财税[2017]58号文深度解析：工程项目预收账款财税处理大调整.doc

从业二十年的老会计经验之谈，如果觉得有帮助请您打赏支持，谢谢!财税201758号文深度解析：工程项目预收账款财税处理大调整自营改增政策实施以来，到目前为止，根据文件的变化，2017年建筑企业收到业主的预收账款，又有一些新的调整。本文以建筑企业实际出发，从增值税纳税义务时间、预缴增值税的财税处理、预收账款的账务处理、开发票给业主或发包方的税务风险及控制策略等等几个方面进行分析，具体请看下文！一、建筑企业预收账款或收取业主开工保证金增值税纳税义务时间的处理1、建筑企业预收账款增值税纳税义务时间的法律依据财税201636号文件附件1：营业税改征增值税试点实施办法第四十五条第二项规定：纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。财税201758号文件第二条，营业税改征增值税试点实施办法（财税201636号印发）第四十五条第（二）项修改为纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。基于此规定，自2017年7月1日起，建筑企业收到业主或发包方的预收账款的增值税纳税义务发生时间不是收到预收账款的当天。即建筑企业收到业主或发包方预收账款时，没有发生增值税纳税义务，不向业主或发包方开具增值税发票。2、建筑企业预收账款的增值税纳税义务时间分析结论根据财税201636号文件附件1：营业税改征增值税试点实施办法四十五条第一项规定：纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人销售服务、无形资产、不动产过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为服务、无形资产转让完成的当天或者不动产权属变更的当天。基于此规定，建筑企业预收账款的增值税纳税义务时间为以下两个方面：（1）如果业主或发包方强行要求建筑企业开具发票，则该预收账款的增值税纳税义务时间为建筑企业开具发票的当天；（2）如果业主或发包方支付预付款给施工企业不要求施工企业开具发票的情况下，则建筑企业收到预收款的增值税纳税义务时间为：已经发生建筑应税服务并与业主或发包方进行工程进度结算签订进度结算书，在财务上将预收账款科目结转到工程结算科目的当天。二、建筑企业预收账款预缴增值税的财税处理根据财税201758号文件第三条的规定和国家税务总局2017年公告第11号文件第三条的规定，纳税人提供建筑服务取得预收款，应在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，（1）按照现行规定应在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时如果适用一般计税方法计税的项目，则按照2%预征率在建筑服务发生地预缴增值税；如果适用简易计税方法计税的项目，则按照3%预征率在建筑服务发生地预缴增值税。（2）按照现行规定无需在建筑服务发生地预缴增值税的项目（即纳税人在同一地级行政区范围内跨县（市、区）提供建筑服务），纳税人收到预收款时，如果适用一般计税方法计税的项目，则按照2%预征率在建筑企业机构所在地预缴增值税；如果适用简易计税方法计税的项目，则按照3%预征率在建筑企业机构所在地预缴增值税。基于此规定，建筑企业预收款预缴增值税的税务处理总结如下。1、预收账款预交增值税的地点建筑企业无论是否发生总分包业务，都要预交增值税，具体的预交地点分两种情况。（1）按照现行规定应在建筑服务发生地预缴增值税的项目，建筑企业都要在工程施工所在地进行预交增值税；（2）按照现行规定无需在建筑服务发生地预缴增值税的项目（即纳税人在同一地级行政区范围内跨县（市、区）提供建筑服务），建筑企业都要在建筑企业机构所在地进行预交增值税。2、具体预缴增值税的计算公式根据财税201758号文件第三条、纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法（国家税务总局公告2016年第17号）第四条、第五条、第七条的规定，建筑企业预缴增值税的计算公式如下。（1）在发生总分包业务情况下的预交增值税计算公式。一般计税项目应预缴增值税税款=（预收账款-支付的分包款）÷(1+税率11%）×2%；简易计税项目应预缴增值税税款=（预收账款-支付的分包款）÷(1+征收率3%）×3%；（2）在没有发生总分包业务情况下的预交增值税计算公式。一般计税项目应预缴增值税税款=预收账款÷(1+税率11%）×2%；简易计税项目应预缴增值税税款=预收账款÷(1+征收率3%）×3%；3、预缴增值税的抵扣管理建筑企业取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为负数的，可结转下次预缴税款时继续扣除。建筑企业应按照工程项目分别计算应预缴税款，分别预缴。建筑企业一个项目预缴的增值税时，不能抵减另外一个项目应预缴的增值税。只能在建筑企业注册地申报增值税时，且都是一般计税方法的项目之间，每个项目在工程所在地已经预缴的增值税可以抵减在建筑企业注册地申报缴纳的增值税。4、异地预缴增值税需要提供的涉税资料根据国家税务总局公告2016年第53号第八条和国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告（国家税务总局公告2016年第23号）第四条第（三）项的规定，建筑企业 跨县（市、区）提供建筑服务，在向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款时，需填报增值税预缴税款表，并出示以下资料：（1）与发包方签订的建筑合同复印件（加盖纳税人公章）；（2）与分包方签订的分包合同复印件（加盖纳税人公章）；（3）从分包方取得的发票复印件（加盖纳税人公章）。如果存在总分包业务，该分包方向总承包方开开具增值税发票时，必须在增值税发票上的备注栏中必须注明建筑服务发生地所在县市、区）、项目的名称。5、建筑企业预收账款的城市维护建设税及附加的处理根据财政部 国家税务总局 关于纳税人异地预缴增值税有关城市维护建设税和教育费附加政策问题的通知（财税201674号）第一条的规定，建筑企业跨地区提供建筑服务应在建筑服务发生地预缴增值税时，以预缴增值税税额为计税依据，并按预缴增值税所在地的城市维护建设税适用税率和教育费附加征收率就地计算缴纳城市维护建设税和教育费附加。在建筑企业机构所在地（一般计税项目）按照（增值税销项税额-增值税进项税额-异地预交增值税额）×机构所在地的城市维护建设税适用税率和教育费附加征收率机构所在地计算缴纳城市维护建设税和教育费附加。三、建筑企业预收账款的财税处理建筑企业收到业主或发包方预付工程款及预缴增值税及附加时的账务处理要分两种情况分别处理：一是建筑企业收到预收款而发包方强行要求开具发票情况下的财务处理；二是建筑企业收到预收款而未开具发票的财务处理。具体账务处理分别处理如下：1、建筑企业收到预收款而开具发票给业主或发包方的财务处理（1）一般纳税人的建筑施工企业选择一般计税方法计征增值税的情况下，收到预收款的会计处理。借：银行存款 贷：预收账款收到业主预付款/(1+11%) 应交税费-应交增值税(销项税) 收到业主预收款/(1+11%) ×11%小编寄语：不要指望一张证书就能使你走向人生巅峰。考试只是检测知识掌握的一个手段，不是目的。千万不要再考试通过之后，放松学习。财务人员需要学习的有很多，人际沟通，实务经验，excel等等等等，都要学，都要积累。要正确看待考证，证考出来，可以在工作上助你一臂之力，但是绝对不是说有了证，就有了一切。有证书知识比别人多了一个选择。会计学的学习，必须力求总结和应用相关技巧，使之更加便于理解和掌握。学习时应充分利用知识的关联性，通过分析实质，找出核心要点。（2）一般纳税人的建筑施工企业选择简易计税方法计征增值税的情况下 ，收到预收款的会计处理。借：银行存款 贷：预收账款收到业主预付款/(1+3%) 应交税费-简易计税 收到业主预收款/(1+3%) ×3%（3）建筑企业在工程所在地税务局通过建筑企业自身银行账户向国税局划转预交增值税及附加时的账务处理：借：应交税费预交增值税一般计税时：应预缴税款=预收账款÷(1+11%)×2%；简易计税时：应预缴税款=预收账款÷(1+3%)×3% 贷：银行存款同时：借：税金及附加 贷：银行存款2、建筑企业收到预收款而未开具发票给业主或发包方的财务处理（1）一般纳税人的建筑施工企业无论选择一般计税方法还是选择简易计税方法计征增值税，收到预收款的会计处理 。借：银行存款 贷：预收账款 （2）建筑企业在工程所在地或机构所在地税务局通过建筑企业自身银行账户向国税局划转预交增值税及附加时的账务处理：借：应交税费预交增值税一般计税时：应预缴税款=预收账款÷(1+11%)×2%；简易计税时：应预缴税款=预收账款÷(1+3%)×3% 贷：银行存款同时：借：税金及附加 贷：银行存款（3）建筑企业在工程施工所在地预缴增值税及相关城建税附加的两种特殊情况的会计处理。建筑企业在工程施工所在地预缴增值税及相关城建税附加，存在以下两种情况：第一种是：建筑企业没有设立临时银行结算户，在预交增值税及附加时，往往通过项目部的主管会计，向总公司总部申请税款数额，审批后，总公司把税款转让主管会计个人卡，然后主管会计通过个人银行卡在工程所在地税务局纳税大厅刷卡，缴纳税款。第二种是：建筑挂靠行为中的预缴增值税及附加。一般是挂靠人先垫资在工程所在地税务局缴纳税款及附加，然后，挂靠人凭缴税凭证回被挂靠方进行报销。通过以上分析，如果出现第一种情况，则账务处理如下：借：内部往来项目部预缴增值税及附加 贷：银行存款同时：借：应交税费预交增值税一般计税时：应预缴税款=预收账款÷(1+11%)×2%；简易计税时：应预缴税款=预收账款÷(1+3%)×3% 贷：内部往来项目部预缴增值税及附加 借：税金及附加 贷：内部往来项目部预缴增值税及附加如果出现第二种情况，则账务处理如下：借：应交税费预交增值税一般计税时：应预缴税款=预收账款÷(1+11%)×2%；简易计税时：应预缴税款=预收账款÷(1+3%)×3% 贷：内部往来项目负责人（实质上是挂靠人） 借：税金及附加 贷：内部往来项目负责人（实质上是挂靠人）项目负责人（实质上是挂靠人）凭工程所在地预缴增值税及附加缴税凭证回被挂靠方财务报销时的账务处理如下：借：内部往来项目负责人（实质上是挂靠人） 贷：银行存款（4）建筑企业月末结转时的账务处理。根据财会201622号文件的规定，月末，建筑企业应将预交增值税明细科目余额转入未交增值税明细科目。基于此规定，建筑企业在工程所在地国税局预缴增值税，在预缴增值税所在月的月末进行如下账务处理：借：应交税费未交增值税 贷：应交税费预交增值税四、建筑企业预收款而开发票给业主或发包方的税务风险及控制策略1、建筑企业预收款而开发票给业主或发包方的的税收风险当施工企业只有一个项目的情况下，而且工程还没有动工，由于税法规定增值税纳税义务时间为：先开发票的，为开发票的当天。这就造成了建筑企业收到预收款时，确认销项税额，没有可以抵扣的进项税额。造成了建筑施工企业工程没有开工前，就要缴纳增值税，占用了施工企业的资金流。2、建筑企业预收账款税收风险的控制措施以上分析可知，建筑企业为了规避收到业主预收款，业主或发包方强行要求施工企业开具增值税发票，产生的增值税销项税额与进项税额的倒挂问题，节约资金流，提高资金的使用效益。必须采用以下控制办法：（1）建筑企业收到业主或发包方的预付款或开工保证金，根据财税201758号文件第二条的规定，建筑企业没有发生增值税纳税义务，建筑企业向业主或发包方开具收据，不开发票处理。（2）建筑企业收到业主或发包方的预付款或开工保证金时，如果业主或发包方强行要求施工企业开具发票，则施工企业为了规避提前缴纳增值税的风险，可以采用以下个规避措施：第一，当施工企业只有一个项目（该项目建筑企业采用一般计税方法）的情况下，而且工程还没有动工，建筑企业提前做采购计划，与供应上签订采购合同。合同中约定：预付一部分货款或定金给供应商，供应商必须在建筑施工企业工程未开工前收到业主支付预付款的增值税纳税申报期限内（一般在收到预收账款的下个月的15日之前），向施工企业开具17%税率的增值税专用发票。第二，如果建筑企业已经有正在施工的项目，但是该项目采用简易计税方法计征增值税。建筑企业为该简易计税项目所发生的采购材料或设备，可以要求供应商先开17%税率的增值税专用发票来抵扣，然后等到该一般计税方法的项目已经开工，产生增值税进项税额有抵扣时的增值税申报当月，把前面简易计税项目发生的已经抵扣过的增值税进项税额进行进项税额转出处理。小编寄语：不要指望一张证书就能使你走向人生巅峰。考试只是检测知识掌握的一个手段，不是目的。千万不要再考试通过之后，放松学习。财务人员需要学习的有很多，人际沟通，实务经验，excel等等等等，都要学，都要积累。要正确看待考证，证考出来，可以在工作上助你一臂之力，但是绝对不是说有了证，就有了一切。有证书知识比别人多了一个选择。会计学的学习，必须力求总结和应用相关技巧，使之更加便于理解和掌握。学习时应充分利用知识的关联性，通过分析实质，找出核心要点。