不予追究刑事责任”的决定理应由司法机关对逃税人作出，由公安机关审查、移送，但是现在真正作出是否予以追究的决定却是以税务机关为主导，这在某种程度上已造成行政权对司法权的越界。2.2.3公安机关与税务机关权责不明晰“不予追究刑事责任”条款虽然明确了税务机关查处个人、企业税务的权力，但是在对公安机关与税务机关职责分工上却存在着规制不明的状况。依照 刑法 及 税收征收管理法 的规定，公安机关与税务机关均享有税收查处权。其中，公安机关的查处行为自带侦查性质，逃税行为无论是作 税收征收管理法 评价还是作 刑法 评价，都处于公安机关的侦查范围内。而税务机关的查处权力系检查权，由 税收征收管理法 解释，其中第 54 条明确指出了征税机关在税务检查方面的权限。该项权力在其他相关法律、行政法规及司法解释的规定中并未明确表示是侦查权，因此，税务机关的查处行为并不能与公安机关的侦查行为等同。这一模糊不清的定义造成了税务机关在逃税案件中的尴尬地位。换句话说，在税务机关查处的逃税案件中，其查处权限极易受到质疑。在 税收征收管理法 第54 条中，税务机关检查的权限有六项，且没有“其他类似资料”的兜底性条款，那么该条极易被行为人税务征收管理法 第 54 条规定：“税务机关有权进行下列税务检查：检查纳税人的账簿、记账凭证、报表和有关资料，检查扣缴义务人代扣代缴、代收代缴税款账簿、记账凭证和有关资料；到纳税人的生产、经营场所和货物存放地检查纳税人应纳税的商品、货物或者其他财产，检查扣缴义务人与代扣代缴、代收代缴税款有关的经营情况；责成纳税人、扣缴义务人提供与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的文件、证明材料和有关资料；询问纳税人、扣缴义务人与纳税或者代扣代缴、代收代缴税款有关的问题和情况；到车站、码头、机场、邮政企业及其分支机构检查纳税人托运、邮寄应纳税商品、货物或者其他财产的有关单据、凭证和有关资料；经县以上税务局（分局）局长批准，凭全国统一格式的检查存款账户许可证明，查询从事生产、经营的纳税人、扣缴义务人在银行或者其他金融机构的存款账户。税务机关在调查税收违法案件时，经设区的市、自治州以上税务局（分局）局长批准，可以查询案件涉嫌人员的储蓄存款。”第 2 期邓崇专，等：刍议逃税罪“不予追究刑事责任”条款的修正103作为逃避查处的借口。另外，针对税务机关检查权的保障只有 税收征收管理法 第 56、57 条，即要求纳税人、扣缴义务人必须接受，有关纳税主体有义务如实提供相关资料等。从法条释义上看，税务机关的税务检查权与公安机关的侦查权还是存在相当差距的；从行政实践上看，税务机关的查税权并不具有威慑性，执法手段单一，检查权限不足，导致其在个案调查中取证困难。但是这些缺陷在实践中并未引起较大重视，反而存在不少和稀泥的情形。3 逃税罪“不予追究刑事责任”条款完善的可行性3.1 积极预防性刑法立法趋势近年来，社会风险与日俱增。从贝克的风险社会理论来看，“风险伴生于社会发展全过程，随着国家决策与行为而变”21。为了降低风险、适应风险社会，法律制度应当适时改变。目前，我国刑事立法在应对风险社会的过程中已经逐渐激活治理机能，先后对刑法作出大幅度增减，凸显出其积极预防的立法意图。纵观我国刑法修改历史，自 1999 年开启刑法修正案的模式之后，至今已颁布了 11 个刑法修正案。从时间刻度上看，刑法修正案颁布的时间日趋稳定，由最初不固定修改变为四年或三年一休。从修改幅度、内容上看，刑法修正案的增设与删减日渐明显。例如，刑法修正案（七）新增非法侵入计算机信息系统罪，就体现了预防性立法的意图；刑法修正案（八）更是将行政违法行为犯罪化落到实处，例如，将危险驾驶罪入刑；刑法修正案（九）对于网络犯罪的打击更加明显；包括 刑法修正案（十一）新增侵害英雄、烈士名誉罪与高空抛物、催收非法债务等行为的入刑，都属于近年来频繁发生的行政或民事违法案件，考虑到其社会危害性及刑事处罚性，将这些行政或民事违法行为纳入刑事评价，反映了前期介入、积极预防的立法本意。虽然此举遭受到了社会治理过度刑法化、现象立法等观点的担忧，但不可否认的是，这一积极的立法行为是法律对社会公众的及时回应，是对全民负责的体现，也引起了大众一致好评。综上可知，我国当前的积极预防性立法主要体现在新增罪名、不作为犯罪数量增加、危险犯增加、帮助行为正犯化、犯罪提前介入、刑罚处罚范围与力度的增大等方面。那么，在积极预防性立法的思想指导下，逃税罪“不予追究刑事责任”条款也可遵循这一原则进行相应的调整。例如，适当增加该罪第 4 款的适用限制，甚至是确立逃税行为人必追刑事责任的原则。总而言之，提高对逃税人的刑事打击力度，减少行为人逃脱刑事制裁的机会，并非是对宽严相济刑事政策的违背，而是符合积极预防性立法趋势下的正确走向。3.2 国内有可供汲取的修法经验实际上，对逃税罪“不予追究刑事责任”条款的修改国内已有先例可供参考。例如，收买被拐卖的妇女儿童罪在设立之初没有确定收买人必受刑罚的原则，即只要买家依照被拐卖人的意愿，不阻碍其回家自由或不妨碍公安机关对其进行解救的，可以不追究买方的刑事责任。但该款后在 刑法修正案（九）中被依法取缔，新规指出：“即便买家不限制被拐卖人回家自由、不妨碍外界对其进行解救的，也不能就此免除买家的刑事责任，只是可以视情况从轻、减轻。”该规定正式确立了收买人必受刑罚的原则。这一理念的转变不足为奇。收买被拐卖妇女、儿童罪自进入到大众视野，就被司法界及学界视为拐卖妇女、儿童罪的下游犯罪行为，其社会危害性不及拐卖行为，且收买人一般都是地处偏远山刑法修正案（七）第 285 条规定：“违反国家规定，侵入国家事务、国防建设、尖端科学技术领域的计算机信息系统的，处三年以下有期徒刑或者拘役；违反国家规定，侵入前款规定以外的计算机信息系统或者采用其他技术手段，获取该计算机信息系统中存储、处理或者传输的数据，或者对该计算机信息系统实施非法控制，情节严重的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处或者单处罚金；情节特别严重的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。提供专门用于侵入、非法控制计算机信息系统的程序、工具，或者明知他人实施侵入、非法控制计算机信息系统的违法犯罪行为而为其提供程序、工具，情节严重的，依照前款的规定处罚。”刑法修正案（八）第 133 条之一规定：“在道路上驾驶机动车追逐竞驶，情节恶劣的，或者在道路上醉酒驾驶机动车的，处拘役，并处罚金。有前款行为，同时构成其他犯罪的，依照处罚较重的规定定罪处罚。”第 383 条规定：“对犯贪污罪.有第一款罪，有第三项规定情形被判处死刑缓期执行的，人民法院根据犯罪情节等情况可以同时决定在其死刑缓期执行二年期满依法减为无期徒刑后，终身监禁，不得减刑、假释。”刑法修正案（九）第 286 条之一规定：“网络服务提供者不履行法律、行政法规规定的信息网络安全管理义务，经监管部门责令采取改正措施而拒不改正，有下列情形之一的，处三年以下有期徒刑、拘役或者管制，并处或者单处罚金.单位犯前款罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，依照前款的规定处罚。”104西南石油大学学报（社会科学版）2024 年区的人群，没有受过高等教育，法律意识淡薄，故而给予了这一群体改过自新的机会，司法实践中也往往会忽视对收买人进行追责。然而，立法、执法对买方市场的放纵并没有使得收买行为减少，相反，他们会借助这一规定逃脱法律的制裁，进而促使拐卖妇女、儿童的情形愈演愈烈，使得拐卖犯罪率居高不下。随着经济整体发展、社会环境变化及公民素养提升，收买被拐卖妇女儿童的行为人也逐渐受到全社会的抨击，买方必追责的原则被大众接受。因此，2015 年 刑法修正案（九）做出了修改，规定收买人即使在认识到自身过错并且积极弥补的情况下，仍然不能规避刑事评价，只是视对象及情形可以从轻或减轻处罚。逃税罪第 4 款与收买被拐卖妇女儿童罪在 2015 年之前的规定如出一辙。如今，逃税行为带来的较大社会危害性已引起社会舆论的广泛关注，为大众所不容，学界、司法界也逐渐认识到了逃税罪的社会危害性及“不予追究刑事责任”条款的不合理之处，因此，该条款应当适时而变。这是新时代给予法治的挑战，更是推进刑事立法体系与风险社会理念相契合的时机。3.3 域外有可供借鉴的处理方式税收在各个国家都发挥着极其重要的作用，逃税罪更是全球共同面临的问题。各国在应对逃税罪的过程中都形成了自己系统的做法，但总的来看，都是对补税从宽这一刑事政策的变形。意大利对于逃税罪有较为严苛的规定。该国虽然也采取补税减免制度，但在责任承担上，采取的是刑事责任优先原则。此外，针对逃税减半刑罚的规定，也增加了数额上限，超过一定限额则以犯罪论处。美国则采取主动披露制度，实际上这只是美国联邦税务局的一项执法政策，表明逃税人要在刑事调查程序前，主动向税收执法人员交代自己的涉税犯罪行为。但是主动交代的结果并非是免刑，而是是否提起刑事诉讼的考量要素之一，除此之外还会考虑主观罪过、数额等情节因素22。换言之，美国联邦税务局不会因逃税行为人主动交代就赋予其规避刑事责任的机会。德国的报缴免罚制度也存在诸多条件限制，不仅涉及到数额上限还有种类限制，可见德国逃税行为的免罚情形并不常用23。综上所述，各国补税从宽制度与我国逃税罪“不予追究刑事责任”的规定有异曲同工之妙，但不同的是，我国对于补税从宽制度毫无限制，并且给予了最大限度的自由“不予追究刑事责任”。而从美国、德国、意大利等国家的补税从宽制度来看，虽然这些国家也存在免刑的情形，但都设置了较为严格的条件，从逃税数额、影响程度、社会危害性程度等方面划分了较为细致的种类。加之域外对于逃税行为人的主观罪过心理重点关注，逃税行为人不仅要补齐税款、加收利息，而且必须积极主动坦白自己的罪行，这有利于发挥该罪的特殊预防功能。当然，笔者主张对逃税罪“不予追究刑事责任”条款的存在合理性进行重新审视，甚至是建议删除该条款，不是要求法律收回对逃税行为人的所有“优惠”，因为税收关乎一国市场经济的发展，过于严苛会阻碍经济的稳定，但是也不能因此就完全忽视法律的权威。基于这点，我国立法可以借鉴美国、德国的政策，对该条款辅之以严格的限制条件，譬如超过一定数额就不予适用第 4 款。范冰冰、郑爽逃税事件的热度之所以一直稳居高位，很大程度在于他们逃避的数额超乎常人所能接受的范围，暴露了严重的社会贫富不均现象，继而使得矛盾点上升为针对国家立法体系及司法体系的抨击。换言之，若要消除人们对高额逃税事件的负面看法，还需要从根本上完善逃税罪的各项处理规定。4 逃税罪“不予追究刑事责任”条款的修正路径思考4.1 将“不予追究刑事责任”修改为“可以从轻或减轻处罚”针对逃税罪原有的免予刑事处罚的规定，将满足条件的逃税行为不作为犯罪处理的情形，笔者主张将 刑法 逃税罪第 4 款的“不予追究刑事意大利 第七十四号法令 规定：“当某一逃税行为同时违反了行政责任和刑事责任的时候，优先行使刑事处罚。”意大利 关于所得税和增值税领域内犯罪的新规则 第 13 条规定：“如果在一审开庭审理之前，与该法所规定犯罪构成事实相关的税收债务已经通过缴纳而消灭，包括通过税收法规