固定资产折旧：会计与税法-加速与加计.doc

从业二十年的老会计经验之谈，如果觉得有帮助请您打赏支持，谢谢!固定资产折旧：会计与税法 加速与加计固定资产折旧，是影响纳税人企业所得税应纳税所得的重要因素，也是年度申报中需要高度重视的一个问题，多提或少提折旧，都潜伏着巨大的少缴或多缴所得税的风险。财政部和国家税务总局，最近几年接连下发多个文件，明确固定资产加速折旧的有关所得税处理问题。本文结合税法和有关规定，分析如下问题：一、税法关于固定资产折旧的规定二、税法与会计不一致如何处理三、固定资产加速折旧具体政策四、研发用固定资产加速折旧和加计扣除五、税局对固定资产加速折旧的管理六、纳税人固定资产加速折旧应注意事项一、税法关于固定资产折旧的规定固定资产折旧包括以下问题：固定资产标准、折旧方法、起止时间、折旧年限等。（一）固定资产的标准企业所得税法实施条例第57条给固定资产下了定义：是指使用时间超过12个月的非货币性资产，包括房屋、建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营活动有关的设备、器具、工具等。也就是说，固定资产只有12个月的使用时间标准，不再有金额的标准。（二）固定资产折旧的方法、时间和残值企业所得税法实施条例第59条规定了固定资产的折旧方法、起止时间、残值确定。折旧方法：固定资产按照直线法计算的折旧，准予扣除。起止时间：企业应当自固定资产投入使用月份的次月起计算折旧;停止使用的固定资产，应当自停止使用月份的次月起停止计算折旧。残值确定：企业应当根据固定资产的性质和使用情况，合理确定固定资产的预计净残值。固定资产的预计净残值一经确定，不得变更。（三）固定资产的最低折旧年限企业所得税法第60条规定了不同固定资产的最低折旧年限。会计折旧年限短于上述年限，违反税法的规定，应做纳税调增。长于上述年限，与税法并不冲突，不做纳税调整。1、房屋、建筑物，为20年;2、飞机、火车、轮船、机器、机械和其他生产设备，为10年;3、与生产经营活动有关的器具、工具、家具等，为5年;4、飞机、火车、轮船以外的运输工具，为4年;5、电子设备，为3年。二、税法与会计不一致如何处理大家都知道，税会出现差异，税法高于会计。但是在固定资产折旧的问题上，具体如何处理？下面详细分析。（一）如何确定计税基础固定资产提取折旧的基础是什么？会计上的说法是原值，税法的用词是计税基础。税法确定计税基础的方法，与会计确定原值的方法基本一致。企业所得税法实施条例第58条规定：固定资产按照以下方法确定计税基础：(1)外购的固定资产，以购买价款和支付的相关税费以及直接归属于使该资产达到预定用途发生的其他支出为计税基础;(2)自行建造的固定资产，以竣工结算前发生的支出为计税基础;(3)融资租入的固定资产，以租赁合同约定的付款总额和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础，租赁合同未约定付款总额的，以该资产的公允价值和承租人在签订租赁合同过程中发生的相关费用为计税基础;(4)盘盈的固定资产，以同类固定资产的重置完全价值为计税基础;(5)通过捐赠、投资、非货币性资产交换、债务重组等方式取得的固定资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为计税基础;(6)改建的固定资产，除企业所得税法第十三条第(一)项和第(二)项规定的支出外，以改建过程中发生的改建支出增加计税基础。根据企业所得税法第十三条第（一）项和第（二）项的规定，已足额提取折旧的固定资产的改建支出，租入固定资产的改建支出，作为长期待摊费用处理。（二）会计折旧原值可以变，但计税基础不变在提取折旧的基础问题上，税会最大的差异，是会计可以提取减值准备，按照提取减值后的余额，计提折旧。但是税法按照计税基础不变提取折旧，也就是不承认减值对计税基础的影响，当然，提取减值的年份，也要把减值的金额，做纳税调增处理。企业所得税法实施条例第56条规定：企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干问题的公告（国家税务总局公告2014年第29号，以下简称29号公告）也进一步明确这一点，29号公告第5条第3项规定：企业按会计规定提取的固定资产减值准备，不得税前扣除，其折旧仍按税法确定的固定资产计税基础计算扣除。29号公告遵从了税法关于资产，以历史成本为计税基础，计税基础不变的规定。小编寄语：不要指望一张证书就能使你走向人生巅峰。考试只是检测知识掌握的一个手段，不是目的。千万不要再考试通过之后，放松学习。财务人员需要学习的有很多，人际沟通，实务经验，excel等等等等，都要学，都要积累。要正确看待考证，证考出来，可以在工作上助你一臂之力，但是绝对不是说有了证，就有了一切。有证书知识比别人多了一个选择。会计学的学习，必须力求总结和应用相关技巧，使之更加便于理解和掌握。学习时应充分利用知识的关联性，通过分析实质，找出核心要点。（三）会计与税法折旧年限不同的处理会计与税法折旧年限不一致，是纳税人经常遇到的一个问题，怎么办？29号公告第5条，做了明确的规定。基本规定是：会计年限短于税法年限，纳税先调增后调减，会计年限长于税法年限，不做调整。1、会计折旧年限短于税法折旧年限会计折旧年限短于税法折旧年限，有两个问题：一是会计比税法多提的折旧，如何处理？二是会计提完折旧后，税法如何处理？（1）会计比税法多提的折旧，应该调增企业固定资产会计折旧年限，如果短于税法规定的最低折旧年限，其按会计折旧年限计提的折旧高于按税法规定的最低折旧年限计提的折旧部分，应调增当期应纳税所得额。（2）会计提完税法继续提取，应该调减会计折旧年限已期满且折旧已提足，但税法规定的最低折旧年限尚未到期，且税收折旧尚未足额扣除的部分，准予在剩余的税收折旧年限继续按规定扣除。假设，某企业的一套大型生产设备，原值（计税基础）为100万，会计折旧年限5年，税法规定最低折旧年限10年，无预计残值，则每年折旧及调整情况如下表：折旧及调整额会计2020202020税法10101010101010101010调整+10+10+10+10+10-10-10-10-10-102、会计折旧年限长于税法折旧年限企业固定资产会计折旧年限如果长于税法规定的最低折旧年限，其折旧应按会计折旧年限计算扣除，税法另有规定除外。也就是说，会计年限长于税法规定的最低年限，是不能做纳税调减处理的。因为税法规定的年限，是最低年限，不是必须按照最低年限提取折旧，此时，税会没有差异，不必纳税调整。假设，某企业的一处办公室，原值（计税基础）600万，会计折旧年限30年，税法规定最低折旧年限20年，无预计残值，则每年折旧及调整情况如下表：折旧及调整额会计202020202020202020税法202020202020202020调整000000000 三、固定资产加速折旧具体政策加速折旧，实际是相对于直线法折旧而言的，税法对折旧的一般规定是直线法，加速折旧，比直线法在前期折旧多，前期纳税少，因而成为一种有助于缓解现金流压力的优惠。（一）税法关于加速折旧的规定税法和实施条例关于加速折旧的规定，包括以下问题：1、什么原因可以加速折旧企业所得税法第32条规定：企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。企业所得税法实施条例第98条规定：企业所得税法第三十二条所称可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产，包括：(一)由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产;(二)常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。2、如何加速折旧采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于本条例第六十条规定折旧年限的60%;采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。税法只是做了原则性的规定，具体哪些行业哪些固定资产，明确的可以加速折旧？小编寄语：不要指望一张证书就能使你走向人生巅峰。考试只是检测知识掌握的一个手段，不是目的。千万不要再考试通过之后，放松学习。财务人员需要学习的有很多，人际沟通，实务经验，excel等等等等，都要学，都要积累。要正确看待考证，证考出来，可以在工作上助你一臂之力，但是绝对不是说有了证，就有了一切。有证书知识比别人多了一个选择。会计学的学习，必须力求总结和应用相关技巧，使之更加便于理解和掌握。学习时应充分利用知识的关联性，通过分析实质，找出核心要点。（二）十大行业的加速折旧财政部、国家税务总局关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知（财税(2014)75号，以下简称75号文）、关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策的通知（财税(2015)106号，以下简称106号文）分别规定了10个行业及其他行业的加速折旧优惠政策。1、75号文规定的6大行业75号文规定了6个行业及其小微企业的加速折旧（1）6个行业新增固定资产加速折旧75号文规定：对生物药品制造业，专用设备制造业，铁路、船舶、航空航天和其他运输设备制造业，计算机、通信和其他电子设备制造业，仪器仪表制造业，信息传输、软件和信息技术服务业等6个行业的企业2014年1月1日后新购进的固定资产，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。（2）6个行业小微企业新增不超百万元仪器设备一次扣除对上述6个行业的小型微利企业2014年1月1日后新购进的研发和生产经营共用的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧；单位价值超过100万元的，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。2、106号文规定的4个行业106号文新增4个行业及其小微企业的加速折旧。（1）4个行业新增固定资产加速折旧106号文规定：对轻工、纺织、机械、汽车等四个领域重点行业的企业2015年1月1日后新购进的固定资产，可由企业选择缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。（2）4个行业小微企业新增不超百万元设备一次扣除对上述行业的小型微利企业2015年1月1日后新购进的研发和生产经营共用的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧；单位价值超过100万元的，可由企业选择缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。上述10个行业小微企业加速折旧的仪器、设备范围，是研发和生产经营共用。下面其他行业的优惠，仅限于专门用于研发的仪器和设备。对10大行业小微企业的优惠，比其他行业力度更大。（三）所有行业的加速折旧75号文，还规定了适用所有行业的加速折旧优惠。1、新增不超百万元研发专用仪器设备一次扣除对所有行业企业2014年1月1日后新购进的专门用于研发的仪器、设备，单位价值不超过100万元的，允许一次性计入当期成本费用，在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧；单位价值超过100万元的，可缩短折旧年限或采取加速折旧的方法。2、单位价值不超过5000元的固定资产一次扣除对所有行业企业持有的单位价值不超过5000元的固定资产，允许一次性计入当期成本费用在计算应纳税所得额时扣除，不再分年度计算折旧。（四）加速折旧优惠力度的限制规定上述优惠政策，除一次性扣除的外，缩短折旧年限的，最低折旧年限不得低于企业所得税法实施条例第六十条规定折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可采取双倍余额递减法或者年数总和法。（五）如何界定10大行业和研发的仪器设备10大行业如何界定？什么是用于研发的仪器设备？国家税务总局关于固定资产加速折旧税收政策有关问题的公告（国家税务总局公告2014年第64号，以下简称64号公告）、国家税务总局关于进一步完善固定资产加速折旧企业所得税政策有关问题的公告（国家税务总局公告2015年第68号，以下简称68号公告）对上述问题，做出具体规定，解决了纳税人的操作问题。享受优惠的10个行业企业是指以上述行业业务为主营业务，其固定资产投入使用当年的主营业务收入占企业收入总额50%（不含）以上的企业。所称收入总额，是指企业所得税法第六条规定的收入总额。用于研发活动的仪器、设备范围口径，按照国家税务总局关于印发企业研究开发费用税前扣除管理办法（试行）的通知（国税发2008116号）或科学技术部 财政部 国家税务总局关于印发高新技术企业认定管理工作指引的通知（国科发火2008362号）规定执行。小型微利企业，是指企业所得税法第二十八条规定的小型微利企业。小编寄语：不要指望一张证书就能使你走向人生巅峰。考试只是检测知识掌握的一个手段，不是目的。千万不要再考试通过之后，放松学习。财务人员需要学习的有很多，人际沟通，实务经验，excel等等等等，都要学，都要积累。要正确看待考证，证考出来，可以在工作上助你一臂之力，但是绝对不是说有了证，就有了一切。有证书知识比别人多了一个选择。会计学的学习，必须力求总结和应用相关技巧，使之更加便于理解和掌握。学习时应充分利用知识的关联性，通过分析实质，找出核心要点。四、研发用固定资产加速折旧和加计扣除用于研发的固定资产，有加速折旧和加计扣除叠加的问题，这又如何处理？根据税法规定，纳税人的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除。根据关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知（财税(2015)119号）的规定，研发费用包括用于研发活动的仪器、设备的折旧费。这样，问题就来了，用于研发的仪器设备，如果选择加速折旧，能否或者如何进行加计扣除呢？国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告（国家税务总局公告2015年第97号，以下简称97号公告）规定：企业用于研发活动的仪器、设备，符合税法规定且选择加速折旧优惠政策的，在享受研发费用税前加计扣除时，就已经进行会计处理计算的折旧、费用的部分加计扣除，但不得超过按税法规定计算的金额。根据上述规定，加速折旧和加计扣除，可以同时享受。但是又规定，就已经进行会计处理计算的折旧、费用部分加计扣除。具体如何理解呢？假定会计对研发仪器设备的直线法折旧一年是100万，税法加速折旧，税前可以扣除120万，则可以加计扣除50万，实际扣除150万。不能加计扣除60万，合计扣除180万。如果会计也选择加速折旧，会计记载的折旧额也是120万，则可以加计扣除的金额是60万，实际扣除180万。以上是比较简单的情形，但是实际情况会更复杂。1、如何理解已经进行会计处理？假设，某企业的一套研发设备，原值（计税基础）为600万，无预计残值，税法折旧年限10年，加速折旧缩短折旧年限至6年，会计折旧年限3年，每年税会折旧皆有差异，则每年折旧额、纳税调整额与加计扣除额如下：折旧与调整会计200200200税法100100100100100100纳税调整+100+100+100-100-100-100加计扣除505050前3年，就已经进行会计处理，且不超过税法规定的折旧额进行加计扣除，即每年加计50万（100X50%），实际税前扣除150万。从第4年开始，会计当年计提折旧为0，当年税前可扣除折旧100万，此部分做纳税调减，第4年企业还可以进行加计扣除吗？根据国家税务总局对97号公告的解读，若该设备6年内用途未发生变化，每年均符合加计扣除政策规定，则企业6年内每年均可进行加计扣除。也就是说对于已经进行会计处理，不妨广义的理解为就固定资产整体而言，会计折旧已经计提，不一定是当年计提。2、如何理解不得超过按税法规定计算的金额？假设，某企业的一套研发设备，原值（计税基础）为600万，无预计残值，税法折旧年限5年，加速折旧缩短折旧年限至3年，会计折旧年限5年，每年税会折旧皆有差异，则每年折旧额、纳税调整与加速折旧额如下：折旧与调整会计120120120120120税法200200200纳税调整-80-80-80+120+120加计扣除606060前3年，就已经进行会计处理，且不超过税法规定的折旧额进行加计扣除，即每年加计60万（120X50%），实际税前扣除260万（200+60）。从第4年开始，按税法提完折旧，当年税前可扣除折旧0，会计计提折旧120万，此部分做纳税调增，第4年企业还可以进行加计扣除吗？根据国家税务总局对97号公告的解读，若该设备6年内用途未发生变化，每年均符合加计扣除政策规定，则企业6年内每年均可对其会计处理的折旧120万元进行加计扣除。我们可以理解为，不得超过按税法规定计算的金额是就固定资产整体而言，但不一定局限于计算的当年金额。上例中第4年，在加计扣除情况下，一方面加计扣除60万做纳税调减，另一方面会计折旧120万做纳税调增，所以该设备折旧，当年的综合影响实际为纳税调增60万。五、税局对固定资产加速折旧的管理根据总局64号公告，税局对加计扣除，采取如下管理措施：（一）优惠多选一企业的固定资产既符合75号文和106号文规定的优惠政策条件，同时又符合国家税务总局关于企业固定资产加速折旧所得税处理有关问题的通知（国税发200981号）、财政部国家税务总局关于进一步鼓励软件产业和集成电路产业发展企业所得税政策的通知（财税201227号）中相关加速折旧政策条件的，可由企业选择其中最优惠的政策执行，且一经选择，不得改变。（二）提交资料备案企业享受固定资产各项优惠，预缴申报时，须同时报送固定资产加速折旧（扣除）预缴情况统计表，年度申报时，实行事后备案管理，并按要求报送相关资料。企业应将购进固定资产的发票等资料留存备查，并应建立台账，准确核算税法与会计差异情况。（三）收入比例审核主管税务机关应对预缴申报时享受了优惠政策的企业，年终汇算清缴时应对企业全年主营业务收入占企业收入总额的比例进行重点审核。六、纳税人固定资产加速折旧应注意事项对纳税人而言，面对各类优惠政策，应注意的，就是两个问题：一是充分享受优惠政策，二是规避税收风险。具体到固定资产加速折旧而言，应注意以下具体事项：（一）积极享受加速折旧的优惠尽管加速折旧并不能减少纳税总额，但是可以调整纳税总额的时间分布，不但减轻前期资金流的压力，也享受资金的时间价值。因此，作为企业的财税人员，应积极享受优惠政策。（二）履行手续，资料留存根据税局的要求，预缴时，提交统计表，汇缴时，提交备案资料。平时就把有关的凭证、台账等备好，税局检查时，可以从容应对。（三）注意主营业务收入比例享受优惠的十大行业，都有严格的主营业务收入比例限制，因此，凡是享受优惠的企业，必须严格将收入比例控制在50%以上，不然，就无法享受加速折旧的优惠。享受优惠的企业应在每个季度，都要基于收入情况和预计的收入情况，判定收入比例是否合规。如果出现收入比例可能不达标的风险，应向管理部门及时提出改进建议。小编寄语：不要指望一张证书就能使你走向人生巅峰。考试只是检测知识掌握的一个手段，不是目的。千万不要再考试通过之后，放松学习。财务人员需要学习的有很多，人际沟通，实务经验，excel等等等等，都要学，都要积累。要正确看待考证，证考出来，可以在工作上助你一臂之力，但是绝对不是说有了证，就有了一切。有证书知识比别人多了一个选择。会计学的学习，必须力求总结和应用相关技巧，使之更加便于理解和掌握。学习时应充分利用知识的关联性，通过分析实质，找出核心要点。